I SA/Bd 492/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor WSA Ewa Kruppik – Świetlicka (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2008 r. sprawy ze skargi spółki A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącej kwotę 5.600 zł (pięć tysięcy sześćset) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 4. nakazuje zwrócić spółce A. z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę 2.648,50 zł (dwa tysiące sześćset czterdzieści osiem złotych pięćdziesiąt groszy) tytułem nadpłaconego wpisu. I SA/Bd 492/08 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...], mocą której Spółce z o.o. A. z G.D. odmówiono stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 01 stycznia 2004r. do 31 grudnia 2004r. w kwocie 176.638,00 zł. Organ orzekał w następującym stanie faktycznym: Spółka w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu ( poniesionej straty) za okres od 01 stycznia 2004r. do 31 grudnia 2004r CIT – 8 wykazała należny podatek w kwocie 904.204,00 zł. Pismem z dnia [...] 2007r. spółka wystąpiła do organu I instancji z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty za ww. rok w kwocie 176.638,00 zł. składając jednocześnie korektę zeznania podatkowego. W opinii strony korekta wynikała z uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów - kwoty 929.675,00 zł zapłaconej przez skarżącą spółce z o.o. "H" w S. z tytułu rekompensaty za odstąpienie od umowy kontraktu na dostawę zboża. W zw. z powyższym organ I instancji przeprowadził kontrolę podatkową i stwierdził, że spółka zaniżyła należny podatek o kwotę 179.659,00 zł. Wobec powyższego decyzją z dnia [...] 2007 r. odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty oraz określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004 w kwocie 907.225,00 zł. W odwołaniu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podczas rozpoznania odwołania stwierdził naruszenie procedury tj. art. 165 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) dalej Op. i uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej wysokości zobowiązania. W związku z czym organ I instancji postanowieniem z dnia [...] 2008r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania i decyzją z dnia [...] 2008r. określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004 w kwocie 907.225,00 zł. A następnie decyzją z dnia 21 lutego 2008r. organ I instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty z uwagi na fakt, że postępowanie podatkowe nie potwierdziło powstania nadpłaty. W odwołaniu spółka wniosła o uchylenie decyzji żądając stwierdzenia nadpłaty w kwocie 176.638,00 zł. Wydanej decyzji zarzuciła, iż przylej wydaniu doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego jak i procesowego, a szczególności : • art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. ) w powiązaniu z art. 16 ust. 1 pkt 22 tejże ustawy; • art. 121,art. 122 oraz art. 139 § 1 cytowanej ustawy Op.; • art. 32 Konstytucji RP. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił argumentów skarżącej i zaskarżoną do tut. Sądu decyzją z dnia [...] 2008r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, gdyż należny podatek wyniósł 907.225,00 zł. a wynikający z pierwotnego zeznania 904.204,00 zł. W związku z czym uznano, że wnioskowana nadpłata nie wystąpiła. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że wydana decyzja jest konsekwencją innej decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004. Wskazał, iż zarzuty strony dotyczą w zasadzie decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych. Dyrektor jako podstawę prawną odmowy stwierdzenia nadpłaty wskazał, przepis art. 72 § 1 pkt 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa , w myśl którego za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Naczelnik podał , że w sytuacji gdy organ uzna, że korekta nie budzi wątpliwości to nadpłata zostaje stronie zwrócona bez konieczności wydawania stosownej decyzji. W pozostałych wypadkach organ winien wszcząć postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego a następnie winien przystąpić do oceny czy istotnie wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest zasadny. Podał, że istota sporu w niniejszej sprawie pośrednio sprowadza się do kwestii odmowy uznania za koszt uzyskania przychodów kwoty wypłaconej firmie H. z S. tytułem rekompensaty za odstąpienie od kontraktu dostawy zboża. Ta okoliczność spowodowała zmianę wysokości kosztów uzyskania przychodu a w konsekwencji przyczyniła się do zwiększenia wysokości podatku dochodowego, co spowodowało, że nadpłata nie wystąpiła. Strona niezadowolona z rozstrzygnięcia skorzystała z prawa zaskarżenia decyzji do tut. Sądu, wnosząc o uchylenie decyzji tj. określającej wysokość zobowiązania jak i decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty, zarzucając , iż przy wydaniu obu decyzji doszło do naruszenia przepisów : • art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 22 cyt, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – poprzez błędne zastosowanie uznając, że rekompensata za odstąpienie od umowy nie miały związku z przychodami z działalności gospodarczej i nie były nakierowane na osiągnięcie przychodu, lecz tylko uniknięciem negatywnych skutków ekonomicznych. Jak również poprzez uznanie , że kara umowna poniesiona z tytułu odstąpienia od umowy cywilnoprawnej nawet, gdy odstąpienie to wiąże się z koniecznością zawarcia korzystniejszych umów analogicznych dostaw z innymi kontrahentami, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Spółka w uzasadnieniu wskazała, że zapłacona spółce kwota 929 675,00 zł. wpłynęła na zabezpieczenie źródeł przychodów poprzez utrzymanie dalszej współpracy z tym kontrahentem. Odstąpienie od umowy dało spółce możliwość sprzedaży zboża po cenach rynkowych. Spółka podniosła, że wypłacona rekompensata była związana z prowadzoną działalnością, a jej celem było zniwelowanie straty. Sprzedając ww. zboże z zyskiem uzyskała wyższe dochody. Na potwierdzenie swego stanowiska, iż rekompensata winna zostać wliczona w koszty prowadzonej działalności gospodarczej strona przywołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia [...]. w sprawie [...] , w którym Sąd rozpoznając sprawę ze skargi kontrahenta skarżącej tj. spółki z o.o. "H" ze S. - stwierdził, ze rekompensata nie jest karą umowną ani odszkodowaniem z tytułu wad umowy. W opinii Sądu istniał w sprawie związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy odstąpieniem od umowy i z tego tytułu zapłaceniem rekompensaty a zawarciem korzystniejszej umowy, która miała wygenerować wyższy przychód. Spółka dodatkowo zwróciła uwagę, że rekompensata nie mieści się w katalogu zamkniętym wydatków nie stanowiących koszty uzyskania przychodu. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie. Dlatego też zaskarżona decyzja została wyeliminowana z obrotu prawnego. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącej spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji gdy wpierw odmówiono uznania za koszt uzyskania przychodów kwoty rekompensaty wypłaconej kontrahentowi skarżącej, za odstąpienie od umowy na dostawę zboża. Należy zauważyć, że przed tut. Sądem rozpatrywane są dwie skargi strony, a mianowicie skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004 oraz sprawa niniejsza dotycząca odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004. Obie sprawy są ze sobą powiązane. Ustawodawca wprowadził dwie procedury , nie kolidujące ze sobą, które się nawzajem nie wykluczają a uzupełniają. Są to przepisy art. 21 § 3 dot. określenia wysokości zobowiązania i art. 75 § 1 regulujący kwestię stwierdzenia nadpłaty. Określenie wysokości zobowiązania ma charakter procedury zasadniczej, podstawowej a stwierdzenie nadpłaty czy odmowa stwierdzenia ma charakter wtórny. Dlatego rozstrzygając niniejszą sprawę należy również przywołać kwestię zasadniczą tj. określenia wysokości zobowiązania, na którą miała wpływ kwota rekompensaty, wypłaconej kontrahentowi skarżącej. Należy podkreślić, iż w tym samym dniu zapadł wyrok tut. Sądu uchylający decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie określenia wysokości zobowiązania. Jak wynika z akt sprawy skarżąca w dniu 25 września 2003r. zawarła umowy z firmą PPUH "H" sp. z o.o. z S. na dostawę pszenżyta oraz pszenicy luzem w latach 2003 – 2004. Strona skarżąca z uwagi na zmianę koniunktury na rynku zbożowym, w wyniku czego ceny rynkowe były znacznie wyższe od tych, jakie strony uzgodniły w kontrakcie, postanowiła nie realizować dostaw z roku 2004. W związku z tym podpisano w dniu 15 kwietnia 2004r. ugodę, w której strony odstąpiły od realizacji umowy w zamian za rekompensatę w kwocie 929.675 zł. wypłaconą spółce "H". Spółka w ten sposób chciała zniwelować stratę jak i zwiększyć przychody poprzez możliwość sprzedaży zboża na rzecz innych podmiotów, po wyższych cenach rynkowych. Ponadto w opinii skarżącej, wypłacając rekompensatę firmie "H" nie traciła z nią możliwości nawiązania ponownych, korzystniejszych kontaktów handlowych, co nie pozostaje bez wpływu na zwiększenie dochodów i pozwoliło na uniknięcie negatywnych skutków w postaci zerwania kontraktów oraz sporu o odszkodowanie. Zdaniem strony poniesiony wydatek był związany z prowadzoną działalnością i miał na celu osiągnięcie przychodu. Zdaniem Sądu pogląd ten zasługuje na uwzględnienie, zważywszy na fakt, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. ) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 cyt. ustawy". Należy zauważyć, że Ustawodawca nie wymaga od podatnika aby poniesiony koszt istotnie przyniósł przychód. Wystarczy jedynie, aby podatnik w ramach prowadzonej działalności poniósł wydatek w celu osiągnięcia przychodu , przy czym chodzi tu tylko o samą możliwość przychodu, jego prawdopodobieństwo, a nie rzeczywisty skutek. Za koszt uzyskania przychodu należy traktować te wydatki, których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcie przychodu, choćby sam przychód nie wystąpił. Zdaniem sądu momentem decydującym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest moment poniesienia wydatku a organ weryfikuje działania podatnika z perspektywy upływu czasu, a więc ex post. Organ podatkowy powinien oceniać celowość działań podatnika mając na względzie warunki, jakie występowały w czasie podejmowania decyzji o poniesieniu wydatku. Należy zauważyć, że nawet nie osiągnięcie planowanego przychodu nie przekreśla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Wydatek jednak winien mieć racjonalne podstawy wynikające z zasad zdrowego rozsądku. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że poniesiony koszt wbrew stanowisku organu należy uznać za koszt uzyskania przychodu zważywszy na fakt, że skarżąca spółka w ww. okresie nie wykazała straty podatkowej. Należy zauważyć, że taki sam pogląd na tle identycznego stanu faktycznego wyraził WSA w Krakowie w wyroku z dnia [...] ze skargi kontrahenta skarżącej Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowo - Usługowego "H" Spółka z o.o. w S. Konsekwencją powyższego stwierdzenia jest uznanie za niezasadne stanowisko organu o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004r. W związku z powyższym na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 cyt. ustawy. Zwrotu nadpłacanego wpisu dokonano w oparciu o art.225 tejże ustawy.