I SA/Bk 246/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz,, sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 rok 1. oddala skargę, 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku) na rzecz ustanowionego z urzędu doradcy podatkowego W. A. kwotę brutto 73,20 zł (słownie: siedemdziesiąt trzy złote dwadzieścia groszy), w tym VAT 13,20 zł (słownie: trzynaście złotych dwadzieścia groszy) – tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej, a także kwotę 17 zł (słownie: siedemnaście złotych) tytułem zwrotu niezbędnych wydatków. Pan J. M. (dalej także jako: "Skarżący"), w dniu [...] marca 2007 r. złożył w Urzędzie Skarbowym w H. zeznanie PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2006, w którym dokonał odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne w kwocie [...] zł. W odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] listopada 2007 r. o przedłożenie dokumentów będących podstawą do odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne, Skarżący złożył wyjaśnienia dotyczące rodzaju wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne oraz przedłożył dowody dokumentujące ich poniesienie i dokumenty o posiadaniu uprawnień do odliczania wydatków na cele rehabilitacyjne. Po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w przedmiocie rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., wezwano Skarżącego do uzupełnienia dokumentów w sprawie poprzez wskazanie osób będących jego przewodnikami i przedłożenie dowodów poniesionego wydatku na zakup materaca do masażu kręgosłupa wraz ze stwierdzeniem przez lekarza specjalistę, że taki sprzęt jest niezbędny w rehabilitacji. W piśmie z [...] stycznia 2008 r. Skarżący wyjaśnił, że przewodnikami byli członkowie rodziny, a szczególności jego małżonka, nie przedłożył przy tym dowodów, które uprawdopodobniłyby poniesienie wydatku na opłacenie przewodników. Decyzją z [...] lutego 2008 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w H. określił Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok w wysokości [...] zł w miejsce zadeklarowanego w zeznaniu podatkowym w kwocie [...] zł. Organ uznał za zasadne odliczenie od dochodu za 2006 rok wydatków poniesionych z tytułu ulgi rehabilitacyjnej w wysokości [...] zł, w miejsce wykazanej w kwocie [...] zł. Organ nie uwzględnił wydatku z tytułu spłaty dwóch rat kredytu (umowa kredytowa z [...].04.2006 r. nr [...]) zaciągniętego na zakup materaca do masażu kręgosłupa w kwocie [...] zł, gdyż nie zostały one zapłacone w 2006 roku i wydatków na opłacenie przewodnika osób z niepełnosprawnością narządów ruchu w wysokości [...] zł. W odwołaniu Skarżący zarzucił organowi podatkowemu pierwszej instancji naruszenie art.26 ust.7a pkt 7 w związku z ust.7c tego artykułu ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz.176 ze zm., w dalszej części w skrócie jako: "u.p.d.o.f."), poprzez nieuwzględnienie prawa do odliczenia kwoty [...] zł z tytułu opłacenia przewodnika osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczanych do I grupy inwalidztwa. Zdaniem Skarżącego przepisy u.p.d.o.f. nie wymagają potwierdzenia - fakturą lub rachunkiem - wydatków na opłatę przewodników. Co do pozostałych ustaleń wynikających z decyzji organu l instancji Skarżący nie wniósł zastrzeżeń. Decyzją z [...] maja 2008 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w; B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w H. z [...] lutego 2008 r. Organ odwoławczy nie stwierdził naruszenia w decyzji organu pierwszej instancji przepisów art.26 ust.7a pkt 7 w związku z ust. 7c tego artykułu u.p.d.o.f. Podniósł, że powołane przepisy nie przyznają podatnikom, będącym osobami niepełnosprawnymi zaliczonymi do I lub II grupy inwalidztwa, prawa do obniżenia dochodu o kwoty ryczałtowo określone w ustawie bez względu na to, czy podatnik wydatki takie ponosił czy też nie. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, iż ulga nie nakłada na podatnika obowiązku posiadania dowodów (rachunków) na ponoszone wydatki, jednakże zobowiązuje podatnika, do co najmniej uprawdopodobnienia faktu ich ponoszenia i wykazania uprawnień do jej zastosowania. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika, że w trakcie postępowania, poza oświadczeniem zawartym w piśmie z [...] stycznia 2008 r., że przewodnikami byli członkowie najbliższej rodziny, a w szczególności żona, nie przedłożono żadnych dowodów uprawdopodobniąjących fakt poniesienia spornych wydatków. Dyrektor Izby Skarbowej w B. zauważył, że pomoc członków rodziny nie oznacza jeszcze, iż Skarżący poniósł wydatki na opłacenie przewodnika. Zatem skoro Skarżący nie uprawdopodobnił, iż poniósł wydatki na opłacenie przewodnika, nie mógł ich odliczyć. Na powyższą decyzję Skarżący wniósł do Tut. Sądu skargę, zarzucając naruszenie przepisów u.p.d.o.f. Uzasadniając skargę podniósł, że ulgi i uprawnienia osób niepełnosprawnych wynikające z u.p.d.o.f. dotyczące m.in. wydatków na używanie samochodu, opłacanie przewodników, czy też utrzymania psa przewodnika, nie wymagają uprawdopodobnienia ani potwierdzenia, a następnie o zwolnienie od kosztów sądowych i ustanowienie pełnomocnika (doradcy podatkowego) z urzędu. Na rozprawie w dniu 17 grudnia 2008 r. pełnomocnika Skarżącego dodatkowo podniósł zarzut naruszenia przepisów proceduralnych tj. art.121, 122, 187 i 180 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej w skrócie "O.p."). Dyrektor Izby Skarbowej w B., uznając zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów za bezpodstawne, wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uwzględnienie skargi może nastąpić w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miałoby ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stwierdzenie naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w dalszej części przywoływanej w skrócie "p.p.s.a." W przedmiotowej sprawie Sąd nie stwierdził istnienia którejś z wymienionych przesłanek dających podstawę do uchylenia decyzji. Spór w sprawie dotyczy możliwości odliczenia przez Skarżącego będącego osobą niepełnosprawną, od podstawy opodatkowania w 2006 r., wydatków na cele rehabilitacyjne (opłacanie przewodników osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa), o których mowa w art.26 ust.1 pkt 6 u.p.d.o.f. W myśl postanowień wspomnianego artykułu: "podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art.24 ust.3, art.28-30 oraz art. 30a-30c, stanowi dochód ustalony zgodnie z art.9, art.24 ust.1, 2, 4, 4a-4e, ust.6 lub art.24b ust.1 i 2 lub art.25, po odliczeniu kwot: wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne". Tryb i warunki odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne zostały natomiast określone w art.26 ust.7a pkt 7), ust.7b, ust. 7c i ust.7d u.p.d.o.f. Warunkiem odliczenia wszystkich wydatków na cele rehabilitacyjne, jest posiadanie przez osobę, której wydatek dotyczy orzeczenia o zakwalifikowaniu jej przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności (art.26 ust.7d u.p.d.o.f.). Zdecydowana większość wydatków na cele rehabilitacyjne podlega odliczeniu w całości jednakże w przypadku wydatków dotyczących m.in. opłacenia przewodników osób niewidomych I lub II grupy inwalidzkiej oraz osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa ustawodawca wprowadził limity poprzez określenie maksymalnej kwoty odliczenia (w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty [...] zł). W przypadku wydatków, których wysokość jest limitowana (art.26 ust.7a pkt 7, 8,14 u.p.d.o.f.), ustawodawca nie wymaga dokumentu ponoszonych wydatków, co nie oznacza jednak, że podatnik może skorzystać z ulgi bez konieczności ponoszenia wydatków na wskazane cele oraz bez obowiązku udowodnienia faktu ich poniesienia (podobnie WSA w Łodzi w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1098/07, dostępny w Internecie oraz NSA w sprawie o sygn. ISA/Wr 1002/01, opubl. PP 2004/2/62). W sytuacji, więc, gdy tak jak w omawianej sprawie (wydatki związane z opłacaniem przewodników osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa), ustawodawca odstąpił od obowiązku potwierdzania wydatków dokumentami stwierdzającymi ich poniesienie, podatnik korzystający z ulgi na cele rehabilitacyjne powinien uprawdopodobnić przynajmniej sam fakt poniesienia tych wydatków. Ulga rehabilitacyjna, bowiem nie jest związana z samym faktem posiadania orzeczenia o zakwalifikowaniu do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, lecz z poniesieniem konkretnego wydatku. Zarówno w trakcie czynności sprawdzających, jak i w toku postępowania podatkowego Skarżący nie uprawdopodobnił, że w roku 2006 poniósł wydatki związane z opłacaniem przewodników. W piśmie z [...] stycznia 2008 r., Skarżący wskazał jedynie krąg osób (najbliższa rodzina w szczególności żona), które były jego przewodnikami. Jednakże same wskazanie osób nie może być utożsamiane z faktem poniesienia wydatków związane z opłacaniem przewodników osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa, zwłaszcza, że z niektórymi z nich (żona) Skarżący prowadzi wspólne gospodarstwo domowe. Ponadto, jak ustaliły organy żona Skarżącego, wskazywana jako jego przewodnik w złożonym zeznaniu rocznym za 2006 r. (PIT-37) zadeklarowała jedynie dochody emerytalno-rentowe nie wykazując wynagrodzenia uzyskanego z tytułu świadczenia usług przewodnika. Mając na uwadze fakt, że odliczeniu podlegają jedynie kwoty wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesione w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną (art.26 ust. pkt 6 u.p.d.o.f.), za prawidłowe należało również uznać nie uwzględnienie w rozliczeniu za 2006 r. wysokości dwóch rat kredytu w kwocie [...] zł spłaconych w roku 2007 r. ponieważ wydatek nie został poniesiony w roku podatkowym 2006. Wbrew zarzutom pełnomocnika, dokonując ustaleń stanu faktycznego w niniejszej sprawie organy skarbowe nie naruszyły przepisów prawa procesowego. Naczelną zasadą postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 O.p.). Poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest z kolei na zasadzie legalności i jawności. Dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem. Trzeci, równie istotny filar dowodzenia w postępowaniu podatkowym, stanowi zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. W ocenie Sądu, dokonane w niniejszej sprawie ustalenia organów podatkowych nie naruszają wymienionych wyżej reguł postępowania dowodowego. W przedmiotowej sprawie Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów u.p.d.o.f., ani też naruszenia przepisów proceduralnych tj. art.121, 122, 187 i 180 O.p. podniesionych przez pełnomocnika Skarżącego na rozprawie w dniu 17 grudnia 2008 r., a tym samym nie stwierdził istnienia przesłanek dających podstawę do uchylenia decyzji. Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a., a o przyznaniu wynagrodzenia ustanowionemu z urzędu doradcy podatkowemu i zwrocie niezbędnych wydatków Sąd orzekł na podstawie art. 250 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz przepisów § 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003 r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sadami administracyjnymi oraz zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075 ze zm.).