I FSK 1527/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. T. P. sp. z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Gd 196/07 w sprawie ze skargi P. T. P. sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 20 grudnia 2005 r. nr (...) w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz P. T. P. sp. z o.o. w S. kwotę 380 zł (słownie: trzysta osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Przedmiotem skargi kasacyjnej P. Sp. z o.o. jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Gd 196/07. Wyrokiem tym Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a.", oddalił skargę Spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 20 grudnia 2005 r. w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W uzasadnieniu Sąd przedstawił stan sprawy. Podał, że Dyrektor Izby Skarbowej w G. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego zawierającego pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie rozliczenia upustu z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotu, jako korekty podstawy opodatkowania w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów. Organ stwierdził, że w złożonym w piśmie z dnia 4 lipca 2005 r. zapytaniu Spółka wskazała, iż w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nabywa od kontrahenta zagranicznego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów materiały do produkcji. Z tytułu osiągnięcia określonego poziomu zakupów Spółka otrzymuje upusty w stosunku do podstawowej ceny towarów. Upust rozliczany jest w stosunku rocznym poprzez wystawienie odpowiedniej noty kredytowej przez dostawcę. W związku z tym stanem faktycznym podatnik pytał, w którym miesiącu otrzymując od kontrahenta zagranicznego rabat (upust lub zwrot kwoty z tytułu dokonania nabycia) w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów jest obowiązany rozliczyć korektę podstawy opodatkowania w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów i według jakiego kursu walut. Zdaniem Spółki, otrzymanie noty kredytowej, dotyczącej wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, które zostało rozliczone w poprzednich miesiącach roku, powoduje obowiązek dokonania korekty podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 20 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "ustawą o VAT", w rozliczeniu za miesiąc otrzymania noty korygującej, przy zastosowaniu średniego kursu NBP z dnia wystawienia pierwotnej faktury przez dostawcę, stosownie do § 37 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, ze zm.). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia 6 października 2005 r. uznał stanowisko Spółki w odniesieniu do przedstawionego przez nią stanu faktycznego za nieprawidłowe. Wskazał, że otrzymane przez Spółkę "upusty" nie są przyporządkowane konkretnej dostawie i nie mają tym samym bezpośredniego wpływu na wartość takiej dostawy. Z uwagi na fakt, że udzielane są one za dokonanie określonego poziomu zakupów stanowią nagrodę (dodatkowe wynagrodzenie o charakterze motywacyjnym) mającą na celu zwiększenie efektywności nabywcy i wpływającą na wysokość obrotów sprzedającego. Przedmiotowe "upusty" nie będą zatem zmniejszały obrotu podatnika na podstawie art. 29 ust. 4 w zw. z art. 31 ust. 3 ustawy o VAT, gdyż zgodnie z ich rzeczywistym charakterem stanowią jedynie wynagrodzenie za określone zachowanie (świadczenia) nabywcy płacone przez beneficjenta - kontrahenta zagranicznego. Po rozpatrzeniu zażalenia stanowisko organu pierwszej instancji podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w G. Organ drugiej instancji, po dokonaniu analizy art. 31ust. 1, 2 i 3, a także art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, stwierdził, że w przypadku gdy premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest wypłacana po dokonaniu zapłaty powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 tej ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W przypadku natomiast, gdy premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonania przez nabywcę określonych czynności np. nabycia wskazanej wartości czy ilości towarów w określonym czasie czy też dokonanie terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, a z określonym zachowaniem nabywcy, czyli ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, wówczas usługi te podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że to stanowisko znajduje potwierdzenie w urzędowej interpretacji Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r., udzielonej na podstawie art. 14 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem tego organu w przedstawionym stanie faktycznym pomiędzy kupującym, a sprzedającym powstaje świadczenie wzajemne polegające na tym, że w zamian za to, że kupujący nabędzie określoną ilość towaru sprzedający udzieli mu upustu. Upusty dla nabywcy związane są z jego określonym zachowaniem, tzn. świadczeniem usług na rzecz kontrahenta zagranicznego, które podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka na przedstawioną wyżej decyzję wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, domagając się jej uchylenia. Zarzuciła temu orzeczeniu naruszenie, poprzez błędną wykładnię, art. 31 ust. 3 w zw. z art. 106 ust. 7 oraz art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1art. ustawy o VAT . Podniosła, wskazując na treść art. 31 ust. 1 i art. 29 ust. 4 tej ustawy, że obrót zmniejszają wszelkie udokumentowane kwoty zarówno obowiązkowych, jak i umownych rabatów, bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont. Podkreśliła, że ekonomicznego punktu widzenia wpłacona premia od obrotu zmniejsza dochody z transakcji sprzedaży dla sprzedającego, podobnie, jak rabat wpływa na wysokość uzyskanego obrotu, zaś dla kupującego wpłacona premia od obrotu zmniejsza koszt nabycia towarów lub usług. Premia stanowi w istocie pewien rodzaj przysporzenia dla nabywcy towaru, które może wyrażać się albo dodatkowym świadczeniem albo zmniejszeniem dodatkowego świadczenia. Zdaniem skarżącej nawet gdyby uznać premię za dodatkowe świadczenie w postaci otrzymanej kwoty pieniędzy, to zwykle w obrocie gospodarczym przyznanie premii polega jedynie na wystawieniu stosownych faktur i potrąceniu przez sprzedawcę kwoty premii z należności za zakupiony towar przez nabywcę. Tym samym ekonomicznie premia pełni de facto funkcję zmniejszenia dotychczasowego świadczenia z tytułu nabycia towarów., czyli rabatu. Premia jako forma rabatu pomniejsza obrót, będący podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług. Sprzedawca jest zatem zobowiązany, stosownie do §19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971), do wystawienia faktury korygującej, dokumentującej przyznaną premię od obrotu. Ponadto Spółka podniosła, że powołana przez organ interpretacja Ministra Finansów nie stanowi źródła prawa. Nawiązując do przedstawionego w niej stanowiska zwróciła uwagę, że przyznaniu przez sprzedawcę premii nie towarzyszy żadne świadczenie ze strony nabywcy. Dokonuje on co prawda zwiększonych zakupów, lecz ekwiwalentnie ponosi ciężar zapłaty za nabyte towary. Tym samym sprzedawca za wypłaconą premię nie uzyskuje żadnego ekwiwalentnego świadczenia, nie ma zatem bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem, a wynagrodzeniem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Organ podatkowy prawidłowo rozstrzygnął bowiem wniosek o udzielenie interpretacji w kontekście zadanego pytania. Sąd pokreślił, że w rozpoznawanej sprawie podstawę sporu pomiędzy Spółką, a organami stanowi art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, a ściśle określenie czy wskazany przez Spółkę "rabat (upust lub zwrot kwoty z tytułu dokonanego nabycia)" mieści się w pojęciach określonych w tym przepisie. Sąd podniósł, że z treści pytania Spółki i przedstawionego stanu faktycznego czynność ta, to dodatkowe wynagrodzenie dla nabywcy związane z osiągnięciem pewnej wielkości zakupów. Wynagrodzenie to nie jest związane z konkretnymi transakcjami, jest wypłacane jednorazowo w stosunku rocznym po osiągnięciu pewnego pułapu zakupów, poprzez wystawienie odpowiedniej noty kredytowej. Sąd stwierdził, że skoro wynagrodzenie nie jest związane z konkretnymi transakcjami, to nie można go uważać za rabat, upust, czy bonifikatę pomniejszającą obrót, stanowi natomiast tzw. premię specjalną (bonus) niezmniejszającą obrotu. Dodatkowo Sąd podkreślił, że decydujące znaczenie ma stan faktyczny, a nie deklarowany przez strony charakter czynności. Jeśli zatem kontrahent udzieli - nazywanego bonusem (premią pieniężną) - rabatu pieniężnego związanego z daną transakcją, to wówczas powinno nastąpić stosowne zmniejszenie podstawy opodatkowania. Organy podatkowe mają również prawo oceniać rzeczywisty charakter czynności udzielenia "bonusu" (premii pieniężnej), przy czym ciężar dowodu, że był to w istocie rabat zmniejszający obrót, będzie obciążał te organy. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika - doradcę podatkowego, Spółka zaskarżyła przedstawiony wyżej wyrok w całości. Zarzuciła mu, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 31 ust. 3 oraz art. 29 ust. 4 ustawy o VAT oraz błędne zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, powołując się na art. 174 pkt 2.w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a, skarżąca wskazała na naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z tymi zarzutami Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych. W uzasadnieniu podstaw kasacyjnych skarżąca, zarzucając Sądowi dokonanie błędnej wykładni art. 31 ust. 3 w zw. z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podniosła, że Sąd przyjął za organami podatkowymi i Ministrem Finansów argumentację, iż w przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli została wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat. Natomiast premie pieniężne wypłacane z tytułu dokonania przez nabywcę np. nabycia określonej wartości, czy ilości towarów w określonym czasie, gdy premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, powinny być uznane za usługę świadczoną przez podmiot otrzymujący taką premię. Istota tej argumentacji zasadza się na podziale premii na związane z konkretną dostawą oraz niezwiązane z konkretną dostawą (s. 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Spółka podniosła, że podział taki jest podziałem zupełnie dowolnym, nieopartym na żadnej z metod wykładni prawa podatkowego, w szczególności na wykładni językowej pojęć premia, bonus, rabat, upust, bonifikata, natomiast skutki wprowadzonego arbitralnie kryterium są daleko idące. Dokonując wykładni art. 29 ust. 4 ustawy o VAT należałoby określić, czym są prawnie dopuszczalne rabaty (bonifikaty, opusty i skonta) i czy w tym pojęciu mieszczą się premie pieniężne przyznawane za uzyskanie określonego poziomu zakupów, które ustalane są zwykle jako procent od zrealizowanego obrotu. Natomiast zgodnie z art. 31 ust. 3 tej ustawy, przy ustalaniu podstawy opodatkowania, art. 29 ust. 4 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z tym przepisem obrót zmniejszają wszelkie udokumentowane kwoty zarówno obowiązkowych, jak i umownych rabatów, bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont. Z ekonomicznego punktu widzenia wypłacona premia od obrotu, zmniejsza koszt nabycia towarów i usług. Premia stanowi w istocie pewien rodzaj przysporzenia dla nabywcy towaru, które może wyrażać się albo dodatkowym świadczeniem, albo zmniejszeniem dotychczasowego świadczenia. Nawet gdyby uznać premię za dodatkowe świadczenie w postaci otrzymanej kwoty pieniężnej, to zwykle w obrocie gospodarczym przyznanie premii polega jedynie na wystawieniu stosownych not i potrąceniu przez sprzedawcę kwoty premii z należności za zakupiony towar przez nabywcę. Tym samym ekonomicznie premia pełni de facto funkcję zmniejszenia dotychczasowego świadczenia z tytułu nabycia towarów, czyli rabatu, bonifikaty. Biorąc pod uwagę zasadę interpretacji czynności prawnych ze względu na ich treść, a nie nazwę - należy uznać, że wypłacana premia stanowi w istocie pewnego rodzaju bonifikatę, o której mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. W związku z powyższym przyznana premia jako forma rabatu, pomniejsza obrót będący podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług. Sprzedawca obowiązany jest zatem, zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971) do wystawienia faktury korygującej, dokumentującej przyznaną premię od obrotu. Uzasadniając naruszenie przepisów postępowania Spółka podniosła, że w toku postępowania organy podatkowe obu instancji nie podzieliły poglądu zaprezentowanego przez nią i odmiennie dokonały kwalifikacji prawnej zaprezentowanego stanu faktycznego. Tym samym organy podatkowe zastosowały nie przepisy art. 31 ust. 3 w zw. z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, jak wnioskowała Spółka, lecz przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny, stwierdzając prawidłowość dokonanej subsumcji stanu faktycznego przez organy podatkowe, zastosował w rozpoznanej sprawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Brak przywołania tych przepisów w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stanowi naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a Naruszenie to może mieć istotny wpływ na wynik sprawy gdyż przywołując w wyroku podstawę rozstrzygnięcia tj. w istocie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, Sąd obowiązany był do wyjaśnienia dlaczego stosuje te przepisy, dokonując ich wykładni. Przedstawiając argumenty Sąd musiałby udzielić odpowiedzi na pytanie, czy przyznanie premii specjalnej może być traktowane jako usługa podlegająca opodatkowaniu. Spółka podniosła, że konsekwencją naruszenia przepisów postępowania jest naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Skarżąca dokonała analizy tych przepisów i stwierdziła, że warunkiem opodatkowania pewnej czynności dla potrzeb podatku VAT jest jej odpłatny charakter oraz możliwość przypisania tej czynności cech świadczenia. Zgodnie z wykładnią językową "świadczenie" to tyle, co obowiązek wykonania czegoś na czyjąś rzecz. Użyte w ustawie o VAT pojęcie "świadczenia", to forma aktywnego zachowania się podmiotu wykonującego pewną czynność, zaś odpłatne świadczenie to takie czynne działanie podmiotu, za które otrzymuje on ekwiwalent w postaci zapłaty. Natomiast sprzedawca za wypłaconą premię nie uzyskuje żadnego ekwiwalentnego świadczenia, nie ma zatem bezpośredniego związku między świadczeniem, a wynagrodzeniem. Nie można bowiem uznać zakupu zwiększonej ilości towaru za ekwiwalent premii pieniężnej, gdyż zakup towaru w innym stosunku prawnym prowadzi do powstania ekwiwalentnego zobowiązania do zapłaty za nabyty towar. Wypłacanej premii pieniężnej nie towarzyszy wzajemne bezpośrednio związane z nią świadczenie, które podlegałoby opodatkowaniu. Spółka podniosła, że nie można tak interpretować przepisów ustawy o VAT, aby dostawa towarów stanowiła jednocześnie świadczenie usług gdyż prowadzi to podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Powołała się przy tym na stanowisko zawarte w wyroku NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej przez pełnomocnika - radcę prawnego, Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna została oparta na usprawiedliwionych podstawach. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Spółki, że w zaskarżonym wyroku doszło do naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. gdyż Sąd administracyjny pierwszej instancji oddalając skargę i uznając stanowisko organów podatkowych za prawidłowe, nie odniósł się do kluczowej kwestii w rozpatrywanej sprawie, która była sygnalizowana przez stronę - na jakiej podstawie prawnej organy uznały, że przyznanie premii z tytułu osiągnięcia określonego poziomu zakupów stanowi usługę, podlegającą opodatkowaniu, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji pominięcia tego zagadnienia Sąd nie zbadał, czy w sprawie właściwie zostały zastosowane art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Przyjmując zaś bez analizy tych przepisów, że organy przedstawiły prawidłowe stanowisko w kwestii opodatkowania wynagrodzenia za osiągnięcie pewnej ilości zakupów, niezwiązanego z konkretnymi transakcjami, jako usługi, niezależnej od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, którego to wynagrodzenie było wynikiem, Sąd doprowadził do zaakceptowania poglądu, że dopuszczalne jest podwójne opodatkowanie tej samej czynności - raz jako dostawy towarów, a następnie jako usługi. W orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyroki: NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06, opubl. ONSAiwsa z 2007 r. nr 6, poz. 153; WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4080/06; NSA z dnia 10 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 707/07, opubl. Mon. Pod. z 2008/11/31; WSA w Warszawie z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1007/08, niepubl.) takie stanowisko uważane jest za błędne. Podkreśla się, co podziela skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie, że wynagrodzenie (premia pieniężna) otrzymywana przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości czy wartości towaru nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług. Takie poglądy podziela również doktryna (zob. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, t. I, Wrocław 2006, s. 498; A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT, Komentarz, 2007, Wyd. 2, s. 147). Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznaje zarzut naruszenia w zaskarżonym wyroku przez niewłaściwe zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji usprawiedliwiony jest również zarzut dokonania w zaskarżonym wyroku błędnej wykładni art. 31 ust. 3 w zw. z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT poprzez przyjęcie stanowiska organów podatkowych, że o tym czy premia pieniężna z tytułu osiągnięcia określonej wysokości obrotów może być traktowana jako rabat decyduje czy jest ona związana z konkretną dostawą towarów, czy też nie. Naczelny Sąd Administracyjny podziela zarzut skarżącej, że wymienione przepisy nie dają podstawy do zajęcia takiego stanowiska, a jest ono konsekwencją nieprawidłowego uznania, iż zachowanie nabywcy polegające na osiągnięciu określonego obrotu, który powoduje wypłacenie takiej premii, może być traktowane jako usługa podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 i art. 203 pkt 1 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.