I SA/Gd 703/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia WSA Danuta Oleś, Protokolant Sekretarz Sądowy Alicja Landowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi D.P. i A.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 4 sierpnia 2008 r. nr sygn. akt [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Wójt Gminy ustalił D. P. i A. P. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...],- zł za 2008 r. z tytułu podatku od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania D. P. i A. P. , decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że jego podstawę prawną stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 z późn. zm.), w myśl którego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ odwoławczy uznał, że z akt sprawy wynika, iż przedmiotem opodatkowania jest grunt o powierzchni 0.1005 ha oznaczony w ewidencji gruntów jako Bi inne tereny zabudowane, zabudowany budynkiem letniskowym, co wynika z decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę. Organ drugiej instancji wyjaśnił, że organy podatkowe nie mogą same dokonywać kwalifikacji funkcji budynków i z tego względu stwierdził, iż organ pierwszej instancji słusznie oparł się w tym względzie na danych z ewidencji gruntów i na decyzji o pozwoleniu na budowę. Organ odwoławczy wskazał, że art. 3 ust. 1 powołanej wyżej ustawy stanowi, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, które są właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych albo wieczystymi użytkownikami gruntów. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wprowadził do definicji budynku odwołanie do przepisów prawa budowlanego. Z tego też względu organ uznał, że kryterium zaspokajania potrzeb mieszkaniowych nie może być uznane, wbrew twierdzeniom skarżących, za decydujące przy kwalifikacji budynków. Organ drugiej instancji uznał, że nie można zmienić określonego w powołanych dokumentach sposobu użytkowania nieruchomości poprzez faktyczne zachowanie, bądź oświadczenie właściciela, iż budynek spełnia wymogi budynku należącego do innej kategorii, czy tez zameldowanie podatników pod tym adresem przedmiotowej nieruchomości. Organ odwoławczy uznał więc, że trafnie przyjęto w odniesieniu do spornego budynku stawkę przewidzianą dla budynku letniskowego, a nie budynku mieszkalnego. Dodatkowo organ drugiej instancji wskazał, że prawidłowo organ pierwszej instancji dokonał wymiaru podatku w oparciu o dane z rejestru gruntów, przy zastosowaniu stawek przewidzianych uchwałą rady gminy. W skardze na powyższą decyzję D. P. i A. P. jako główny zarzut wskazali naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych polegające na mylnym zakwalifikowaniu ich budynku mieszkalnego do kategorii budynków pozostałych, do której należą w szczególności budynki letniskowe. Wskazując na powyższe uchybienie skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi skarżący wywiedli, że o kwalifikacji budynku, a co za tym idzie wysokości stawki podatku, decyduje sposób wykorzystywania budynku, a nie jego pierwotne przeznaczenie. Skarżący zarzucili, że organy obu instancji bezpodstawnie za podstawę kwalifikacji przyjęły informacje zawarte w dokumentacji budowlanej obiektu i ewidencji gruntów. W przekonaniu skarżących organy pominęły okoliczność, że wybudowany obiekt spełnia warunki do całorocznego zamieszkiwania, był wykorzystywany przez skarżących w ten sposób od 2001 r. Skarżący D. P. i A. P. wskazali, że przedmiotowy budynek został już uznany za budynek mieszkalny prawomocnym wyrokiem sądu sygn. akt I SA/Gd 322/04 w sprawie dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości za poprzednie lata. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko w zaskarżonej decyzji, wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn.zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) – zwanej w dalszej części "p.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Istotą sporu w niniejszym postępowaniu jest rozstrzygnięcie, jakie dowody winny stanowić podstawę określenia rodzaju budynku skarżącego (mieszkalny, czy letniskowy), to bowiem ustalenie determinuje przyporządkowanie właściwej stawki podatku od nieruchomości. Organ podatkowy stanął na stanowisku, że wyłączną podstawę dla dokonania tej kwalifikacji może stanowić dokumentacja budowlana obiektu oraz ewidencja gruntów i budynków, i w oparciu o nie, zastosował w odniesieniu do budynku skarżących stawkę podatku przewidzianą dla domków letniskowych. Skarżący D. P. i A. P. wywodzili natomiast, że decydujące znaczenie ma tu sposób użytkowania budynku. Podstawę prawną rozstrzygnięcia organów podatkowych stanowił art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten zawiera delegację ustawową przekazując radzie gminy prawo do określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości zastrzegając jednocześnie maksymalną wysokość tych stawek. I tak w pkt 2 powołanego przepisu określono stawki maksymalne dla budynków lub ich części różnicując je jednocześnie w zależności o rodzaju budynku - dla budynków mieszkalnych (pkt a), związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (pkt b), (...) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (pkt e). Przy czym w ustawie brak definicji legalnej użytych w zacytowanym przepisie pojęć. W tej sytuacji, zgodnie z regułami wykładni przepisów prawnych, należy zastosować wykładnię językową tj. ustalić, jakie znaczenie ma dane pojęcie w języku powszechnym. Wskazać w ocenie Sądu należy, że według Słownika Języka Polskiego za dom mieszkalny uznaje się budynek służący lub nadający się do mieszkania. Za mieszkanie zaś pomieszczenie, w którym stale się mieszka (Słownik Języka Polskiego pod. red. M. Szymczaka, PWN, W-wa 2002 tom 2 str. 154). Definicje te więc wskazują na dwa aspekty determinujące uznanie danego obiektu za dom mieszkalny tj. walory techniczne i spełniane przez niego funkcje. Z powyższego wynika, że uwarunkowania techniczne obiektu nie są jedyną przesłanką kwalifikacyjną i nie mogą przesądzić o uznaniu danego obiektu za budynek mieszkalny, bądź letniskowy. Istotne jest też faktyczne spełnianie przez budynek określonych funkcji. Jeśli dany obiekt jest wykorzystywany na potrzeby mieszkaniowe i faktycznie zaspokaja potrzeby mieszkaniowe skarżących, to winien być zakwalifikowany i uznany dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości za budynek mieszkalny. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lutego 2008 r. (sygn. II FSK 1726/06) wskazał, że kryterium decydującym o zaliczeniu budynku do poszczególnych kategorii budynków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Budynek letniskowy będzie mieścił się w pojęciu budynku mieszkalnego tylko wówczas, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela (jego bliskich), służąc tym samym zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkalnych (nie rekreacyjnych, wypoczynkowych, bądź w celu lokaty kapitału." Powyższy pogląd Skład orzekający w pełni podziela stojąc na stanowisku, że samo wybudowanie budynku w oparciu o dokumentację techniczną (pozwolenie na budowę) jako budynek letniskowy nie przesądza, iż, dla potrzeb analizowanych przepisów, jest to budynek letniskowy. W przekonaniu Sądu ocenę taką determinuje faktycznie spełniana przez ten budynek funkcja użytkowa tj. ustalenie, czy służy on zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkalnych. W przekonaniu Sądu dokonana powyżej wykładnia językowa jest prawidłowa, doprowadziła bowiem do wyników, które korespondują z celem, jaki miała realizować badana norma. Analiza zawartych w art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stawek prowadzi bowiem do wniosku, że założeniem prawodawcy było mniejsze obciążenie fiskalne wobec obiektów zaspokajających podstawowe potrzeby życiowe podatników. Nie bez znaczenia dla powyższej argumentacji jest też charakter analizowanego podatku, który jest podatkiem o charakterze majątkowym i wymaga uwzględnienia sposobu wykorzystania majątku. Z uwagi na powyższe, w tej sytuacji wyłączona jest możliwość sięgania do dalszych metod wykładni prawa - systemowej czy funkcjonalnej. W ocenie Sądu zgromadzony materiał dowodowy nie upoważniał do jednoznacznego stwierdzenia, że wybudowany przez skarżącego dom, jest domkiem rekreacyjnym, a nie budynkiem mieszkalnym nadającym się do zamieszkania przez cały rok i w ten sposób wykorzystywanym. W niniejszej sprawie organy obu instancji ograniczyły się wyłącznie do analizy dokumentacji technicznej obiektu tj. pozwolenia na budowę oraz ewidencji gruntów i budynków. Organy obu instancji pominęły przytoczony powyżej pogląd, że dom letniskowy może być zaliczony do kategorii budynków mieszkalnych, jeżeli jest on przeznaczony do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika. Ta okoliczność nie była w ogóle przedmiotem zainteresowania w trakcie prowadzonego postępowania dowodowego. Organy zignorowały zarzuty skarżących, którzy w odwołaniu wskazywali na tę okoliczność nawiązując do wcześniejszych postępowań przed organami administracyjnymi i sądowymi. Prawidłowe zakwalifikowanie budynku wymagało, w przekonaniu Sądu, zbadania nie tylko dokumentacji budowlanej obiektu, ale i okoliczności związanych z jego faktycznym użytkowaniem w 2008 r. Organy podatkowe zaś w ogóle nie odniosły się do dowodów zgromadzonych w sprawie tj. oświadczeń strony i dowodu z zeznań M. P. Organy obu instancji bezzasadnie uznały, że nie zachodzi potrzeba przeprowadzenia dowodów, które mogły się przyczynić do wyjaśnienia istotnych w sprawie okoliczności, jak np. oględzin przedmiotowego budynku. Zaniechanie czynności dowodowych pozwalających na ustalenie, w jakim charakterze budynek był wykorzystywany w roku, którego dotyczy zaskarżone rozstrzygnięcie stanowi, zdaniem Sądu, naruszenie przepisów postępowania obligujących organ podatkowy do pełnego i obiektywnego ustalenia stanu faktycznego sprawy tj. art. 122 i 187 § 1 ordynacji podatkowej. Organy podatkowe w niniejszej sprawie nie przeprowadziły postępowania dowodowego w sposób prawidłowy, bowiem nie wyczerpały wszystkich środków dowodowych mogących doprowadzić do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Nadto organy uchyliły się od oceny dowodów zgromadzonych w sprawie (oświadczenie strony, zeznania M. P.), które mogły przyczynić się do wyjaśnienia istotnych w sprawie okoliczności, czym naruszyły art. 187 § 1 ordynacji podatkowej nakazujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. Mając zatem na uwadze wskazane wyżej naruszenie przepisów postępowania rozważyć należało, czy jest ono takiego rodzaju, aby miało istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Dopiero bowiem wykazanie przez Sąd prawdopodobieństwa oddziaływania naruszeń prawa procesowego na wynik sprawy administracyjnej, w myśl art. 145 § 1 pkt. 1 lit. "c" p.p.s.a., obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Zgodnie z ugruntowanymi poglądami doktryny "uchybienia nie mają wpływu na wynik postępowania, jeśli w przypadku prawidłowego zastosowania przepisów treść decyzji lub postanowienia byłaby taka sama" (Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz; B.Dauter, B. Gruszczyński, A.Kabat, M. Niezgódka – Medek; Zakamycze 2005 r., str. 335). Również Naczelny Sad Administracyjny, którego pogląd Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela, stwierdził, że "decyzja lub postanowienie podlegają uchyleniu, jeżeli sąd stwierdzi inne naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Brzmienie przywołanego przepisu nie pozostawia w zasadzie wątpliwości, co do tego, że obejmuje on wyłącznie przypadki, w których, gdyby nie naruszono przepisów proceduralnych, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści" (wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2006 r. sygn. akt II GSK 332/05; LEX 193380). Odnosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należało, że popełnione przez organ podatkowy naruszenie przepisów niewątpliwie miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ na skutek błędnego określenia treści normy prawnej ograniczono postępowanie dowodowe, które, przeprowadzone w pełnym zakresie, mogło doprowadzić do odmiennych ustaleń faktycznych, a tym samym do zastosowania innej normy prawnej. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ winien pojęcie budynku mieszkalnego na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych interpretować tak, jak to przedstawiono powyżej. Nadto winno zostać ustalone, w jaki sposób skarżący wykorzystywali przedmiotowy budynek w 2008 r. i czy użytkowanie tego budynku ma na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatników, czy też służy innym celom nieuprawniającym do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania. Na marginesie wskazać należy, że nieprawidłowym jest pogląd skarżących, iż kwalifikacja obiektu została już stwierdzona wyrokiem sądu i z tego względu jest wiążąca na gruncie niniejszej sprawy. Regułę, na którą powołał się skarżący statuuje art. 171 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia. Powaga rzeczy osądzonej, to moc prawna prawomocnego orzeczenia co do istoty sprawy wydanego w postępowaniu jurysdykcyjnym" (Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz; B.Dauter, B. Gruszczyński, A.Kabat, M. Niezgódka – Medek; Zakamycze 2005 r., str. 392). Aby stwierdzić, że w danej sprawie zachodzi powaga rzeczy osądzonej musi zachodzić tożsamość przedmiotu rozstrzygnięcia i tożsamość stron postępowania. Wskazana przez skarżącego sprawa administracyjna poddana kontroli sądowej w postępowaniu o sygn. I SA/ Gd 322/04 dotyczyła innego przedmiotu – zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2004 r., więc rozstrzygnięcia w niej zapadłe nie są wiążące w niniejszej sprawie. Z wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. W punkcie drugim orzeczono w myśl art. 152 p.p.sa.. O kosztach postępowania Sąd orzekł w oparciu o art. 200 w zw. z art. 209 p.p.s.a. zasądzając je na rzecz strony skarżącej od organu administracji.