I SA/Go 427/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Krystyna Skowrońska- Pastuszko Protokolant Sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2009 r. sprawy ze skargi Nadleśnictwa na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy z dnia [...]r. nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 5.617 zł (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania I SA/Go 427/09 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z [...] lutego 2009r. w sprawie określenia skarżącemu Nadleśnictwu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 171.739,00 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. Wójt Gminy decyzją z [...] lutego 2008 r. określił skarżącemu Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w wysokości 171.739,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał m. in., że w dniu [...] kwietnia 2006 r. ukazała się interpretacja Ministra Finansów nr [...] w sprawie jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi, którymi zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe. Zgodnie z tą interpretacją oraz ustawą z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawą z 30 października 2002 r. o podatku rolnym i ustawą z 15 listopada 1984 o podatku rolnym: - grunty, które w ewidencji gruntów i budynków nie są oznaczone jako lasy, użytki rolne lub grunty zakrzewione i zadrzewione na użytkach rolnych podlegają podatkowi od nieruchomości ( art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ), - grunty będące w posiadaniu ( również bez tytułu prawnego ) przedsiębiorcy są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej ( art. 1a ust. 1 pkt 3 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ), - obowiązek podatkowy od gruntów będących w zarządzie Lasów Państwowych w przypadkach zawartych umów dzierżawy ciąży na dzierżawcy, a w przypadku posiadania bez tytułu prawnego, obowiązek podatkowy ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych ( art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b i ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ). Dalej organ wskazał, że skoro Nadleśnictwo nie zawarło z [...] S.A. i [...] umów dzierżawy lub służebności gruntów to obowiązek spoczywa na Skarżącym Nadleśnictwie. W wyniku wniesionego przez skarżące nadleśnictwo odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] maja 2008 r. uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania temu organowi. W uzasadnieniu organ odwoławczy podkreślił, że prowadząc postępowanie organ I instancji nie odniósł się w żaden sposób do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, czyli do pojęcia gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, z której to definicji wynika, że gruntami tymi są grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Organ I instancji stwierdził jedynie, nie wskazując w tej mierze żadnego materiału dowodowego, że grunty te są wykorzystywane przez [...] S.A. i [...], do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłem energii elektrycznej. Organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji nie dokonał szczegółowej analizy stanu prawnego i faktycznego sprawy, czym naruszył art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wójt Gminy decyzją z [...] lipca 2008 r. określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 171.739,00 zł. Uzasadniając swoje stanowisko organ I instancji podkreślił, że decyzja została wydana na podstawie dostarczonych przez podatnika dokumentów – inwentaryzacji linii elektroenergetycznych przebiegających przez grunty Skarbu Państwa w zarządzie Lasów Państwowych Nadleśnictwa, która jest potwierdzeniem faktu wykorzystywania przez [...] I [...] S.A. bez tytułu prawnego gruntów do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłem energii elektrycznej. Organowi podatkowemu nie przedstawiono dokumentów, z których wynikałoby, że została zawarta umowa z zakładami energetycznymi, przenosząca posiadanie gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi na te podmioty i zakłady energetyczne posiadają te grunty bez tytułu prawnego. W związku z tym podatnikiem jest Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, faktycznie władające tymi gruntami ( art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ). Organ podatkowy wskazał nadto, że kwestią sporną jest opodatkowanie gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi. Grunty te są wyłączone z produkcji leśnej, a w ewidencji gruntów i budynków Starostwa powiatowego oznaczone są symbolem Tr – tereny różne, a więc są to grunty nie będące gruntami rolnymi i leśnymi w związku z czym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nadleśnictwa nie są podatnikami podatku od nieruchomości jako posiadacze, ale jako zarządcy nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. W przypadku przekazania gruntu przez nadleśnictwo w dzierżawę na podstawie umowy cywilnoprawnej obowiązek podatkowy przeszedłby na dzierżawcę, czyli posiadacza zależnego ( art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ). Jak jednak wynika z wyjaśnień skarżącego nadleśnictwa, nie ma ono zawartych żadnych umów z zakładami energetycznymi, które regulowałyby kwestię korzystania przez nie z gruntów pod liniami energoelektrycznymi. Organ podatkowy podkreślił, że w odniesieniu do gruntów będących w zarządzie Lasów Państwowych nie znajduje zastosowania instytucja tzw. posiadania bez tytułu prawnego ( art. 3 ust. 2 pkt. 4 lit. b ). W konsekwencji jeżeli dany podmiot korzysta z tych gruntów bezumownie, podatnikiem nadal będzie nadleśnictwo ( art. 3 ust. 2 ). W wyniku odwołania skarżącego Nadleśnictwa Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] grudnia 2008 r. uchyliło zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem sporu jest wysokość stawek stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ I instancji stoi na stanowisku, że na omawianych gruntach posadowione są słupy przesyłowe oraz rozciągnięte miedzy nimi linie energetyczne, co spowodowało, iż grunty te są wyłączone z działalności leśnej. Grunty te są zajęte i służą one wyłącznie przedsiębiorcy (zakładom energetycznym) do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji nie wskazał jakie dowody przemawiają za tym, iż gruntami tymi rzeczywiście dysponują zakłady energetyczne, co w przekonaniu organu uzasadniać może, zastosowanie zwiększonej stawki opodatkowania. Decyzja z [...] lutego 2009 r. Wójt Gminy dokonał ponownego wymiaru podatku od nieruchomości, wskazując w uzasadnieniu, że określono Nadleśnictwu, jako jednostce organizacyjnej Lasów Państwowych, wysokość podatku od nieruchomości z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na fakt posadowienia na tychże nieruchomościach linii energoelektrycznych, których właścicielami są [...] i [...] S.A. Podmioty te wykorzystują przedmiotowe grunty do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym grunty te zostały opodatkowane stawką zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków. Organ wskazał również, że grunty te nie mogą być opodatkowane jako grunty pozostałe, gdyż zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Skarżące Nadleśnictwo nie zgodziło się z decyzją organu I instancji i wniosło odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. U uzasadnieniu odwołania wskazano, że bezspornym jest w niniejszej sprawie, że na gruntach Skarbu Państwa znajdujących się w zarządzie podatnika posadowione są linie energetyczne będące własnością osób trzecich, albo wchodzące w skład przedsiębiorstwa osób trzecich - "zakładów energetycznych". Bezspornym jest też, że podatnik nie ma zawartych z "zakładami energetycznymi" umów przenoszących posiadanie gruntów na których posadowione są przedmiotowe linie energetyczne. Spornym pozostaje natomiast kwestia według jakiej stawki winny być opodatkowane przedmiotowe grunty tj. czy w oparciu o stawki ustalone przy zastosowaniu art. 5 ust.1 pkt. 1 lit. "a" ustawy jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też w oparciu o stawki ustalone przy zastosowaniu art. 5 ust.1 pkt 1 lit."c" ustawy jako grunty pozostałe.. Organ podatkowy stwierdził, że na przedmiotowych nieruchomościach posadowione są linie energetyczne i wywiódł, że nieruchomości te znajdują się w posiadaniu "zakładów energetycznych". Organ podkreślił również, że znaczenie dla opodatkowania przedmiotowych gruntów według stawek jak od działalności gospodarczej ma fakt wykorzystywania ich pod potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez zakłady energetyczne, a wiać fakt zajęcia ich na działalność gospodarczą. Skarżące Nadleśnictwo podkreśliło, że definicja gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawarta jest w art. 1a ust. 1 pkt 3 wyżej wymienionej ustawy. Stosownie do treści tego przepisu gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze wzglądów technicznych. Podkreślono, że omawiany przepis ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wymaga by w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą były grunty tj. nieruchomości tj. rzeczy. Wskazano,że posiadanie jest stanem faktycznym. Posiadanie zarówno rzeczy jaki i służebności gruntowej może następować zarówno w oparciu o tytuł prawny jak i bez tytułu prawnego. Prawo polskie przewiduje możliwość posiadania służebności gruntowej bez tytułu prawnego. Stosownie do treści art. 352 § 1 kodeksu cywilnego "kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności". W przedmiotowym przypadku rozstrzygnąć należy, czy posiadanie przez "zakłady energetyczne" jest posiadaniem rzeczy - nieruchomości czy też służebności gruntowej. O tym czy jest to posiadanie rzeczy czy posiadanie służebności decyduje charakter władztwa posiadacza. Wbrew twierdzeniom organu władztwo "zakładów energetycznych'' przedmiotowymi gruntami ma charakter ograniczony tj. obejmuje ono jedynie takie akty władztwa jakie normalnie wykonuje osoba uprawniona z tytułu służebności gruntowej. Władztwo to zdaniem skarżącego ma cechy z art. 352 a nie 336 kodeksu cywilnego tj. odpowiada treści służebności. Stosownie do treści art. 285 kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz -właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa). Władztwo "zakładów energetycznych" polega jedynie na posadowieniu na gruncie pozostającym w zarządzie skarżącego słupów linii energetycznej wraz z tą linią oraz dokonywaniu okresowych czynności związanych z konserwacją i usuwaniem awarii przedmiotowych urządzeń. W tym jedynie więc zakresie "zakłady energetyczne" korzystają z nieruchomości pozostających w zarządzie Nadleśnictwa Różańsko. Wyżej opisany stan faktyczny jednoznaczne wskazuje, że " zakłady energetyczne" naruszają prawo własności odwołującego się w inny sposób niż przez pozbawienie go faktycznego władztwa nad przedmiotowymi gruntami, a jedynie pozbawienie Nadleśnictwa faktycznego władztwa nad tymi nieruchomościami mogłoby prowadzić do uznania, że Nadleśnictwo nie jest ich posiadaczem. Skarżący przywołał orzecznictwo Sądu Najwyższego potwierdzające jego tezę o tym, że w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z posiadaniem służebności a nie posiadaniem nieruchomości. I tak w postanowieniu z dni a 4.10.2006r. sygn. akt II CSK 119/06 (LEX nr 447190 ) Sąd Najwyższy stwierdził, że : 1. posiadanie prowadzące do nabycia służebności gruntowej w drodze zasiedzenia ma inny zakres niż posiadanie prowadzące do nabycia przez zasiedzenie własności, 2. posiadanie służebności nie musi być wykonywane w sposób ciągły, lecz stosownie do potrzeb. W wyroku z dnia 17.06.2005r. sygn. akt III CK 685/04 ( LEX nr 277065) Sąd Najwyższy stwierdził ,że : 2. władztwo przedsiębiorstwa eksploatującego gazociąg odpowiada faktycznemu władztwu wynikającemu z prawa służebności, co pozwala uznać je za posiadacza służebności, do którego na podstawie art. 352 § 2 k.c. stosuje się odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy w tym art. 224 § 2 -art. 225 k.c., 2. wyłącznym źródłem i przyczyną roszczeń wynikających z przepisów art. 224 - 225 k.c. jest jedynie samoistne posiadanie cudzej rzeczy, które nie jest tożsame tylko z pozbawieniem właściciela wszystkich elementów faktycznego władztwa nad rzeczą, ale może także polegać na takim korzystaniu z rzeczy przez niewłaściciela, które narusza prawo własności w inny sposób, aniżeli w sposób pozbawiający właściciela faktycznego władztwa. 3. zasada "nie łączenia" roszczenia negatoryjnego z roszczeniami uzupełniającymi doznaje "korekty" w przypadku posiadania służebności. W wyroku z dnia 8 czerwca 2005r. sygn. akt V CK 680/04 ( LEX nr 180843) Sąd Najwyższy stwierdza, że zgodnie z art. 352 § 1 k.c., kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Z przepisu tego wynika, że podmiot odpowiadający wskazanej charakterystyce, ściśle rzecz biorąc, nie jest posiadaczem rzeczy w rozumieniu art. 336 k.c., lecz jedynie posiadaczem służebności. Można wprawdzie twierdzić, że jest to tylko pewna konwencja terminologiczna przejęta z prawa rzeczowego z 1946 r., operującego pojęciem posiadania prawa, a nie posiadania rzeczy, jednak takiej interpretacji przeczy art. 352 § 2 k.c., w myśl którego do posiadania służebności stosuje się odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy. Jeżeli tylko odpowiednio, a nie wprost, to oznacza, że między posiadaniem rzeczy a posiadaniem służebności ustawodawca dostrzegł pewne różnice, a odrębności terminologiczne nie są ich przypadkowym odzwierciedleniem. Skarżący wskazał, że organ podatkowy całkowicie pominął w swoich rozważaniach dowody wskazujące na to, że zakłady energetyczne nie są posiadaczami nieruchomości tj. pismo Przedsiębiorstwa "E" Sp. z o.o. z dnia [...].02.2007r. oraz pisma Nadleśnictwa z dnia [...].01.2007r. znak [...]. Stosownie do treści art. 210 § 1 pkt. 6 decyzja winna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne. Paragraf 4 art. 210 stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności ... Organ podatkowy w żaden sposób nie odniósł się do tezy podatnika o tym, że treść tych pism zaprzecza temu by przedmiotowe grunty znajdowały się w posiadaniu "zakładów energetycznych" W tym więc zakresie nastąpiło naruszenie prawa procesowego. Treść przywołanych powyżej pism jednoznacznie potwierdza to, że [...] S.A. nie jest posiadaczem przedmiotowych nieruchomości. Gdyby było inaczej to podmiot ten nie wnosiłby do Nadleśnictwa o wyrażenie zgody na wejście na teren na którym posadowione są linie energetyczne oraz przeprowadzenie niezbędnych prac związanych utrzymaniem tych linii w należytym stanie. W szczególności skarżący zwraca uwagę na treść pisma z dnia [...] lutego 2007r. w którym jednoznacznie jest stwierdzone, że "E Sp. r o.o. zwraca ślą - prośbą o wyrażenie zgody na wejście na teren Nadleśnictwa w celu wykonania wycinki ..."". Powyższe stwierdzenie jednoznacznie potwierdza tezę skarżącego, że właściciel linii energetycznej nie włada przedmiotowym gruntem ani jak posiadacz samoistny ani też jak posiadacz zależny. Zdaniem skarżącego w tym zakresie zachodzi sprzeczność pomiędzy zebranym w sprawie materiałem dowodowym a ustaleniami poczynionymi przez organ podatkowy pierwszej instancji. Sprzeczność ta dotyczy również ustalenia, że "zakłady energetyczne" są posiadaczami przedmiotowych nieruchomości, skoro z zakresu w jakim korzystają z tych nieruchomości wynika, że są jedynie posiadaczami służebności. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że priorytetowe znaczenie dla opodatkowania przedmiotowych gruntów według stawek jak dla działalności gospodarczej ma fakt wykorzystywania ich pod potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez "zakłady energetyczne", a więc fakt zajęcia ich na działalność gospodarczą. Organ stwierdził, że trudno jest uznać, iż grunty te nie są w posiadaniu przedsiębiorcy w celu prowadzenia przez niego statutowej działalności gospodarczej, nawet jeśli byłaby to forma służebności przesyłowej. Powyższa decyzja została zaskarżona skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżące Nadleśnictwo wniosło o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu przytoczono argumentację podniesioną już w toku postępowania podatkowego w szczególności zawartą w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Strona skarżąca uzupełniła tą argumentację w piśmie procesowym z [...] listopada 2009 r. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Przedmiot sporu miedzy stronami stanowi ustalenie, czy za grunty Skarbu Państwa, znajdujące się w zarządzie skarżącego Nadleśnictwa, na których posadowione są linie energetyczne, będące własnością osób trzecich, albo wchodzących w skład przedsiębiorstwa osób trzecich – "zakładów energetycznych", Nadleśnictwo powinno być opodatkowane stawką podatku od nieruchomości od gruntów związanych z działalnością gospodarczą ( art. 5 ust. 1 lit. a ), czy przy zastosowaniu stawki dla gruntów pozostałych ( art. 5 ust. 1 lit. c ). Organ podatkowy stoi na stanowisku, że grunty te powinny być opodatkowane stawką właściwą dla opodatkowania nieruchomości ( gruntów ) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ wskazał, że zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, rozumie się grunty , budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z kolei art. 2 ust. 2 ustawy wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie organu z przepisu tego wynika jednoznacznie, że podstawowym kryterium stanowiącym o zaliczeniu gruntu pod liniami napowietrznymi i energetycznymi do przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, czy też podatkiem rolnym lub leśnym, jest ich klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Dopiero kolejnym kryterium jest ustalenie, czy zostały one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Jednocześnie wskazano, że ustawa definiuje pojęcie "działalności gospodarczej", jako działalności, o której mowa w przepisach Prawa o działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2. W tak określonej definicji działalności gospodarczej mieści się według organu, również prowadzenie działalności w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej. Organ podatkowy podkreślił również, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nie mające osobowości prawnej, będące: 1. Właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust.3; 2. Posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3. Użytkownikami wieczystymi gruntów; 4. Posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) Wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) Jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust.2 Z ustępu 2 wynika natomiast, że obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe – ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Organ skonstatował w związku z powyższym, że przekazanie w posiadanie zależne na podstawie umowy cywilnoprawnej gruntów powodowałoby przejście obowiązku podatkowego na posiadacza zależnego. Ponieważ jednak Nadleśnictwo nie zawarło umowy cywilnoprawnej z zakładami energetycznymi w sprawie określenia zasad korzystania przez nie z gruntów będących w jego zarządzie, na posadowienie na nich budowli liniowej, i nie prowadzi na tych gruntach jakiejkolwiek działalności leśnej, grunty te w sytuacji ich sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków inaczej niż lasy lub użytki rolne, podlegają opodatkowaniu, jak grunty znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy ( zakładu energetycznego ) według stawek określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy. Z tak wyrażonym poglądem nie można się zgodzić. Rację ma skarżące Nadleśnictwo, że stosownie do treści przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych gruntami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą są grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Trafny jest również pogląd, że wskazany przepis ustawy wymaga aby w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą znajdowały się grunty tj. nieruchomości ( rzeczy ). Organy podatkowe obu instancji nie rozważyły, prawnego aspektu posiadania spornych gruntów przez zakłady energetyczne. Przyjęły jedynie, że grunty te są w bezumownym posiadaniu tych zakładów i są wykorzystywane do działalności gospodarczej. Skarżące Nadleśnictwo konsekwentnie wyrażało pogląd, że zakłady energetyczne nie są posiadaczami gruntów w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Są jedynie posiadaczem służebności, a nie gruntów. Stosownie do art. 352 § 1 Kodeksu cywilnego kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. W doktrynie prawa cywilnego ( Stanisław Rudnicki Komentarz do kodeksu cywilnego, LexisNexis, Warszawa 2007, Wydanie 8, s. 565 ) przyjmuje się pogląd, że podobnie jak posiadanie samoistne jest "cieniem" własności, tak samo posiadanie ( zależne ) służebności jest "cieniem" służebności. Oznacza to, że posiadanie służebności polega na korzystaniu z cudzej nieruchomości w taki sposób, w jaki czyni to mający służebność. Z tego wynika, że z posiadaniem takim łączy się zawsze określona władza nad rzeczą, a skoro tak, to przedmiotem posiadania mogą być tylko służebności czynne, i to zarówno gruntowe, jak i osobiste. Swoistą cechą tego posiadania jest to, że władztwo posiadacza polega na korzystaniu z nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, a więc może być wykonywane sporadycznie, w miarę potrzeby. Jednakże musi mieć cechę stabilności ( zobacz wyrok SN z 31 stycznia 1967 r. III CR 270/66, OSNCP 9/67, poz. 160 ). Taki charakter posiadania – posiadanie służebności, wynika ze stanu faktycznego sprawy. Skarżące Nadleśnictwo, konsekwentnie podnosiło pogląd i na jego poparcie przedkładało szereg dokumentów, że władztwo zakładów energetycznych do gruntów, polegało jedynie na posadowieniu na gruncie pozostającym w jego zarządzie, słupów linii energetycznych wraz z tą linią oraz dokonywanie okresowych czynności związanych z konserwacją i usuwaniem awarii. W takim jedynie zakresie zakłady energetyczne korzystają z nieruchomości pozostających w zarządzie skarżącego Nadleśnictwa. Taki rodzaj posiadania – posiadanie służebności, nie jest tożsame z pojęciem "posiadania" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i w konsekwencji nie może doprowadzić do obciążenia skarżącego Nadleśnictwa stawką podatku od nieruchomości wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy, czyli stawką podatku od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Rolą organu, przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, będzie uwzględnienie uwag wynikających bezpośrednio z treści uzasadnienia wyroku. Z przyczyn wskazanych powyżej oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ) zwaną dalej P.p.s.a. Sąd orzekł jak na wstępie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a. zaś na podstawie art. 152 tejże ustawy orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. /-/ J. Niedzielski /-/ A. Rzepecka /-/ K. Skowrońska-Pastuszko