II FSK 635/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędzia WSA del. Barbara Kołodziejczak - Osetek (sprawozdawca), Protokolant Honorata Klósek, po rozpoznaniu w dniu 20 sierpnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 583/08 w sprawie ze skargi S. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 17 kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie o wygaśnięcie zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 27 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 583/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S.O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 17 kwietnia 2008 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego. Z uzasadnienia wyroku wynika, iż S.O. zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. wnioskiem z dnia 18 stycznia 2008 r. o stwierdzenie wygaśnięcia zobowiązań podatkowych za lata 1995, 1996, 1997 i 1999, wynikających z decyzji wymiarowych wydanych przez tenże organ. Jako podstawę powyższego wniosku wskazał art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 roku, nr 8 poz. 60 ze zm), zwana dalej "Ordynacja podatkowa". Decyzją z dnia 13 lutego 2008 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w C., działając na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej umorzył postępowanie w sprawie przedawnienia w/w zobowiązań podatkowych z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Odwołując się od tej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie uwzględnił odwołania i decyzją z dnia 17 kwietnia 2008 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji podniósł, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się na zasadach określonych w art. 70 - 71 Ordynacji podatkowej. Wskazał, iż w orzecznictwie sądowym utrwalony i powszechnie akceptowany jest pogląd, że przedawnienie zobowiązania podatkowego następuje z mocy prawa, bez potrzeby wydawania odrębnej decyzji organu podatkowego w przedmiocie stwierdzenia przedawnienia. Zaś przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują instytucji potwierdzenia przedawnienia zobowiązania podatkowego w formie decyzji. Dlatego też zasadnie organ pierwszej instancji umorzył - jako bezprzedmiotowe - postępowanie z wniosku podatnika, bowiem brak było podstaw prawnych do wydania decyzji o przedawnieniu zobowiązania podatkowego. W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik S.O. domagał się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji. W podstawie prawnej skargi pełnomocnik zarzucił naruszenie : - art. 104 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 18 i art. 59 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 roku, nr 229, poz. 1954 ze zm.) zwana dalej "u.p.e.a.", - art. 59 § 1 u.p.e.a.z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, - art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sad Administracyjny w Gliwicach oddając skargę na powyższą decyzję wskazał, iż zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.. Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie umorzenie postępowania pierwszej instancji przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. było zasadne ze względu uwagi na jego bezprzedmiotowość, zaistniałą w niniejszej sprawie z uwagi na to, że przedawnienie zobowiązania podatkowego następuje z mocy prawa bez potrzeby wydawania odrębnej decyzji organu podatkowego. Podstawy prawnej do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie zobowiązań podatkowych na skutek przedawnienia nie przewidują przepisy Ordynacji podatkowej (art. 70). Sąd pierwszej instancji wskazał ponadto, iż kwestia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powinna być brana pod uwagę w trakcie postępowania podatkowego dotyczącego określenia wysokości zobowiązania podatkowego, a następnie w postępowaniu egzekucyjnym, w którym może stanowić podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia tego postępowania (art. 33 pkt 1 u.p.e.a. i podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.). W skardze kasacyjnej S.O. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego. Skarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie: - art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a.) i art. 141 § 4 p.p.s.a. wobec braku merytorycznego ustosunkowania się do zarzutu skargi, które pozwoliłoby dokonać oceny zasadności zapadłego wyroku w zakresie powołanych podstaw zaskarżenia, co miało wpływ na wynik sprawy; - art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wobec niewłaściwego zastosowania art. 70 i art. 208 Ordynacji podatkowej – poprzez przyjęcie, że wniosek skarżącego dotyczył stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązań podatkowych – które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia; - art. 134 § 2 p.p.s.a. poprzez pominięcie: art. 104 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 18 i art. 59 § 4 u.p.e.a., nadto art. 59 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zm. ustawy Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143 poz. 1199) zwana dalej "ustawa zmieniająca" poprzez nierozstrzygnięcie istoty sprawy, którą stosownie do wniosku z dnia 15 stycznia 2008 r., w szczególności treści zawartego w nim uzasadnienia, było umorzenie toczącego się postępowania w sprawie – a przez to naruszenie granic rozstrzygania sprawy; - art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. gdyż Sąd nieprawidłowo przyjął, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa (art. 18 i art. 59 § 4 u.p.e.a.), nadto art. 59 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 ustawy zmieniającej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Brak jest podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a. – poza przypadkami nieważności postępowania, których w sprawie niniejszej nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej tj. w granicach jej zarzutów sformułowanych, przedstawionych i uzasadnionych w sposób spełniający wymogi i standardy art.174 i 176 p.p.s.a. W tym stanie rzeczy należało zważyć co następuje: 1.Kluczowe znaczenie miało rozstrzygnięcie w przedmiocie zarzutów naruszenia - art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wobec niewłaściwego zastosowania art. 70 i art. 208 Ordynacji podatkowej – w oparciu o który strona wywodzi, iż Sąd pierwszej instancji błędnie przyjął, że wniosek skarżącego dotyczył stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązań podatkowych – które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Zarzut ten jest nietrafny. Sporny między stronami wniosek skarżącego znajdujący się w aktach podatkowych za 1999 rok - (k-169) jest w swej treści jednoznaczny i nie budzi wątpliwości co do zawartego w nim żądania - stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązań podatkowych za lata 1995, 1996, 1997 i 1999, wynikających z decyzji wymiarowych wydanych przez organy orzekające w sprawie. Brak było zatem podstaw do przyjęcia zgodnie z argumentacją pełnomocnika skarżącego, iż wniosek ten dotyczy w istocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z tego względu rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji nie mogło być inne. Przedawnienie zobowiązania podatkowego następuje z mocy prawa i art. 70 Ordynacji podatkowej nie daje podstaw do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie zobowiązania na skutek przedawnienia. Wydanie więc decyzji w powyższym zakresie należałoby uznać za decyzję wydaną bez podstawy prawnej co prawidłowo wywiódł Sąd pierwszej instancji, a w konsekwencji wobec braku podstaw do orzekania w sprawie zachodziły przesłanki do umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego na podstawie art.208 Ordynacji podatkowej. 2.Odnosząc się do kolejnego zarzutu skargi kasacyjnej jakim jest - naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p. p. s. a. przypomnieć należy, iż zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne polega na rozpoznawaniu skarg na wskazane w tym przepisie akty i czynności oraz na bezczynność. Określa on zatem przedmioty zaskarżenia, wyznacza zakres właściwości rzeczowej sądu administracyjnego, a tym samym zakres rzeczowy postępowania sądowoadministracyjnego (por. T. Woś w: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz- Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, s. 41-42). Sąd może zatem go naruszyć wykraczając poza wyznaczoną nim właściwość rzeczową (rozpoznając skargę na akt lub czynność nie poddane jego kognicji) bądź odmawiając merytorycznego rozpoznania sprawy leżącej w jego właściwości (poprzez uznanie skargi za niedopuszczalną - art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Nie może zaś mu uchybić dokonując tej kontroli, nawet gdy jej wynik i zastosowany środek nie odpowiadają prawu. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie Sąd pierwszej instancji dokonał oceny zaskarżonego aktu i w sposób prawidłowy wywiązał się z obowiązku oceny przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania podatkowego, w efekcie czego zasadnie uznał, że podatkowy organ odwoławczy nie dopuścił się obrazy wskazanych w skardze przepisów prawa. Swoje stanowisko w tym względzie sąd pierwszej instancji zawarł w uzasadnieniu orzeczenia odpowiadającego wymogom art.141 § 4 p.p.s.a., którego zakres wyznaczył przedmiot zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji. Sąd pierwszej instancji nie odnosił się merytorycznie do wskazanych w skardze przepisów, których naruszenie zarzucał pełnomocnik skarżącego, bowiem nie miały ono zastosowania w postępowaniu o stwierdzenie wygaśnięcia zobowiązań podatkowych, które zakończone zostało wydaniem decyzji o umorzeniu postępowania na podstawie art.208 Ordynacji podatkowej - z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Przypomnieć należy, iż. bezprzedmiotowość postępowania zachodzi wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdził brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Oczywistość bezprzedmiotowości może wynikać m.in. z tego, że żądanie strony nie dotyczy sprawy podlegającej rozstrzygnięciu co do istoty przez organ. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Brak jest bowiem przepisu prawa uprawniającego organy podatkowe do orzekania o przedawnieniu zobowiązań podatkowych. Decyzja o umorzeniu postępowania nie rozstrzyga sprawy co do istoty, a jej zasadność oceniana jest w zakresie zastosowania przez organ przesłanek skutkujących umorzeniem postępowania. W tym stanie rzeczy nie zasadne są zarzuty naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p. p. s. a. poprzez nie ustosunkowanie się przez Sąd pierwszej instancji do zarzutów skargi dotyczących naruszenia:1) art. 104 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 18 i art. 59 § 4 u.p.e.a., 2) art. 59 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, 3) art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. 3. W konsekwencji niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Skoro zaskarżona do Sądu pierwszej instancji decyzja nie narusza wskazanych przez stronę skarżącą przepisów prawa (art. 18 i art. 59 § 4 u.p.e.a., art. 59 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 ustawy zmieniającej) to Sąd nie miał podstaw do jej uchylenia, a tylko wtedy zarzut naruszenia art.145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. mógłby odnieść zamierzony skutek. 4.Z podanych względów Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.