III SA/Wa 1522/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk, Asesor WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi N. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz N. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA/Wa 1522/08 UZASADNIENIE Zaskarżoną indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia [...] lutego 2008 r., wydaną na podstawie art. 14b § 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Minister Finansów stwierdził, iż stanowisko N. Sp. z o. o. w W. (zwanej też dalej "Spółką"), zawarte we wniosku z dnia 30 października 2007 r. (data wpływu wniosku – 5 listopada 2007 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, jest nieprawidłowe. Interpretacja została wydana przy następujących okolicznościach faktycznych zaprezentowanych we wniosku: Spółka zamierza rozpocząć działalność w dziedzinie telekomunikacji (telefonia i internet) na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w M. W celu świadczenia usług Spółka zamierza wznieść stacje przekaźnikowe zarówno w strefie, jak i poza nią. Spółka zadał wobec tego pytanie, czy w świetle art. 12 w związku z art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz art. 17 ust. 1 punkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwolnienie od podatku będzie obejmowało całość dochodów Spółki. Ponadto Spółka zapytała, czy w świetle przepisów § 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 lutego 2007 r. w sprawie mieleckiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 26, poz. 163), wydatki poniesione na stacje przekaźnikowe poza strefą mogą być zakwalifikowane jako możliwe do objęcia pomocą publiczną. W ocenie Spółki odpowiedź na pierwsze pytanie powinna być pozytywna, o ile Spółka otrzyma zezwolenie na prowadzenie działalności w strefie, i po spełnieniu dalszych warunków. Sposób i miejsce świadczenia usług przemawia, według Spółki, za przyznaniem jej tego zwolnienia podatkowego, przy czym chodzi nie tylko o dochód z działalności gospodarczej objętej zezwoleniem, ale też o dochód z funkcjonalnie z nią związanej działalności pomocniczej. Nie ma znaczenia, według Spółki, że usługi będą świadczone za pomocą stacji przekaźnikowych usytuowanych poza strefą. Pozytywna powinna być też, według Spółki, odpowiedź na drugie z zadanych pytań. Organ uznał powyższe stanowisko Spółki za nieprawidłowe, przy czym wskazał na art. 17 ust. 1 punkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz na słownikową definicję wyrazu "prowadzić", odnoszącego się do działalności gospodarczej. W konkluzji Organ uznał, że dochody generowane przez Spółkę z tytułu umów zawieranych poza strefą nie będą się kwalifikowały do zwolnienia podatkowego. Skoro więc Spółka będzie osiągać dochody zarówno na terenie strefy, jak też poza nią, to zgodnie z § 6 ust. 3 wymienionego rozporządzenia powinna wydzielić organizacyjnie działalność prowadzoną na terenie strefy. Działalność marketingowa Spółki stanowi dodatkową działalność Spółki, odbywa się ona poza strefą, i dlatego dochód z niej podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Spółka wezwała Organ do usunięcia naruszenia prawa, zaś Organ w odpowiedzi na to wezwanie podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację z dnia [...] lutego 2008 r. Spółka powtórzyła zasadniczo swoje argumenty, dodając ponadto, że interpretacja została wydana z naruszeniem ustawowego terminu na jej wydanie. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, powtórzył swoje stanowisko w sprawie oraz uznał, że dochował 3-miesięcznego terminu na wydanie interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 punkt 4a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy procesowej, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana według powyższych kryteriów zasługuje na uwzględnienie. Dla jej rozpoznania wystarczające było przy tym rozstrzygnięcie, czy Organ dochował 3-miesięcznego terminu na udzielenie interpretacji. Rozpoznając skargę na interpretację przepisów prawa podatkowego sąd administracyjny zobowiązany jest bowiem w pierwszej kolejności ocenić, czy interpretacja taka została udzielona w ustawowym terminie. Zgodnie z art. 14d Ordynacji podatkowej, interpretację wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak w terminie nie dłuższym, niż 3 miesiące od otrzymania wniosku przez organ. W razie uchybienia temu terminowi przyjmuje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie (art. 14o Ordynacji). W niniejszej sprawie, jak wyżej zaznaczono, wniosek o wydanie interpretacji wpłynął do Organu w dniu 5 listopada 2007 r., i choć interpretacja ta została opatrzona datą [...] lutego 2008 r., to jednak jej doręczenie nastąpiło w dniu 8 lutego 2008 r., czyli już po upływie terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej. O ile w orzecznictwie sądowym istniała dotychczas rozbieżność co do właściwego rozumienia terminu "wydanie interpretacji", użytego w tym przepisie (rozbieżności dotyczyły tego, czy "wydanie" interpretacji oznacza jej podpisanie przez uprawnioną osobę, czy też dopiero jej wprowadzenie do obrotu prawnego poprzez doręczenie podatnikowi), to z chwilą podjęcia przez NSA uchwały z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. I FPS 2/08) uznać należy, że chodzi o drugą z tych okoliczności, tj., o doręczenie interpretacji podatnikowi. Uchwała ta została co prawda podjęta na tle stanu prawnego obowiązującego w roku 2005, jednak jest ona w pełni przydatna w obecnym stanie prawnym, tj. na tle aktualnego brzmienia art. 14d Ordynacji podatkowej. Zdaniem NSA aktualny zwrot "wydać interpretację" jest ścisłym odpowiednikiem zwrotu "udzielić interpretacji" zawartego w art. 14a § 1 Ordynacji w brzmieniu sprzed 1 lipca 2007 r. Zarówno przed, jak też po tej dacie, termin powyższy został zachowany, jeśli interpretacja została doręczona podatnikowi w ciągu 3 miesięcy od otrzymania wniosku. Powyższy pogląd NSA Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela. Zestawiając powyższe daty, tj. datę otrzymania przez Organ wniosku o wydanie interpretacji, z datą jej doręczenia Spółce, dojść należy do wniosku, że w niniejszej sprawie uchybiono terminowi określonemu w art. 14d Ordynacji. W efekcie z mocy prawa w dniu [...] lutego 2008 r. w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca stanowisko Spółki za prawidłowe w pełnym zakresie. W tej sytuacji bezprzedmiotowe staje się merytoryczne rozpoznanie skargi i rozstrzyganie, która ze stron prezentuje prawidłowe stanowisko. Powyższe oznacza, że pomimo uchylenia zaskarżonej interpretacji Organ nie rozpatrzy ponownie wniosku Spółki, gdyż z mocy prawa, w związku z zaistnieniem w obrocie prawnym, na zasadzie fikcji prawnej, interpretacji potwierdzającej stanowisko Spółki, nie ma już potrzeby rozpatrywania jej wniosku o wydanie interpretacji. Wskazać przy tym należy, że jedyną możliwość korekty ewentualnie nieprawidłowego stanowiska Spółki stwarza art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. Odnośnie do wstrzymania wykonania zaskarżonej interpretacji podstawą wyroku był art. 152, zaś odnośnie do kosztów postępowania – art. 200 tej ustawy procesowej.