I SA/Bd 724/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Asesor WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi Spółki B. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz Spółki B. kwotę 440 zł (czterysta czterdzieści) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Bd 724/08 UZASADNIENIE W dniu 13 marca 2008r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu z tytułu umorzenia części kredytu. Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny. Spółka prowadzi działalność określoną w rozdziale 4 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, której przedmiotem jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu, zarządzanie i administrowanie zasobem mieszkaniowym, wynajmowanie lokali użytkowych oraz prowadzenie innej działalności związanej z budowaniem i infrastrukturą towarzyszącą. Dochody Towarzystwa nie mogą być przeznaczone do podziału między wspólników, ale w całości przeznacza się je na statutową działalność Spółki. Podatnik zawiera umowy najmu z osobami fizycznymi, które z tego tytułu dokonują miesięcznych opłat czynszowych. Jednocześnie podano, że inwestycje polegające na budowie lokali mieszkalnych na wynajem finansowane są partycypacjami osób fizycznych, środkami własnymi Spółki oraz kredytami udzielanymi ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego przez Bank Gospodarstwa Krajowego w Warszawie. Spółka budując mieszkania na wynajem w tym szczególnym charakterze jest zobowiązana korzystać z kredytu bankowego - środków KFM. Bieżącą działalność związaną z gospodarowaniem zasobami mieszkaniowymi Towarzystwo finansuje wpływami z czynszu lokali mieszkalnych, użytkowych oraz środkami pochodzącymi z wypracowanych w latach poprzednich zysków netto. Po zakończonym przedsięwzięciu inwestycyjno - budowlanym bank dokonuje częściowego umorzenia kredytu. Warunkiem umorzenia części kredytu jest potwierdzenie przez bank, że realizacja inwestycji została zakończona i rozliczona w terminach określonych w umowie kredytowej. W związku z powyższym wnioskodawca zadał pytanie "czy wartość umorzonej części kredytu bankowego udzielonego przez Bank Gospodarstwa Krajowego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego przeznaczony na sfinansowanie budowy mieszkań podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych". Zdaniem wnioskodawcy kredyt bankowy udzielony na sfinansowanie przedsięwzięcia inwestycyjno - budowlanego przy udziale środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ przeznaczony zostaje w całości na nabycie środków trwałych tj. zasobów mieszkaniowych, umożliwiających realizację celów statutowych Spółki. W dniu 12 czerwca 2008r. Minister Finansów dokonał interpretacji, w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Przedmiotową interpretację doręczono wnioskodawcy w dniu 16 czerwca 2008r. Uzasadniając interpretację organ wskazał na treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z którym wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. W ocenie organu ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera uregulowań, które potwierdzałyby specjalny status towarzystw budownictwa społecznego, skutkujący rozszerzeniem zakresu zwolnienia określonego w powyższym przepisie. Ponadto wskazano, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a cyt. ustawy przychodem jest w szczególności z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 4 wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Reasumując organ stwierdził, iż dochód uzyskany z umorzenia części kredytu ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego nie podlega zwolnieniu przedmiotowemu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pismem z dnia 30 czerwca 2008r. wnioskodawca wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 44 i ust. 1b poprzez ich błędna wykładnię W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu podtrzymał argumentację w niej zawartą. W skardze skierowanej do Sądu wnioskodawca wskazał, iż z treści art. 17 ust. 1 pkt 44 i ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że zwolnieniu podatkowemu podlega m.in. dochód powstały w wyniku umorzenia części kredytu (10%) udzielonego towarzystwu w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów oraz na cele wskazane w art.17 ust. 1b tej ustawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymują dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej zwana p.p.s.a.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając skargę w świetle powyższych uwag stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak z innych powodów niż zostały w niej podniesione. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie została poddana interpretacji indywidualna przepisów prawa podatkowego. Ocena merytorycznej zasadności stanowisk stron poprzedzona jednakże być musi ustaleniem, czy zachowane zostały szczególne wymogi procesowe związane z wydawaniem tego rodzaju rozstrzygnięć. Zgodnie z art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej. Należy również wskazać, iż Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I FPS 2/08 stwierdził, że "w stanie prawnym obowiązującym w 2005r., pojęcie "niewydanie postanowienia" użyte w art. 14 b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst. jedn. - Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis § 1 powołanego artykułu". Co prawda powyższa uchwała została podjęta na tle stanu prawnego obowiązującego przed 1 lipca 2007r., jednakże w jej uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że pod rządem obowiązującej obecnie regulacji prawnej, zwrot "wydać interpretację" jest zatem ścisłym odpowiednikiem słów "udzielić interpretacji". Zmiana brzmienia przepisów Ordynacji podatkowej nie stwarza więc podstaw do innego rozumienia pojęcia "niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d" (art. 14o § 1 znowelizowanej Ordynacji podatkowej). Z treści art. 269 § 1 p.p.s.a. wynika, że moc wiążąca uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczy nie tylko danej sprawy ( art. 187 § 2 p.p.s.a.), ale również spraw o podobnym stanie faktycznym i prawnym. Dopóki bowiem nie nastąpi zmiana stanowiska zawartego w uchwale, dopóty sądy administracyjne stanowisko to powinny respektować. Istnieje bowiem jedynie możliwość odstąpienia od stanowiska zawartego w uchwale poprzez wystąpienie przez skład nie podzielający zawartego w uchwale stanowiska do odpowiedniego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z zagadnieniem prawnym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w niniejszym składzie podziela stanowisko zawarte we wskazanej wyżej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I FPS 2/08. Z akt niniejszej sprawy wynika, że wniosek skarżącego o wydanie interpretacji wpłynął do właściwego organu 13 marca 2008r. Organ nie podejmował żadnych czynności, ani też nie zaistniały żadne okoliczności wymienione w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, którego odpowiednie zastosowanie przy wydawaniu interpretacji oznacza, że do terminu, w jakim interpretacja powinna być wydana nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. Mając na uwadze powyższe ustalenia należy stwierdzić, iż termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej upłynął z dniem 13 czerwca 2008r. Natomiast interpretację doręczono wnioskodawcy 16 czerwca 2008r., co potwierdza zapis na zwrotnym potwierdzeniu odbioru interpretacji. Zaskarżona interpretacja wydana została więc z uchybieniem 3-miesięcznego terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści przepisu art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Oznacza to, że jeżeli organ wydający interpretację, nie doręczy jej skutecznie wnioskodawcy przed upływem terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej, traci kompetencje do jej wydania. Z mocy powyższego przepisu w obrocie prawnym pojawia się bowiem interpretacja o określonej treści, a mianowicie uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie tzw. "milcząca interpretacja". Sąd stwierdza, że w rozpatrywanej sprawie doszło do wydania interpretacji z naruszeniem przepisu postępowania, tj. art. 14d Ordynacji podatkowej, które miało wpływ na wynik sprawy. Sąd, mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowił jak w sentencji wyroku.