I SA/Gl 1106/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy – na podstawie art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1966 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U. NR 98, poz. 1071 z 2000 r. z późn. zm. ) w związku z art. 17 § 1, art.18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. postępowanie egzekucyjne w administracji ( Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z 2005 r. z późn. zm. ) – postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego S. z dnia [...] nr [...], mocą którego umorzono postępowanie wszczęte wnioskiem z dnia 4 lipca 2008 r. w części dotyczącej umorzenia w całości kosztów egzekucyjnych A S.A. z siedzibą w K. przy ul. [...] – w dalszej części uzasadnienia określanej zamiennie słowem "Spółka" – w związku z egzekucją przeprowadzoną na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] nr [...] jako bezprzedmiotowe. Uzasadniając rozstrzygnięcie, organ nadzoru stwierdził, że do Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynął wniosek z dnia 4 lipca 2008 r. o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych oraz o umorzenie kosztów egzekucyjnych w całości. Organ egzekucyjny ustalił, że tytuł wykonawczy z [...][...] został zrealizowany w dniu 2 lipca 2008 r., kiedy to do organu wpłynęła należność obejmująca zarówno zaległość podatkową, jak i koszty egzekucyjne. W dacie zatem wpływu wniosku tj. w dniu 8 lipca 2008 r. nie istniały w/w należności. Okoliczność tę potwierdził także żalący się, a zatem zasadne jest uznanie jej za bezsporną. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego S. postanowieniem z dnia [...] nr [...] umorzył postępowanie wszczęte wnioskiem z dnia 4 lipca 2008 r. w części dotyczącej umorzenia w całości kosztów egzekucyjnych A S.A w związku z egzekucją przeprowadzoną na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] nr [...] jako bezprzedmiotowe. Odnosząc się do argumentów zażalenia, organ nadzoru wskazał, iż bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego – zgodnie z art. 105 § 5 Kodeksu postępowania administracyjnego – oznacza brak któregokolwiek z elementów materialnego stosunku prawnego, co oznacza niemożność wydania decyzji orzekającej co do istoty sprawy. Jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej, przedmiot postępowania musi istnieć przynajmniej w dacie składania wniosku. W niniejszej sprawie koszty egzekucyjne, o umorzenie których wnioskowała strona zostały uregulowane w dniu 2 lipca 2008 r., przez co wygasły. Wpływ wniosku o umorzenie tychże kosztów w dniu 8 lipca 2008 r. miał miejsce w dacie, gdy nie istniał przedmiot żądania, zatem zasadnie organ egzekucyjny umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż stanowisko organu egzekucyjnego znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W tym zakresie odwołał się do wyroku WSA w Gliwicach z dnia 14 lutego 2008 r. sygn. akt I SA/GL 784/07. Odnosząc się do argumentów podniesionych w zażaleniu, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zarzut zbytniego jak to nazwał "pośpiechu w działaniu organów egzekucyjnych" polegał na tym, że już w dniu doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego podjęto czynności egzekucyjne. Jak zaznaczył organ nadzoru przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i ustawy Ordynacja podatkowa nie zobowiązują organu egzekucyjnego, ani wierzyciela do oczekiwania na środek zaskarżenia decyzji podatkowej ewentualnie na wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji podatkowej, przed podjęciem czynności egzekucyjnych. Wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych spowodowało zatem, iż one wygasły, a zatem nie mogły być przedmiotem ulgi. Jak zaznaczył organ nadzoru nie jest przedmiotem niniejszego postępowania badanie prawnej zasadności zaistnienia kosztów egzekucyjnych, a jedynie ocena zasadności wniosku ulgowego tj. umorzenia tychże kosztów. Kontynuując, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że orzeczenia sądów administracyjnych wydawane są w sprawach indywidualnych i nie stanowią "precedensów" zobowiązujących do ich stosowania. Zgodnie z brzmieniem art. 64 e § 1 – § 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym ( Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z 2005 r. z późn. zm. ) organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne. Jedną zatem z przesłanek, warunkujących uwzględnienie wniosku jest istnienie kosztów egzekucyjnych w dniu złożenia wniosków. Organ nadzoru wskazał ponadto, iż zarzut naruszenia art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem przedmiotem rozważania nie jest sposób zapłaty zobowiązania, a fakt istnienia bądź nie istnienia tego zobowiązania w dniu składania wniosku. Za niezasadny uznał Dyrektor Izby Skarbowej, zarzut naruszenia art. 224 a i art. 224 b Ordynacji podatkowej, gdyż jak podniósł, strona nie złożyła – przed realizacją tytułu egzekucyjnego – odwołania od nieostatecznej decyzji podatkowej, a ponadto zarzut ten nie może dotyczyć postępowania w sprawie udzielenia ulgi w postaci umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. zostało zaskarżone przez Spółkę A S.A. działającą przez pełnomocnika będącego radcą prawnym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonemu postanowieniu pełnomocnik zarzucił naruszenie: 1) art. 105 § 1 Kpa w zw. z art. 18 upea przez umorzenie postępowania w wyniku błędnego uznania, iż w sprawie zachodziła przesłanka bezprzedmiotowości postępowania, 2) art. 7, art. 11, art. 15 w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 kpa w zw. z art. 18 upea poprzez naruszenie nakazu kontroli rozstrzygnięć pierwszo - instancyjnych przez organ odwoławczy w następstwie utrzymania w mocy wadliwego rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego, 3) art. 77 § 1 i art. 80 oraz art. 124 § 2 Kpa w zw. z art. 18 upea przez błędne ustalenie stanu faktycznego oraz nieprawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne rozstrzygnięcia, 4) art. 64 e § 2 pkt 1 i pkt 2 upea poprzez nie rozpatrzenie wniosku Spółki o umorzenie kosztów egzekucji w całości. Uzasadniając skargę, pełnomocnik wskazał, iż istniejący w sprawie stan faktyczny i prawny nie uzasadnił zastosowania przepisu art. 105 § 1 Kpa oraz wydania rozstrzygnięcia procesowego o umorzeniu postępowania w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych. Z treści art. 64 e upea wynika, że istnieje kilka niezależnych od siebie przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych, jak np. stwierdzenie nieściągalności od zobowiązanego dochodzonego obowiązku, wykazania przez niego, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, wystąpienie ważnego interesu publicznego, stwierdzenie, że ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych w trakcie trwania postępowania egzekucyjnego w każdej sytuacji, w której wystąpią określone w nim przesłanki. Polemizując z poglądem zaprezentowanym przez organ nadzoru, pełnomocnik wskazał, iż nie do przyjęcia jest teza, jakoby umorzenie mogło dotyczyć tylko kosztów jeszcze nieściągniętych, gdyż prowadziłoby to do braku podstaw do ubiegania się o umorzenie tychże kosztów w przypadku egzekucji z rachunku bankowego, na którym znajdowałyby się środki wystarczające na pokrycie kosztów egzekucyjnych, te bowiem jak stanowi art. 115 § 1 pkt 1 podlegają ściągnięciu w pierwszej kolejności. Zgodnie bowiem z art. 80 upea organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku, a jeżeli bank posiada oddziały - do właściwego oddziału, zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Bank ma obowiązek bezzwłocznego przekazania zajętej kwoty organowi egzekucyjnemu. Może się więc zdarzyć i taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, że zanim dotrze do zobowiązanego zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego, kwota należnych kosztów egzekucyjnych już zostanie wyegzekwowana. Nie oznacza to jednak, że uiszczenie kosztów tą drogą i w takim trybie nie narazi zobowiązanego chociażby na znaczny uszczerbek jego sytuacji finansowej. Przesłanka przewidziana w art. 64 e § 2 pkt 1 upea nie jest tożsama z całkowitym brakiem środków dla uiszczenia należnych kosztów. Ściągnięcie kosztów egzekucyjnych w trybie przymusowym nie wyklucza zaistnienia przesłanek z art. 64 e upea, a tym samym nie można uznać za bezprzedmiotowy wniosek o umorzenie tychże kosztów ( wyrok WSA w Krakowie z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I SA/Kr 1030/08 ). Kontynuując, pełnomocnik podniósł, iż na mocy art. 18 upea, zgodnie z którym przepisy Kpa mają odpowiednie zastosowanie do postępowania egzekucyjnego, w sytuacji, gdy przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, przepis art. 105 Kpa ma zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym. W ocenie pełnomocnika bezprzedmiotowość postępowania – uzasadniająca umorzenie postępowania – zachodzi w sytuacji, gdy brak jest przedmiotu żądania, dla zrealizowania którego postępowanie zostało wszczęte. Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie był wniosek Spółki o umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 64 e § 1 upea. Zgodnie z tym przepisem organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny; 3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Organ egzekucyjny winien więc określić, czy w świetle ustalonych w sprawie okoliczności istniały wymienione w tym przepisie przesłanki i odpowiednio do stanu faktycznego i prawnego rozstrzygnąć sprawę w formie postanowienia – na podstawie art. 17 upea. W tym zakresie pełnomocnik odwołał się do poglądu zawartego w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 1995 r. sygn. akt III ARN 50/1995 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 9 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Ke 3/08. Jak zaznaczył pełnomocnik, ani organ egzekucyjny, ani też organ nadzoru nie dokonały oceny istnienia przesłanek wynikających z wniosku Spółki, a rozstrzygnięcie zostało oparte tylko i wyłącznie na treści art. 17 i 18 upea oraz art. 105 Kpa. Dokonując interpretacji pojęcia "interesu publicznego" pełnomocnik wskazał, iż obowiązkiem organów była ocena istnienia tej przesłanki w badanej sprawie, a milczenie obu organów w tej sprawie stanowiło niewątpliwie naruszenie przepisów ustawy egzekucyjnej. Kontynuując, skarżąca wskazała, iż nie można było uznać w sprawie będącej przedmiotem wniosku, że Spółka uchylała się od wykonania obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika I [...] Urzędu Skarbowego, ponieważ obowiązek ten został wykonany przymusowo, zanim Spółka mogła go wykonać dobrowolnie. Przymusowe wykonanie decyzji było przedwczesne i zbędne, a obciążenie Spółki wysokimi kosztami egzekucyjnymi nie tylko było niesprawiedliwe, ale również naruszało zasadę zaufania obywateli do organów władzy publicznej. Natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe nie można utożsamiać z natychmiastową przymusową wykonalnością tej decyzji. Fakt, że wniesienie odwołania nie wstrzymuje wykonania decyzji, nie oznacza, że niezwłocznie po wydaniu decyzji należy przeprowadzić egzekucję należności, nie dając podatnikowi szansy wykonania decyzji w sposób dobrowolny w rozsądnym np. 14 – dniowym terminie, czy też możliwości złożenia wniosku o wstrzymanie wykonania takiej decyzji. Zdaniem skarżącej, za umorzeniem kosztów egzekucyjnych przemawiał interes publiczny, ponieważ przymusowe wykonanie decyzji było przedwczesne i naruszało przepis art. 6 § 1 upea, zgodnie z którym wierzyciel może podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych jedynie w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Skoro jednak, bez usprawiedliwionej potrzeby zastosowano wobec Spółki środek egzekucyjny i zajęto jej rachunek bankowy, to zasadne było umorzenie powstałych w związku z tym kosztów postępowania egzekucyjnego. Jak zaznaczył pełnomocnik, Spółka poniosła koszty egzekucyjne ze znacznym uszczerbkiem dla swojej sytuacji finansowej. Kwota tych kosztów była bowiem wysoka i przekroczyła [...] zł., a jej zapłata – zarówno według obiektywnych, jak i subiektywnych kryteriów oceny – stanowiła znaczny uszczerbek dla sytuacji finansowej. Dodatkowo, podniesiono, że Spółka działa w branży o bardzo niskiej, bo 2% rentowności, a to oznacza, że koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł. – nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu – niejako wymuszałyby uzyskania dodatkowego przychodu w wysokości około [...] zł. Pełnomocnik podniósł ponadto, że taki uszczerbek spowodowałby wzrost zaangażowania kredytowego Spółki o kwotę poniesionych kosztów egzekucyjnych. Istniejąca w sprawie sytuacja – w ocenie pełnomocnika – nie uzasadniała zastosowania art. 105 § 1 Kpa i wydania rozstrzygnięcia procesowego o umorzeniu postępowania. Kontynuując, pełnomocnik ponownie wskazał na przesłanki umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego oraz podkreślił, iż postępowanie w tej sprawie ma charakter wpadkowy, a jego specyfika polega na tym, że może toczyć się kilkakrotnie, a ponowny wniosek zobowiązanego nie byłby wnioskiem w tej samej sprawie, gdyby został złożony w zmienionym stanie faktycznym lub w innych okolicznościach. Możliwe jest także oparcie wniosku o tą samą przesłankę, a organ zobowiązany jest każdorazowo badać taki wniosek pod kątem wystąpienia przesłanek z art. 64 e upea. Kontynuując, pełnomocnik ponownie podkreślił, iż przymusowe wykonanie decyzji Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego było przedwczesne, gdyż decyzja z dnia [...] została doręczona pełnomocnikom zobowiązanej w tym samym dniu, w siedzibie organu, podczas ich spotkania z Naczelnikiem Urzędu i osobami prowadzącymi sprawę opodatkowania Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych za 2002 r. Spotkanie rozpoczęło się o godź.10:00, a zakończyło koło południa. Wręczenie decyzji nastąpiło pod koniec niniejszego spotkania. W tym samym też dniu doszło do nadania tytułowi wykonawczemu klauzuli, wysłania zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego Spółki i zajęciu tego rachunku. Za niezasadny uznała skarżąca pogląd, iż wykonanie nieostatecznej decyzji, czy to dobrowolne, czy przymusowe prowadzi do zapłaty w rozumieniu art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Końcowo, podkreślił pełnomocnik iż organ dokonał błędnej wykładni art. 105 § 1 Kpa, a w konsekwencji błędnie go zastosował umarzając postępowanie, w sytuacji, gdy istniał przedmiot postępowania. Zwrócił też uwagę, iż organ ten nie zauważył, jak to nazwał "szczególnego znaczenia odróżnienia przypadków bezprzedmiotowości postępowania od braku przesłanek do uwzględnienia żądania strony" odwołując się w tej kwestii do poglądu zawartego w wyroku NSA z dnia 6 maja 1998 r. sygn. akt SA 251/88. Pełnomocnik wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego jako wydanych z naruszeniem przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, 2) zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentacje zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja/postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Zdaniem Sądu, postanowienie organu odwoławczego nie zawiera uchybień, które mogły by uzasadniać wyeliminowanie go z obrotu prawnego. Przedmiot sporu ogranicza się do odpowiedzi na pytanie, czy zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej działając jako organ nadzoru utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego mocą którego umorzono postępowanie wszczęte wnioskiem z dnia 4 lipca 2008 r. w części dotyczącej umorzenia w całości kosztów egzekucyjnych A S.A. Organy konsekwentnie stały na stanowisku, że w dacie złożenia wniosku, nie istniał przedmiot postępowania – należne organowi koszty egzekucyjne ( wskutek ich uregulowania ) – a skoro tak, postępowanie w sprawie należało uznać za bezprzedmiotowe i je umorzyć. Ze stanowiskiem tym nie zgadzała się strona skarżąca podnosząc, zarówno kwestię przedmiotowości postępowania – a więc zarzut bezzasadności umorzenia postępowania, jak i istnienie przesłanek implikujących zasadność umorzenia kosztów egzekucyjnych. Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów, w pierwszej kolejności, wskazać należy, iż ostatni ze wskazanych zarzutów nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż rozstrzygnięcie organów dotyczyło kwestii proceduralnej – umorzenia postępowania – zatem nie rozstrzygało o zasadności i istnieniu przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych. Ujmując rzecz inaczej, uznanie bezprzedmiotowości postępowania wyłączyło możliwość merytorycznego rozpatrzenia wniosku, a skoro tak zarzut naruszenia art. 64 e § 2 pkt 1 i 2 upea – jako wykraczający poza granice rozstrzygnięcia – uznać należy za bezzasadny. Należy bowiem wskazać, że Sąd na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) orzeka w granicach danej sprawy, a granice danej sprawy wyznacza zaskarżone rozstrzygnięcia, w badanym przypadku postanowienie o umorzeniu postępowanie. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 105 § 1 Kpa w związku z art. 18 upea poprzez błędne uznanie – przez organy orzekające w sprawie – bezprzedmiotowości postępowania i jego umorzenia, wskazać należy, iż zgodnie z art. 18 upea, "Jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego". Skarżąca nie zakwestionowała zasadności zastosowania tego przepisu, jednakże nie zgodziła się z poglądem organów co do "bezprzedmiotowości" postępowania, a więc de facto naruszenia przepisu art. 105 Kpa. Zgodnie z tym ostatnim przepisem "Gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ administracji publicznej wydaje decyzję o umorzeniu postępowania". Zdaniem skarżącej istniał przedmiot postępowania, a przedmiotem tym było żądanie umorzenia kosztów egzekucyjnych. W tym miejscu zasadne jest odwołanie się do stanu faktycznego ustalonego w sprawie – tj. okoliczności, że tytuł wykonawczy z dnia [...][...] został zrealizowany w dniu 2 lipca 2008 r., kiedy to do organu wpłynęła należność obejmująca zarówno zaległość podatkową, jak i koszty egzekucyjne. W dacie wpływu wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych tj. w dniu 8 lipca 2008 r. należność z tego tytułu nie istniała. Okoliczność tę potwierdziła także skarżąca – w uzasadnieniu skargi –zatem zasadne jest uznanie jej za bezsporną. Zdaniem Sądu, organy nie naruszyły prawa przyjmując za podstawę rozstrzygnięć, brak przedmiotu postępowania, a to z tego tytułu, iż umorzyć można tylko takie koszty, które istnieją tzn. które są organowi należne. Nie można umorzyć – w badanym przypadku uczynić zadość żądaniu skarżącej – kosztów, które zostały uregulowane. Koszty uregulowane nie są bowiem kosztami "należnymi", albo inaczej koszty te utraciły charakter kosztów należnych. W dacie złożenia wniosku, organowi nie były "należne" żadne koszty egzekucyjne, a skoro tak organ nie mógł rozstrzygnąć o ich umorzeniu/lub odmowie umorzenia. Zdaniem Sądu umorzyć bowiem można tylko należność istniejącą (w sensie należną organowi) w dacie złożenia wniosku, a jej uregulowanie – przed dniem złożenia wniosku – pozbawiło kosztów, przymiotu "kosztów należnych". Za taką wykładnią w/w przepisu przemawia treść art. 64 e upea, zgodnie z którym "Organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne. § 2. Koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny; 3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne". Użycie w tym przepisie sformułowania "przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne" wskazuje – zdaniem Sądu – w sposób wyraźny, iż chodzi o koszty, które nie zostały jeszcze uregulowane. Nie chodzi zatem w tym przepisie o koszty jako ogólną kategorię , ale o koszty przypadające, które z przyczyn – wskazanych w § 2 tego przepisu – mogą być umorzone. Na marginesie nie bez znaczenia – dla rozpatrywanej sprawy – jest podkreślenie, iż ten ostatni przepis wprost formułuje zasadę, iż chodzi o koszty, co do których stwierdzono m.in. ich nieściągalność lub wykazanie przez zobowiązanego, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bądź też gdy ściągnięcie kosztów spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Na podstawie art. 64 e upea umorzyć można tylko koszty egzekucyjne, które nie zostały uregulowane. W sytuacji, gdy wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych został złożony po ich uregulowaniu, organ na podstawie art. 105 Kpa w zw. z art. 18 upea winien umorzyć postępowanie w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych jako bezprzedmiotowe, z uwagi na brak przedmiotu rozstrzygnięcia tj. "kosztów przypadających" organowi od zobowiązanego. Nie można bowiem umorzyć czegoś, co nie istnieje, w dacie skierowania żądania do organu egzekucyjnego. W świetle powyższych rozważań, za niezasadne, a w konsekwencji na nie zasługujące na uwzględnienie uznał Sąd pozostałe zarzuty skargi, w tym dotyczące błędnego ustalenia stanu faktycznego oraz nakazu kontroli instancyjnej przez organ odwoławczy rozstrzygnięć pierwszo – instancyjnych, gdyż "Wystąpienie trwałej przeszkody uniemożliwiającej wydanie rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, taka jest bowiem istota umorzenia postępowania ze względu na jego bezprzedmiotowość, sprawia, że zbędnym jest badanie przez organ odwoławczy zarzutów strony postępowania dotyczących wadliwości dotychczas prowadzonego postępowania w zakresie w jakim zarzuty te nie dotyczą kwestii pierwszorzędnej, czyli zaistnienia podstaw do umorzenia postępowania". Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni zgadza się z poglądem zacytowanym powyżej, a sformułowanym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 689/07 ( pub. System Informacji Prawnej LEX Nr 347805 ). Z uwagi na powyższe, Sąd uznał, iż organom rozstrzygającym w rozpatrywanej sprawie nie sposób postawić zarzutu naruszenia prawa. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego postanowienia. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy z dnia 30 września 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.