I SA/Po 1421/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elwira Brychcy Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Asesor sądowy WSA Szymon Widłak Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2009r. sprawy ze skargi TBS na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] . nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. oddala skargę /-/ S. Widłak /-/ E. Brychcy /-/ K. Nikodem Wnioskiem z dnia [...]2008r. T. B. S. sp. z o. o. zwróciła się do upoważnionego przez Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w P. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654, ze zm.) – dalej u.p.d.p.. Spółka, przedstawiła stan faktyczny, opisując, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej otrzymała przed [...]2005r. kredyt ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego za pośrednictwem Banku Gospodarstwa Krajowego. Pozyskane środki wykorzystywano wyłącznie na budowę mieszkań na wynajem. Przychody uzyskiwane przez TBS z tytułu czynszów najmu są w całości przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych i spłatę kredytu bankowego zaciągniętego przed [...] 2005 r. Zadano pytanie, czy w świetle obowiązującego prawa przychód uzyskany przez TBS z czynszu najmu i przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego przez TBS w Banku Gospodarstwa Krajowego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego przeznaczonego w całości na sfinansowanie budowy mieszkań pod wynajem, objęty jest zwolnieniem z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.p. Zdaniem wnioskodawcy przychód z czynszu najmu przeznaczonego na spłatę kredytu zaciągniętego przez TBS w Banku Gospodarstwa Krajowego objęty jest zwolnieniem na podstawie powołanego przepisu, ponieważ przeznaczenie dochodu z czynszu na obsługę kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego jest konieczne do utrzymania zasobów mieszkaniowych, w przeciwnym razie Bank wypowiedziałby umowy kredytową i nastąpiłaby utrata substancji mieszkaniowej TBS. Zdaniem wnioskodawcy związek między spłatą kredytu a utrzymaniem zasobów mieszkaniowych jest bezsprzeczny. Dyrektor Izby Skarbowej w P. w interpretacji z dnia [...]2008r. nr [...] uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji wskazał, że w świetle art.17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p. zwolnione od podatku dochodowego są wyłącznie te dochody towarzystw budownictwa społecznego, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P. ze zwolnienia nie będą korzystały dochody pochodzące z czynszu najmu lokali mieszalnych przeznaczone na spłatę kredytu, ponieważ dochód ten nie został przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Spłacany kredyt został bowiem zaciągnięty na budowę mieszkań pod wynajem. W dniu [...]2008r. spółka wezwała na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1270 ze zm.;dalej:p.p.s.a.) Dyrektora Izby Skarbowej w P. do usunięcia naruszenia prawa. W ocenie Spółki organ zbyt wąsko interpretuje zakres zastosowania normy zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.p. Spółka wykazała na skutek w postaci przejęcia substancji mieszkaniowej, jaki wystąpiłby w przypadku braku spłaty kredytu. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca spółka wniosła o uchylenie indywidualnej interpretacji z [...] 2008 nr [...], zarzucając organowi naruszenie art.17 ust.1 pkt 44 w zw. z ust 1b u.p.d.o.p. W uzasadnieniu skargi spółka ponownie podniosła, że spłata kredytu z dochodu, którego źródłem są przychody z tytułu czynszu najmu, jest konieczna dla utrzymania istniejących zasobów mieszkaniowych, tym samym dochód z takim przeznaczeniem jest objęty zwolnieniem podatkowym. W ocenie spółki dla prawidłowej wykładni art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p. istotne jest pojęcie "gospodarki" użyte w znaczeniu funkcjonalnym, jako całość mechanizmów i warunków działania związanych z zasobami mieszkaniowymi spółki powołując się jednocześnie na językowe znaczenie tego słowa. Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na skargę z 18.08.2008r. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. Nr 153 , poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)- dalej zwaną p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie skarga okazała bezzasadna. Spór dotyczy wykładni przepisu art. 17 ust 1 pkt 44 u.p.d.p. Od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.p. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Zatem, aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia określonego w powołanym przepisie muszą być spełnione dwie przesłanki: po pierwsze dochód ten musi być uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, po drugie dochód ten musi być przeznaczony na cele związane z utrzymaniem tych zasobów. Wobec braku definicji legalnej pojęcia "zasobów mieszkaniowych" za właściwe należy uznać rozumienie potoczne tego pojęcia. Należy zatem przyjąć, że pojęcie to jest określeniem zespołu lokali mieszkalnych oraz innych pomieszczeń i urządzeń, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z mieszkań w budynku mieszkalnym. "Gospodarka" zaś to dysponowanie i zarządzanie czymś. Brak zatem sporu co do tego, że czynsz z najmu lokali mieszkalnych jest dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Jednakże w ocenie Sądu drugi warunek zwolnienia określony w powołanym przepisie nie został spełniony. Dochód ten nie został bowiem przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych. W odniesieniu do przedmiotowego zwolnienia należy akcent postawić na słowie "utrzymanie", co oznacza w języku polskim "zachowanie w stanie niezmienionym, należytym". Czyli dochód musi być przeznaczony na zachowanie istniejącej substancji mieszkaniowej. Czynsz przeznaczony na spłatę kredytu wykorzystanego na budowę lokali mieszkalnych nie służy utrzymaniu zasobów mieszkaniowych, ponieważ kredyt ten został zaciągnięty na budowę budynków mieszkalnych, a nie na ich remont. Za taką interpretacja przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.p. przemawia również wykładnia historyczna. Zauważyć należy, że od 1 stycznia 2007 r. zwolnienie dochodów towarzystw budownictwa społecznego ma inny zakres niż to miało miejsce do zmiany przepisów ustawą z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 202, poz. 1957), który to art. 1 pkt 13 lit. a tiret pierwsze uchylił art. 17 ust. 1 pkt 4j. przy czym zwolnienie zachowało moc do końca 2006 r. na podstawie art. 5 ust. 1 powołanej ustawy zmieniającej. Zgodnie z brzmieniem poprzednio obowiązującego zwolnienie zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 4j u.p.d.p. wolne od podatku były dochody towarzystw budownictwa społecznego uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i z innych źródeł przychodów - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz na budowę mieszkań na wynajem. Porównując obecnie obowiązujący przepis z powołanym przepisem zawartym w art. 17 ust. 1 pkt 4j nie można mieć wątpliwości, że ustawodawca ograniczył zwolnienie dochodów towarzystw budownictwa społecznego, obecnie ze zwolnienia korzystają wyłącznie dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznaczone na utrzymanie tych zasobów. Wyłączono ze zwolnienia m.in. dochody przeznaczone na budowę mieszkań pod wynajem. Zatem dochody pochodzące z czynszu za wynajem lokali mieszkalnych przeznaczonego na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę lokali mieszkalnych podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Odmienna interpretacja wskazywałaby na brak racjonalności ustawodawcy. W związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji . /-/ K Nikodem /-/E. Brychcy /-/ Sz. Widłak