VIII SA/Wa 206/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Marek Wroczyński /sprawozdawca/, Protokolant Michał Sikorski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2008 r. sprawy ze skargi S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2004 oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2008 roku, znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. biorąc za podstawę art. 233 § 1 pkt 2 lit.a) oraz art. 21 § 3 i art. 63 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 roku, nr 8, poz.60 ze zmianami), po rozpatrzeniu odwołania " S.’’ spółka z o.o., od decyzji Prezydenta Miasta R. z dnia [...] stycznia 2008 roku, znak [...], określającej wysokość zobowiązania podatkowego w tytułu podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2004 roku w kwocie 67 079,70 zł : 1) uchyliło zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wysokości zobowiązania podatkowego; 2) określiło, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 rok dla " S. ‘’ spółka z o.o. wynosi 67 080 zł. Decyzją z dnia [...] stycznia 2008 roku Prezydent Miasta R. określił dla "S." spółka z o.o. w R. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 rok w wysokości 67 079, 70 zł. W sprawie ustalono, że G. " S. ‘’ spółka z o.o. w R. aktem notarialnym Rep [...] z dnia [...] lutego 1995 roku nabyła prawo wieczystego użytkowania zabudowanego gruntu o powierzchni 11 363 m², położonego w R. przy ulicy [...]. Postanowieniem Sądu Rejonowego w R. – syg. akt I Co 877/01 z dnia 30 maja 2001 roku spółka nabyła prawo wieczystego użytkowania gruntu, o powierzchni 5 791 m² położonego w R. przy ulicy [...] wraz z budynkami i budowlami oraz aktem notarialnym z dnia [...] grudnia 2002 roku, Rep [...] prawo użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 503 m², położonego w R. przy ulicy G. na powiększenie nabytej wcześniej nieruchomości. W dniu 9 lutego 2004 roku spółka złożyła deklarację w sprawie podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2004 roku wykazując wszystkie posiadane nieruchomości. Jednocześnie podatnik uznał, że jako prowadzący zakład pracy chronionej na podstawie decyzji z dnia 16 sierpnia 1995 roku może korzystać ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w odniesieniu do wszystkich nieruchomości będących w jego posiadaniu. W okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2004 roku podatnik wynajmował lokale znajdujące się w budynku przy ulicy [...] innym podmiotom gospodarczym do prowadzenia w nich działalności gospodarczej. W tym okresie przedmiotowy budynek przy ulicy [...] nie był wyłączony z użytkowania ze względu na stan techniczny, ponieważ remont budynku był prowadzony z jednoczesnym wynajmem lokali. Organ I Instancji uznał, że na podstawie zaświadczenia wydanego przez Wojewodę [...] z dnia 22 października 2007 roku spółka korzysta ze zwolnienia z podatku od nieruchomości jako prowadzący zakład pracy chronionej w stosunku do nieruchomości położonej w R. przy ulicy [...]. Wielkość przedmiotów opodatkowania podlegających zwolnieniu została przyjęta zgodnie z załącznikiem do zaświadczenia złożonego przez spółkę. Organ uznał, że zgodnie z art. 7 ust.2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (DZ.U. z 2006 roku, nr 121, poz. 844 ze zmianami) dalej jako ustawa , zwolnieniu podlega tylko budynek znajdujący się przy ulicy [...], objęty zgłoszeniem jako miejsce prowadzenia zakładu pracy chronionej. Organ stwierdził, że nie zachodzą podstawy do zwolnienia z podatku od nieruchomości budynku znajdującego się przy ulicy [...] w R. i ustalił zobowiązanie podatkowe za 2004 rok w wysokości 67 079, 70 zł. Odwołanie od powyższej decyzji złożył " S. ‘’ spółka z o.o. Odwołujący przytoczył przepis art. 7 ust 2 pkt 4 ustawy. Podniósł, że zgodnie z art. 9 ustawy o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w stosunku do prowadzących zakład pracy chronionej, którzy uzyskali status prowadzących taki zakład przed wejściem w życie nowelizacji ustawy zmieniającej, zwolnienie w podatku od nieruchomości stosuje się na zasadach dotychczasowych, nie dłużej niż do upływu trzyletniego terminu przyznającego status prowadzącego zakład. Zdaniem odwołującego decyzja [...] z dnia [...] sierpnia 1995 roku wydana przez Pełnomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych jest podstawą do zwolnienia spółki od podatku od wszystkich posiadanych nieruchomości. Nieruchomość przy ulicy [...] wchodziła w zakres decyzji pełnomocnika, pomimo że nie była w niej wymieniona. Potwierdził to Wojewoda [...] w decyzji z dnia [...] października 2004 roku. Odwołujący podnosił, że wskazanie co do rozstrzygnięcia sprawy zawiera uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 listopada 2001 roku, gdzie stwierdzono, że zwolnienie prowadzącego zakład pracy chronionej z podatku od nieruchomości ma charakter podmiotowy. Z tych też powodów, zdaniem odwołującego decyzja organu I instancji jest niezasadna, albowiem przedmiotem działalności przedsiębiorstwa był i jest również wynajem nieruchomości na własny rachunek. Organ odwoławczy podniósł, że począwszy od 1 stycznia 2003 roku zwolnienie zakładów pracy chronionej z podatku od nieruchomości unormowane zostało w ustawie z 12 stycznia 1991 roku O podatkach i opłatach lokalnych. Stosownie do art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy, zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej – w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem – zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakładami aktywności zawodowej. W ocenie organu należy zauważyć, że odwołującemu decyzją z dnia [...] sierpnia 1995 roku został przyznany status zakładu pracy chronionej. W powyższej decyzji jako miejsce działalności podana jest nieruchomość położona w R. przy ulicy [...]. Posiadanie statusu zakładu pracy chronionej potwierdził wojewoda decyzją z dnia [...] października 2004 roku. W zaświadczeniu z dnia 22 października 2007 roku wojewoda potwierdził, że wyżej cytowane decyzje potwierdzają status odwołującego się. Organ odwoławczy zauważa, że w zgłoszeniu przedmiotów opodatkowanych zajętych na prowadzenie zakładu pracy chronionej spółka " S." wykazała grunty, budynki i budowle położone w R. przy ulicy [...]. Brak jest natomiast decyzji lub zaświadczenia potwierdzającego, że nieruchomość przy ulicy [...] została zgłoszona, iż jest wykorzystywana do prowadzenia zakładu pracy chronionej. Ponadto na podstawie umów najmu i dzierżawy wynika, że nieruchomość przy ulicy [...] znajduje się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi pracy chronionej. Zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy ma charakter zwolnienia podmiotowo- przedmiotowego. Oznacza to zdaniem organu, że ze zwolnienia z podatku od nieruchomości można korzystać pod warunkiem zgłoszenia przedmiotów opodatkowania wojewodzie (wcześniej pełnomocnikowi do spraw osób niepełnosprawnych), jeżeli zgłoszenie to zostało potwierdzone decyzją oraz, że nieruchomości są zajęte na prowadzenie zakładu. Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej nie korzystają ze zwolnienia. Zdaniem organu odwoławczego brak jest podstaw do zwolnienia " S. " spółka z o.o. od podatku od nieruchomości, od przedmiotów opodatkowania znajdujących się na nieruchomości położonej w R. przy ulicy [...] Nieruchomość ta nie została uwidoczniona w decyzji, ani też w zaświadczeniu wojewody, a ponadto przedmioty opodatkowania znajdujące się na tej nieruchomości są wynajęte lub wydzierżawione innym podmiotom nieprowadzącym zakładu pracy chronionej na prowadzenie w nich działalności gospodarczej. Z tego względu, zdaniem organu " S." spółka z o.o. jako wieczysty użytkownik nieruchomości znajdującej się przy ulicy [...] miała obowiązek podatkowy w podatku od tej nieruchomości. Ponieważ nie uregulowała ona należnego podatku, organ podatkowy określił wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2004 w decyzji wydanej na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa( Dz.U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 ze zmianami) dalej jako OrdPU. Wysokość podatku obliczona została z uwzględnieniem stawek podatkowych określonych w uchwale nr [...] Rady Miejskiej w R. z dnia 15 grudnia 2003 roku w sprawie rocznych stawek podatku od nieruchomości za 2004 rok oraz zwolnień z tego podatku. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 63 OrdPU w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 30 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz.U. nr 143, poz. 1199), kwoty podatków zaokrągla się do pełnych złotych. Z uwagi na brak zaokrąglenia do pełnych złotych organ odwoławczy na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.b) OrdPU uchylił decyzję organu I instancji i orzekł co do istoty. Skargę na decyzję organu odwoławczego wniosła " S. ‘’ spółka z o.o. Zaskarżonej decyzji zarzucała: a) naruszenie art. 28, 30, 31 ust. 1 pkt 2 i 31 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 roku o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz.U. nr 123, poz. 776 ze zmianami) poprzez błędną wykładnię tych przepisów poprzez przyjęcie, że spółka nie jest zwolniona od podatku od nieruchomości za 2004 rok, co do budynku przy ulicy [...]; b) naruszenie art. 120 w związku z art. 233 § 1 OrdPU poprzez utrzymanie w mocy podlegającej uchyleniu decyzji naruszającej normy postępowania oraz normy prawa materialnego. Z tych też względów, skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I Instancji. W uzasadnieniu skarżąca przypomniała, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 5 listopada 2001 roku syg. akt FPS 7/01 powiedział, że " podmiot (pracodawca), prowadzący zakład pracy chronionej jest zwolniony na podstawie art. 31 ust.1 pkt 1 ustawy z 27 sierpnia 1997 roku o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych od podatku od nieruchomości tylko w stosunku do przedmiotu opodatkowania (art. 3 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych), wchodzącego w skład tego zakładu, zgodnie z decyzją uprawnionego organu o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej’’. Następnie skarżąca zauważyła, że wojewoda po zbadaniu materiału dowodowego przedłożonego przez stronę o spełnieniu warunków określonych w art. 28 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej i zatrudnianiu osób niepełnosprawnych jest zobowiązany rozstrzygnąć czy przyznaje status zakładu pracy chronionej. Przepisy nie nakładają na organ obowiązku wyszczególnienia wszystkich obiektów i pomieszczeń użytkowanych przez stronę decyzji nadającej ten status. Skarżąca dysponuje decyzją pełnomocnika do spraw osób niepełnosprawnych z [...] sierpnia 1995 roku wydaną na czas nieokreślony, która nadal obowiązuje. Skarżąca w dalszej części podniósła, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie określa, co należy rozumieć przez pojęcie budynku związanego z działalnością gospodarczą inną niż rolnicza lub leśna. Zdaniem skarżącej biorąc pod uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych należy uznać, że związek pośredni prowadzonej działalności gospodarczej z nieruchomością jest wystarczający. Związek nieruchomości z prowadzoną działalnością nie może być utożsamiany z działalnością faktyczną. Zatem w przypadku stwierdzenia jakiegokolwiek związku budynku z prowadzoną działalnością istnieją przesłanki do zastosowania stawki, jak od budynków związanych z działalnością gospodarczą. Z tego też względu, zdaniem skarżącego argumentacja, iż decyzja z dnia 1995 roku nie uprawnia do korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w stosunku do nieruchomości nie ujętych w tej decyzji jest nietrafna, albowiem przedmiotem przedsiębiorstwa był i jest również wynajem nieruchomości na własny rachunek. W ocenie spółki istnieją przesłanki przedmiotowe i podmiotowe aby być zwolnionym od podatku od nieruchomości za 2004 rok, co do nieruchomości położonej przy ulicy [...] w R. W odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas zaprezentowaną argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga " S. ‘’ spółka z o.o. nie zasługuje na uwzględnienie. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych [ Dz.U. nr 153 , poz.1269 ] oraz art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zwana dalej jako p.p.s.a. [ Dz.U. nr 153, poz.1270, ze zmianami] sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności. Jak stanowi przepis art.134 § 1 p.p.s.a. Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana stosownie do wymienionych założeń kontroli sądowej decyzji administracyjnych podlega oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja i utrzymana nią w mocy decyzja pierwszoinstancyjna nie naruszają prawa. Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości w działaniu organów, tak, gdy idzie o ustalenie stanu faktycznego sprawy, jak i jego ocenę w świetle mających zastosowanie przepisów. Bezspornym jest fakt, że na mocy decyzji nr [...] z dnia [...] sierpnia 1995 roku Pełnomocnika Osób Niepełnosprawnych " S." spółka z o.o. z siedzibą przy ulicy [...] spełnia warunki określone dla zakładu pracy chronionej określone w art. 19 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 1997 roku o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Spór sprowadza się do oceny, czy nieruchomość zlokalizowana przy ulicy [...] w R., nabyta w czerwcu 2001 roku i nie spełniająca warunków określonych w art. 28 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych może być traktowana jak zakład pracy chronionej i korzystać z prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości. Wyjaśnienie powstałych wątpliwości należy rozpocząć od analizy przepisu art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy, który stanowi, że zwalnia się od podatku również: - prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej – w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem – zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej. Przepis art. 28 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych określa kryteria, które muszą być łącznie spełnione przez przedsiębiorcę w celu uzyskania statusu zakładu pracy chronionej. Jednym z nich jest okoliczność, że obiekty i pomieszczenia użytkowane przez zakład pracy muszą spełniać wymagania określone w pkt 2 art. 28 ust. 1, a mianowicie powinny odpowiadać przepisom i zasadom bezpieczeństwa i higieny pracy, a także uwzględnić potrzeby osób niepełnosprawnych w zakresie przystosowania stanowisk pracy, pomieszczeń higienicznosanitarnych i ciągów komunikacyjnych oraz spełniać wymagania dostępności do nich. W ocenie Sądu analiza przepisu art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy dokonana przez organ, w stosunku do skarżącej spółki zasługuje na aprobatę. Ze zwolnienia od podatku, na podstawie wyżej powołanego przepisu korzysta prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej – w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej – zajętych na prowadzenie tego zakładu z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej. W świetle tego przepisu ze zwolnienia korzysta podmiot, który zgłosił budynki, budowle i grunty wykorzystywane do prowadzenia zakładu wojewodzie. Ze zwolnienia wyłączone są nieruchomości lub obiekty budowlane i ich części wynajęte lub wydzierżawione innym podmiotom, nieprowadzącym zakładów pracy chronionej. Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że skarżąca od daty nabycia nieruchomości przy ulicy [...] w R., w 2001 roku nie dokonała zgłoszenia tej zabudowanej nieruchomości jako przedmiotu opodatkowania zajętego na prowadzenie zakładu pracy chronionej. Ze składanych przez skarżącą oświadczeń wynika, że przedmiotem opodatkowania zajętym pod prowadzenie zakładu pracy chronionej jest jedynie nieruchomość położona w R. przy ul. [...]. Należy podzielić stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z 21 grudnia 2006 roku, syg. akt II FSK 1537/05, gdzie Sąd stwierdził, że zwolnienie z podatku od nieruchomości dla podmiotu posiadającego status zakładu pracy chronionej ma zastosowanie wyłącznie do nieruchomości, które były w posiadaniu tego podmiotu w momencie przyznawania tego statusu i wchodzą w skład zakładu zgodnie z decyzją o przyznaniu takiego statusu. W ocenie Sądu, mimo zmiany stanu prawnego linia orzecznicza wytyczona uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2001 roku, syg. akt FPS 7/01 ONSA 2002/2/56 zachowuje aktualność. Sąd stwierdził tam, że ustawodawca bowiem zamierzał, w drodze instrumentów o charakterze fiskalnym, zapewnić podmiotom, z natury rzeczy funkcjonującym w trudniejszych warunkach, wyrównanie szans ich działalności, a tym samym chronić istniejące miejsca pracy dla osób niepełnosprawnych i stymulować tworzenie nowych. Warunki jakie musi spełniać zakład pracy aby uzyskać status zakładu pracy chronionej, świadczą o szczególnej dbałości o stworzenie osobom niepełnosprawnym takich miejsc pracy, które w pełni sprzyjają nie tylko samemu zatrudnieniu, ale także sytuacji zdrowotnej tych osób. Wyraźnie świadczy o tym wymaganie, by obiekty i pomieszczenia użytkowane przez zakład pracy nie tylko odpowiadały przepisom i zasadom bezpieczeństwa i higieny pracy, ale także uwzględniały potrzeby osób niepełnosprawnych w zakresie przystosowania stanowisk pracy, pomieszczeń higieniczno - sanitarnych i ciągów komunikacyjnych oraz spełniały wymagania dostępności do nich. Jako sprzeczne z tak zakreślonymi celami jawi się objęcie bezwarunkowym zwolnieniem od podatku nieruchomości wszystkich budynków, budowli i gruntów wymienionych w art. 3 ustawy. Tak więc, za chybione należy uznać stanowisko skarżącego, że wszystkie posiadane przez nią nieruchomości korzystają ze zwolnienia o którym mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy, skoro przyznano jej status zakładu pracy chronionej. Zwolnienie z podatku od nieruchomości ma charakter podmiotowo – przedmiotowy. Oznacza to w praktyce, że zwolnieniem objęte są jedynie nieruchomości oznaczone w decyzji przyznającej status zakładu pracy chronionej. Wynika to z faktu, że w okresie po wydaniu decyzji trudno byłoby zweryfikować, czy nowo nabyte nieruchomości spełniają wymagania określone dla obiektów przeznaczonych dla osób niepełnosprawnych. Nadto według niekwestionowanych ustaleń organów zabudowana nieruchomość należąca do skarżącego, położona w R.przy ulicy [...] przedmiotem wynajmu innym podmiotom, które nie posiadają statusu zakładów pracy chronionej. Ten sposób wykorzystania nieruchomości powoduje, że skarżący nie może skorzystać ze zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości, ponieważ ta nieruchomość jest w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej. Z tych też względów nie można uznać, że organy rozpoznając sprawę dopuściły się naruszenia przepisów art. 28, art. 30, art. 31 ust.1 pkt 2 i art. 31 ust. 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnieniu osób niepełnosprawnych oraz art.120 w związku z art. 233 § 1 OrdPU. Z uwagi na powyższe biorąc za podstawę art. 151 p.p.s.a. orzeczono, jak na wstępie.