III SA/Wa 560/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk (spr.), Asesor WSA Jarosław Trelka, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2008 r. sprawy ze skargi W. sp. z o.o. z siedzibą we W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2008 r. Minister Finansów odmówił zmiany własnego postanowienia z dnia [...] października 2007 r., którym uznał za nieprawidłowe stanowisko W. Sp. z o.o. (zwana dalej "Spółką" lub "Skarżącą") zawarte we wniosku o wydanie interpretacji w zakresie, w jakim Spółka twierdziła, iż należności wypłacane za wynajem wózka widłowego od kontrahenta niemieckiego nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła w myśl art. 12 umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalna Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, dalej powoływana jako "umowa polsko-niemiecka"). We wniosku o udzielenie interpretacji Spółka wskazała, że: - zamierza zawrzeć ze spółką niemiecką umowę najmu wózka widłowego do prac magazynowych, - posiada certyfikat rezydencji wydany dla spółki niemieckiej przez właściwe władze podatkowe niemieckie, - za wynajem będzie wypłacane na rzecz podmiotu niemieckiego wynagrodzenie, określone w przyszłej umowie. W takim stanie faktycznym zadała pytanie: czy ma obowiązek pobrać podatek u źródła od wypłacanych należności z tytułu najmu wózka widłowego. Przedstawiając własne stanowisko wskazała na brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej w skrócie: "p.d.o.p."), zgodnie z którym opodatkowaniu podlegają należności wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu. W opinii jednak Spółki wózek widłowy nie może być uznany za środek transportu. Nie jest też urządzeniem przemysłowym, a jedynie maszyną przemysłową. Właściwym jego określeniem będzie maszyna do prac magazynowych. W konsekwencji wynagrodzenie wypłacane podmiotowi niemieckiemu za wynajem takiego wózka, w opinii Spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła. Postanowieniem z dnia [...] października 2007 r. Minister Finansów uznał powyższe stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wskazał, iż zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej do należności licencyjnych zalicza się między innymi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Wobec braku definicji takiego urządzenia organ wskazał, iż według "Słownika Języka Polskiego" (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575), urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę. Urządzenie ma więc służyć do wykonywania danej czynności. W związku z tym wózek widłowy, będący rodzajem mechanizmu, służy do wykonywania czynności, jaką jest podnoszenie lub przenoszenie w transporcie wewnętrznym. Istotne jest aby urządzenie pomagało w wykonywaniu czynności i ułatwiało pracę. Wózek widłowy ułatwia czynności przewożenia i podnoszenia towarów. Tym samym wózek widłowy winien zostać zaklasyfikowany jako urządzenie przemysłowe. W konsekwencji Spółka, wypłacając należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, ma obowiązek pobrania podatku u źródła w wysokości 5% kwoty brutto należności zgodnie z art. 26 ust. 1 p.d.o.p. w związku z art. 12 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej. Składając zażalenie na powyższe postanowienie Spółka ponownie wywodziła, że wózek widłowy nie jest środkiem transportu, ani też urządzeniem przemysłowym, lecz maszyną przemysłową. Z tej przyczyny należności za jego wynajem nie są objęte podatkiem u źródła. Decyzją z dnia [...] stycznia 2008 r. Minister Finansów odmówił zmiany ww. postanowienia. Podkreślając znaczenie językowej wykładni prawa, stwierdził, że prawidłowe było odwołanie się do językowego znaczenia "urządzenia przemysłowego". Chybiony jego zdaniem jest pogląd Spółki, iż wózek widłowy sklasyfikowany jako maszyna nie stanowi urządzenia przemysłowego. W ocenie Ministra Finansów zakres definicji "urządzenia" jest szerszy niż "maszyny". Każda bowiem maszyna jest urządzeniem, a nie każde urządzenie jest maszyną. W konsekwencji wynagrodzenie za wynajem wózka widłowego będzie stanowiło wynagrodzenie za najem urządzenia przemysłowego i podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła. Na okoliczność zasadności przedstawionego sposobu interpretacji pojęcia "urządzenia przemysłowego" oraz "środka transportu" organ odwoławczy odwołał się do orzecznictwa sądowego i judykatury. W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającego ją postanowienia w części dotyczącej uznania za nieprawidłowe stanowiska Spółki odnośnie do sposobu opodatkowania wynagrodzenia za najem wózka widłowego. Skarżąca podkreśliła, iż wózek widłowy jest wyłącznie maszyną, a nie środkiem transportu. Jest zakwalifikowany w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako maszyna ogólnego przeznaczenia. Natomiast środki transportowe są zakwalifikowane do innej sekcji. Ponadto, stwierdziła, iż umowa polsko-niemiecka nie przewiduje opodatkowania dla należności wypłacanych dla użytkowania środków transportu, więc nawet gdyby wózek widłowy uznać za taki środek transportu, to obowiązek pobrania podatku u źródła od wypłat na rzecz niemieckiego kontrahenta z tytułu wynajmu wózka widłowego nie powstaje, bowiem regulacje tej umowy mają pierwszeństwo przez przepisami prawa krajowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Spór w rozpoznanej sprawie w istocie sprowadzał się do przesądzenia, czy wózek widłowy może być uznany za "urządzenie przemysłowe" w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W sporze tym rację należało przyznać Ministrowi Finansów. Istotnie, przepisy wskazanych wyżej umowy polsko-niemieckiej oraz ustawy nie określają, co rozumie się pod pojęciem "urządzenia przemysłowego". W sprawie nie jest jednak przekonujące stanowisko Skarżącej, że zakres znaczeniowy tego pojęcia można ustalić w oparciu o PKWiU. To, że wózek widłowy w świetle tej klasyfikacji znalazł miejsce w podsekcji maszyn ogólnego przeznaczenia pozostałych nie oznacza, że nie może on być uznany za urządzenie przemysłowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. i art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej. Zdaniem Sądu w tym względzie należy stosować wykładnię językową, tak, jak uczynił to organ podatkowy. Wskazane przepisy nie posługują się bowiem w omawianym zakresie klasyfikacją PKWiU. W pojęciu zaś urządzenia mieści się pojęcie maszyny, a tym samym wózek widłowy, jako maszyna może zostać przypisany go grupy nazwanej zbiorczo "urządzenia przemysłowe". W konsekwencji stwierdzić należy, że do wynagrodzenia za najem wózka widłowego w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym będą miały zastosowanie reguły dotyczące pobrania podatku u źródła od wypłacanych należności, jak orzeczono to w zaskarżonej interpretacji. W rozpoznanej sprawie nie doszło więc do naruszenia wskazanych w skardze przepisów. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.