II FSK 224/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 122/08 w sprawie ze skargi G. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 10 grudnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania sądowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz G. M. kwotę 380 (trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia 23 września 2003 r. ustalił zobowiązanie podatkowe G M (skarżącej) za 1997 r. od dochodów pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodów w kwocie 31.417,50 zł. Wskazano art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej Ord.pod.) oraz art. 20 ust. 1 i 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm., dalej u.p.d.o.f.) i stwierdzono, że w wyniku szczegółowej analizy całokształtu materiału dowodowego ustalono brak pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu wydatków poniesionych przez skarżącą w 1997 r. Wyjaśniono, że z uwagi na okoliczności ujawnione w toku postępowania podatkowego dotyczącego poniesionych przez skarżącą w 1998 r. wydatków i źródeł dochodu za ten rok zaistniała potrzeba wszczęcia postępowania dotyczącego 1997 r., co uczyniono postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w R z dnia 2 lipca 2003 r. W toku tego postępowania, w nawiązaniu do ankiet i posiadanych dokumentów, zanegowano twierdzenia strony dotyczące zgromadzenia środków finansowych z napiwków, które skarżąca miała otrzymywać jako kelnerka w restauracji "S" w Z. Podważono oświadczenie, że odszkodowanie za skradziony w 1995 r. samochód wchodziło w skład oszczędności na dzień 31 grudnia 1996 r., nie przyjęto oświadczenia o otrzymywanych darowiznach i alimentach. Organ podatkowy po stronie wydatków za 1997 r. przyjął wydatki bieżące w kwocie 10.269,84 zł, zakup samochodu marki Audi - 16.320 zł, zakup samochodu Opel Omega - 13.700 zł oraz utrzymanie środków transportu - 1.600 zł, czyli łącznie kwotę 41.889,84 zł. Wskazując przyczyny, dla których nie przyjęto kwoty oszczędności o wartości 90.000 zł, wykazanej jako zgromadzone na dzień 31 grudnia 1996 r. organ podatkowy stwierdził, że ze zgromadzonych dokumentów wynikało, iż skarżąca w charakterze kelnerki pracowała w latach 1992 - 1995 przez okres 26 miesięcy, co prowadzi do wniosku, że miesięcznie musiałby oszczędzać 3.461,54 zł. Z danych GUS wynika, że miesięczne wydatki na jedną osobę wynosiły w tym okresie ok. 400 zł, a strona z tytułu zatrudnienia (jak wynika ze złożonych za lata 1992 - 1995 zeznań) osiągnęła dochód netto w wysokości 2.730,40 zł. Przyjmując, że strona w 1992 r. pracowała 12 miesięcy, w 1993 - 12 miesięcy, w 1994 - 12 miesięcy, a w 1995 - 5 miesięcy (dane ze świadectwa pracy), tj. w sumie 41 miesięcy, to w okresie tym dochód netto podatniczki wyniósł średnio 66,60 zł (2.730,40:41). Restauracja, w której strona była zatrudniona nie przynosiła jej właścicielowi dochodów, a jej roczne przychody były niższe niż wykazywane przez podatniczkę oszczędności. Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał również, że nie uwzględnił wykazanych oszczędności córki na dzień 31 grudnia 1996 r. w wysokości 7.500 USD, gdyż oświadczenie strony oraz ojca dziecka (obywatela Ukrainy) uznano za niewystarczające. Podniesiono, że podatniczka nie wskazała wiarygodnych źródeł dochodu na ponoszone wydatki, nie zostały także ujawnione dokumenty potwierdzające fakt posiadania pieniędzy na poniesione wydatki, a zatem na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f., ustalono podatek od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka podniosła, że w trakcie prowadzonego postępowania wskazała źródło swoich oszczędności, a w wypełnionej ankiecie podała wysokość zgromadzonych oszczędności i sposób ich gromadzenia. W odwołaniu wskazano, że podatniczka zeznaniami świadków w sposób dostateczny udowodniła fakt posiadania i zgromadzenia oszczędności w trakcie pracy w restauracji oraz otrzymanego odszkodowania, a świadek oraz jej rodzice potwierdzili, że w okresie pracy w restauracji dysponowała zawsze dużymi pieniędzmi. Strona zarzuciła organowi I instancji brak uzasadnienia w sposób wystarczający odmowy uznania zeznań świadków za wiarygodne, a także fakt bezpodstawnego zaliczenia przez organ podatkowy do wydatków kwotę 10.269,84 zł, jako koszty utrzymania podatniczki i jej córki. Decyzją z dnia 10 grudnia 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 23 września 2003 r. W skardze na powyższą decyzję z dnia 24 grudnia 2003 r., skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego OZ w Katowicach z siedzibą w Gliwicach (syg.akt I SA/Ka 2987/03) skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz poprzedzającej go decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu strona podniosła, że organy podatkowe dopuściły się rażącego naruszenia prawa, gdyż rozpatrywały sprawę jednostronnie, nie kierując się prawdą obiektywną i uwzględniając tylko okoliczności niekorzystne dla skarżącej. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 2 grudnia 2004 r. (sygn. akt I SA/Ka 2987/03), Sąd oddalił skargę. W dniu 10 lutego 2008 r. wpłynęła skarga kasacyjna sporządzona przez radcę prawnego skarżącej, który powołał się na załączone do akt pełnomocnictwo udzielone w dniu 26 sierpnia 2003 r. Postanowieniem z dnia 4 kwietnia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach odrzucił skargę kasacyjną, gdyż mimo prawidłowego doręczenia wezwania do przedłożenia pełnomocnictwa procesowego w dniu 21 lutego 2005 r. i opatrzenia go stosownym rygorem wezwaniu temu nie uczyniono zadość. Zażalenie na powyższe postanowienie zostało oddalone postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 lipca 2005 r. (sygn. akt II FZ 405/05). W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, że zgodnie z art. 46 § 3 w zw. z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) do skargi kasacyjnej powinno być dołączone pełnomocnictwo, czy to do sporządzenia takiej skargi, czy też do sporządzenia skargi i reprezentowania strony w postępowaniu. Postanowieniem z dnia 29 sierpnia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że wyrok tego sądu z dnia 2 grudnia 2004 r. jest prawomocny z dniem 29 lipca 2005 r. Pismem z dnia 7 września 2005 r. skarżąca wniosła o wznowienie postępowania zakończonego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 2 grudnia 2004 r. W uzasadnieniu podała, że na rozprawie przed Sądem w dniu 2 grudnia 2004 r. zastępował ją pełnomocnik, który działał na podstawie pełnomocnictwa załączonego do akt Urzędu Skarbowego. Na rozprawie tej zapadł wyrok, którego uzasadnienie doręczono na wniosek pełnomocnika na jego adres. Pełnomocnik ten wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku, która została odrzucona postanowieniem z dnia 29 lipca 2005 r., w którym sąd I instancji, (a także NSA w postanowieniu o oddaleniu zażalenia na rozstrzygnięcie WSA) zakwestionował pełnomocnictwo złożone do akt zgromadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, a tym samym uznał je za nieważne. Wobec powyższego strona stwierdziła, iż należy uznać, że w toku postępowania przed Sądem nie była należycie reprezentowana i tym samym pozbawiona możliwości działania i uchybienie to stanowi podstawę żądania wznowienia postępowania z powodu jego nieważności. Skarżąca podała także, iż o oddaleniu zażalenia na postanowienie o odrzuceniu skargi dowiedziała się od swojego pełnomocnika w dniu 22 sierpnia 2005 r. Precyzując zakres swojego żądania podatniczka oświadczyła, że wnosi o "uchylenie zaskarżonego orzeczenia z powodu wystąpienia przesłanki nieważności postępowania". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wskazał w szczególności, że złożone do akt sprawy podatkowej w organie I instancji pełnomocnictwo z dnia 26 sierpnia 2003 r. udzielone rady prawnemu dotyczyło upoważnienia do reprezentowania skarżącej przed wszystkimi urzędami i sądami w sprawie podatkowej. Z treści tego pełnomocnictwa nie wynikało uprawnienie do sporządzenia skargi kasacyjnej. W konkluzji stwierdzono, że w sprawie nie zachodzą przesłanki określone w art. 271 ust. 2 p.p.s.a., gdyż to z powodu niewykonania przez pełnomocnika skarżącej nałożonego przez sąd obowiązku odrzucono skargę kasacyjną, a strona była należycie reprezentowana w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Wyrokiem z dnia 9 maja 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (sygn. akt I SA/Gl 1446/05) oddalił skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem Sądu w sprawie o sygn. akt I SA/Ka 2987/03 w przedmiocie ustalenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd stwierdził, że zakres pełnomocnictwa, wynikający z umocowania do działania stanowił wystarczającą podstawę do reprezentowania skarżącej przed WSA. Pełnomocnik, będący radcą prawnym, spełniał wymagania wynikające z treści art. 35 § 1 p.p.s.a., zatem zarzut niewłaściwej reprezentacji i niemożliwości działania przed tym sądem nie zasługiwał na uwzględnienie. Za niezasadny i nieznajdujący potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym uznano zarzut dotyczący stwierdzenia nieważności udzielonego przez skarżącą pełnomocnictwa i wskazano, że takiej okoliczności nie stwierdził ani sąd I instancji ani NSA. W skardze kasacyjnej od tego wyroku podniesiono zarzut naruszenia art. 37 i art. 271 ust. 2 p.p.s.a. poprzez uznanie, że niezachodziła nieważność postępowania, bowiem przedstawiciel strony był należycie umocowany do reprezentowania strony przed Sądem I instancji, mimo odmiennego poglądu w tej kwestii wyrażonego przez sąd II instancji w postanowieniu oddalającym zażalenie na odrzucenie skargi kasacyjnej. Wskazano, że Sąd w Gliwicach, wbrew treści art. 271 pkt 2 p.p.s.a., uznał, że pełnomocnik - na podstawie załączonego do akt administracyjnych pełnomocnictwa był upoważniony do reprezentowania strony w postępowaniu przed sądem I instancji, natomiast nie był umocowany do sporządzenia skargi kasacyjnej. W skardze kasacyjnej wskazano na niekonsekwencję sądu I instancji, gdyż albo należało uznać, iż pełnomocnictwo ogólne załączone do akt administracyjnych spełniało wymogi z art. 35 § 1 p.p.s.a. i w związku z tym pełnomocnik był upoważniony do działania przed sądem I i II instancji albo uznać, że pełnomocnictwo nie spełniało wymogów, w związku z czym pełnomocnik nie był umocowany do reprezentowania strony przed sądem I instancji. Za wadliwy uznano pogląd Sądu I instancji, iż pełnomocnictwo udzielone przed datą wejścia w życie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, obejmowało umocowanie do działania pełnomocnika przed sądem I instancji, ale nie rozciągało się na postępowanie przed NSA. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że Sąd prawidłowo przyjął, iż pełnomocnictwo udzielone radcy prawnemu do reprezentowania strony w postępowaniu przez Urzędem Skarbowym oraz przed wszystkimi urzędami i sądami stanowi wystarczającą podstawę do działania pełnomocnika przed sądem I instancji. Do działania przed NSA konieczne jest natomiast pełnomocnictwo obejmujące umocowanie do reprezentacji przed tym sądem. Wyrokiem z dnia 11 grudnia 2007 r. (sygn. akt II FSK 1467/06) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. W uzasadnieniu wskazano na niekonsekwencję Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Sąd stwierdził, iż słusznie podniesiono, że skoro prawomocnym orzeczeniem NSA nieuwzględniono, że udzieliła ona w toku postępowania administracyjnego radcy prawnemu pełnomocnictwa do reprezentowania jej przed wszystkimi sądami (tym samym wniesiona skarga kasacyjna odpowiadała wymogowi art.175 p.p.s.a.) to oznacza, że radca prawny powołujący się na to pełnomocnictwo nie był również uprawniony do reprezentowania jej w postępowaniu przed sądem administracyjnym I instancji, rozpoznającym 2 grudnia 2004 r. na rozprawie jej skargę na decyzję ostateczną. Za błędne uznano stanowisko sądu I instancji wyrażone w wyroku dotyczącym skargi o wznowienie postępowania, że pełnomocnictwo to było wystarczające do reprezentowania strony przed sądem I instancji, a nie uprawniało radcy prawnego do wniesienia skargi kasacyjnej. Sąd rozpatrujący skargę strony w dniu 2 grudnia 2004 r. uznał, że radca prawny jest uprawniony - w świetle art. 35 p.p.s.a. do reprezentowania strony w oparciu o pełnomocnictwo złożone w toku postępowania administracyjnego, ale obejmujące również umocowanie do reprezentowania strony przed wszystkimi sądami. NSA podkreślił, że omawiane pełnomocnictwo zostało złożone w czasie (23 sierpnia 2003 r.), gdy postępowanie ze skargi na decyzję administracyjną było jednoinstancyjne. Za logiczny uznano wywód skarżącej, iż skoro pełnomocnictwo to nie uprawniało wskazanego w nim radcy prawnego do sporządzenia w imieniu mocodawcy skargi kasacyjnej, to nie było również umocowaniem do działania tegoż radcy prawnego w imieniu strony w postępowaniu przed sądem administracyjnym I instancji. W konkluzji Naczelny Sąd Administracyjny za błędne uznał stanowisko sądu I instancji, że nie zachodziła przewidziana w art. 271 pkt 2 p.p.s.a. podstawa wznowienia postępowania, gdyż z omówionych powyżej względów należało uznać, że strona nie była należycie reprezentowana przy rozpoznawaniu przez sąd jej skargi na decyzję ostateczną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 11 czerwca 2009 r., sygn.akt I SA/GL 122/08, oddalił skargę o wznowienie postępowania sądowego. Sąd wskazał art. 190 p.p.s.a. i stwierdził, że zważywszy na dokonaną przez Sąd II instancji wykładnię przepisów wspomnianej ustawy dotyczących umocowania profesjonalnego pełnomocnika, stwierdzić należało, że zaistniała określona w art. 271 pkt 2 tej ustawy przesłanka wznowienia postępowania sądowego, gdyż skarżąca w postępowaniu przed sądem I instancji, zainicjowanym skargą na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 grudnia 2003 r. nie była należycie reprezentowana. Sąd wyjaśnił, że skutki niewłaściwego umocowania pełnomocnika nie mogą być odnoszone do kwestii zaskarżenia wyroku sądu I instancji, gdyż na tym etapie postępowania niewłaściwa reprezentacja skarżącej ustałaby, gdyby uczyniono zadość prawidłowemu wezwaniu sądu do uzupełnienia braków skargi kasacyjnej poprzez złożenie stosownego pełnomocnictwa. Sąd podkreślił, że niestawiennictwo strony na rozprawie w dniu 2 grudnia 2004 r. i zastępowanie jej przez niewłaściwe umocowanego radcę prawnego musi zostać uznane za przyczynę restytucyjną, która pozostaje bez wpływu na treść uprzednio wydanego orzeczenia. Skarżąca wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając mu: 1.obrazę art. 134 p.p.s.a. poprzez ograniczenie postępowania sądowego wyłącznie do ustalenia czy zachodzi przesłanka do wznowienia postępowania 2. niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy, na skutek czego Sąd oddalił skargę o wznowienie. Wskazując na powyższe naruszenia wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, przeto zasługuje na uwzględnienie. Dla wyniku dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej zapadłego wyroku istotne znaczenie ma treść oceny zawartej w uzasadnieniu wyroku tegoż Sądu z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt 1467/06. Znalazło się w nim następujące stwierdzenie: za błędne należało uznać stanowisko, iż nie zachodziła przewidziana w art. 271 pkt 2 p.p.s.a. podstawa wznowienia postępowania. Sąd zauważył dalej, że "strona nie była należycie reprezentowana przy rozpoznawaniu przez Sąd jej skargi na decyzję ostateczną. Radca prawny nie dołączył bowiem pełnomocnictwa strony upoważniającego go do działania w jej imieniu przed WSA, a Sąd rozpoznał sprawę z jego udziałem" (ostatnia strona uzasadnienia wyroku). Tymczasem w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wydanego w następstwie wskazanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, poprzestano na przypomnieniu reguły ukształtowanej przepisem art. 190 p.p.s.a. (związanie wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny) oraz powołaniu się na okoliczność całkowicie abstrahującą od istoty rozpoznawanej powtórnie sprawy. Rzecz w tym, iż bez związku z oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego czy wręcz wbrew stanowisku tego Sądu przyjęto: "Skutki owego niewłaściwego umocowania pełnomocnika nie mogą być odnoszone do kwestii zaskarżenia wyroku sądu I instancji, gdyż nas tym etapie postępowania niewłaściwa reprezentacja skarżącej ustałaby, gdyby uczyniono zadość prawidłowemu wezwaniu sądu do uzupełnienia braków skargi kasacyjnej poprzez złożenie stosownego pełnomocnictwa" (s. 18). Analizując wypowiedzi zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku trudno nie zauważyć, iż każdy z sądów w czym innym upatruje naruszenia prawa, nadając mu przy tym różną kwalifikację prawną. Przekazując sprawę do powtórnego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, Naczelny Sąd Administracyjny wytknął uchybienie polegające na braku należytej reprezentacji strony w postępowaniu ze skargi na decyzję organu podatkowego, czego konsekwencją musiałoby być ponowne przeprowadzenie tego postępowania. Tymczasem według sądu administracyjnego pierwszej instancji, niestawiennictwo strony na rozprawie w dniu 2 grudnia 2004 r. i zastępowanie jej przez niewłaściwie umocowanego radcę prawnego "musi zostać uznane za przyczynę restytucyjną, która pozostaje bez wpływu na treść uprzednio wydanego orzeczenia" (s. 18 uzasadnienia). W świetle przytoczonej konstatacji, jako całkowicie uzasadniony jawi się zarzut wyjścia poza granice sprawy zainicjowanej skargą o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego. Skoro tak, trzeba uznać, że doszło do naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a., choć w innym znaczeniu niż przyjął autor skargi kasacyjnej w części zawierającej uzasadnienie postawionych zarzutów. Przepis ten powinien bowiem być rozpatrywany w związku z art. 282 § 2 tej ustawy, który stanowi, iż sąd rozpoznaje sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia. Jakkolwiek w samej skardze kasacyjnej nader enigmatycznie odniesiono się do tego zagadnienia, koncentrując się na innych problemach (niedostrzeżonych przez sąd niedociągnięć zaistniałych na etapie postępowania przed organami podatkowymi), to w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, autor tej skargi spełnił minimum wymagań stawianych temu środkowi zaskarżenia. Wskazał on mianowicie, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach "ograniczył postępowanie tylko do ustalenia, czy wniosek skarżącej o wznowienie postępowania spełniał wymogi z art. 271 pkt 2 p.p.s.a." (s. 3 skargi kasacyjnej). Za nieporozumienie trzeba również uznać odwołanie się w pisemnych motywach zapadłego wyroku do tezy postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2005 r., sygn. akt OSK 1160/04 (LEX nr 164939), zgodnie z która "niewłaściwe reprezentowanie interesów strony przez jej pełnomocnika procesowego nie jest tożsame z brakiem należytej reprezentacji strony w postępowaniu w rozumieniu art. 271 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi" (s. 18). Wobec jasnej w swej treści, przytoczonej uprzednio oceny wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2007 r., posłużenie się wspomnianą argumentacją nie znajduje jakiegokolwiek uzasadnienia. Podobnie zresztą za wyrwany z analizowanego kontekstu (nieprzystający do sytuacji faktycznej i prawnej, którą wziął pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny uwzględniając pierwszą skargę kasacyjną) trzeba uznać wywód dotyczący restytucyjnej przyczyny stwarzającej podstawę do oddalenia skargi o wznowienie postępowania sadowoadministracyjnego. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie wyjaśniono bliżej w jaki sposób przyczyna ta łączy się ze wskazaną przez Naczelny Sąd Administracyjny okolicznością określoną jako brak należytej reprezentacji strony przy rozpoznawaniu jej skargi na ostateczną decyzję organu podatkowego. W tym stanie rzeczy, mimo pewnych braków i usterek skargi kasacyjnej, na mocy art. 185 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 203 pkt 1 tej ustawy.