II FSK 1271/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Aleksandra Sylwestrzak, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 13 marca 2009 r. sygn. akt I SA/ Lu 28/09 w sprawie ze skargi P. S.A. w L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie pisemnej interpretacji prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 13 marca 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 28/09 oddalił skargę P. P. G. E. S.A. w L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2008 r. Postanowieniem tym Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając w imieniu Ministra Finansów po rozpatrzeniu zażalenia spółki z dnia 12 września 2008 r., na postanowienie z dnia 3 września 2008 r., utrzymał w mocy własne orzeczenie. Z akt sprawy wynika, iż w dniu 18 czerwca 2008 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w W. wpłynął wniosek spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie powstania przychodu wynikającego z poniesienia kosztów prac ingerujących w środki trwałe spółki przez inwestora. Pismem z dnia 5 sierpnia 2008 r., na postawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływanej jako O.p.) wezwano spółkę do usunięcia w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania, braków formalnych wniosku poprzez złożenie dokumentu potwierdzającego upoważnienie dla A. R. do reprezentowania spółki, tj. pełnomocnictwa udzielonego przez osoby działające w jej imieniu wraz z opłatą skarbową albo innego dokumentu, z którego wynika umocowanie do działania w imieniu spółki pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpoznania. W odpowiedzi na powyższe wezwanie w dniu 12 sierpnia 2008 r. pełnomocnik spółki A. R. przesłał kopię pełnomocnictwa z dnia 4 listopada 2004 r., udzielonego mu przez Zarząd P. S. E. S.A. Brak było dokumentu (np. odpisu pełnego z KRS), potwierdzającego prawo osób udzielających pełnomocnictwa na dzień jego wydania do reprezentowania spółki P. S. E. S.A. i wskazującego na to, że spółka- wnioskodawca powstała wskutek transformacji spółki P. S. E. S.A. W związku z niewykazaniem umocowania dla A. R. do działania w imieniu skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia 3 września 2008 r. pozostawił wniosek o udzielenie interpretacji bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu podniesiono ponadto, że kopia pełnomocnictwa została potwierdzona za zgodność z oryginałem przez radcę prawnego A. Z., a stosownie do treści art. 137 § 3 zdanie drugie O.p., adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Tym samym uwierzytelnienie pełnomocnictwa innej osoby przez radcę prawnego uznano za bezskuteczne uzupełnienie wniosku. Na powyższe postanowienie spółka złożyła zażalenie i zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 O.p., tj. zasady zaufania podatnika do działania organów podatkowych, poprzez brak wystosowania przez organ ponownego wezwania do złożenia wyjaśnień lub uzupełnienia dokumentacji, złożonej przez spółkę w dniu 12 sierpnia 2008 r. oraz naruszenie art. 121 § 2 O.p. poprzez niepoinformowanie, iż przedłożona dokumentacja jest niewystarczająca do rozpoznania sprawy oraz naruszenie art. 122 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w W. rozpoznając sprawę w wyniku zażalenia wskazał, iż kwestia udziału pełnomocnika w postępowaniu podatkowym została uregulowana w art. 137 O.p. Przedstawione przez spółkę pełnomocnictwo z dnia 4 listopada 2004 r. nie spełniało wymaganych prawem kryteriów, tj. m.in. nie było pełnomocnictwem udzielonym przez spółkę oraz nie udzieliły go osoby działające w imieniu spółki. Zgodnie z odpisem KRS (dostępnym na stronie internetowej http://pdi.cors.gov.pl) osobami reprezentującymi spółkę są: P. U. - prezes zarządu, H. B. - wiceprezes i E. W. - wiceprezes. Przedłożone pełnomocnictwo zostało podpisane przez: J. N. i Z. G. Dlatego organ zasadnie uznał, iż spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów, z których wynikałoby umocowanie dla A. R. do reprezentowania wnioskodawcy. Za niezasadny uznano zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. poprzez zaniechanie ponownego wezwania spółki do uzupełnienia dokumentacji. W ocenie organu wezwanie do uzupełnienia braków wniosku z 5 sierpnia 2008 r. zawierało wszelkie niezbędne informacje o sposobie uzupełnienia braków wniosku. Spółka złożyła skargę na to postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 O.p., błędne zastosowanie przepisów procedury podatkowej poprzez zastosowanie art. 169 § 1 O.p. zamiast art. 155 § 1 O.p., naruszenie art. 9 oraz art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm., dalej jako: u.s.d.g.), a nadto naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 i art. 120 O.p. oraz zasady legalizmu wyrażonej w art. 7 Konstytucji RP. Strona skarżąca podniosła, że spółka wielokrotnie zwracała się do tego samego organu z wnioskami o udzielenie interpretacji. Wnioski podpisywane były m.in. przez A. R., legitymującego się identycznym pełnomocnictwem jak zakwestionowane w sprawie. Dopiero w połowie roku 2008 zostało ono podważone przez organ, który nie żądał od spółki wyjaśnień w tym zakresie ani żadnych dodatkowych dokumentów, w szczególności odpisów z KRS wskazujących na osoby upoważnione do działania w imieniu spółki. Zdaniem spółki w sprawie powinien być zastosowany inny tryb wezwania. W wezwaniu skierowanym do spółki wskazano złą podstawę prawną - art. 169 § 1 O.p., co skutkowało określeniem 7 - dniowego terminu na usunięcie braków, a tym samym miała zastosowanie sankcja w postaci pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Zdaniem spółki organ I instancji miał wątpliwości co do stanu faktycznego, a zatem winien zastosować tryb z art. 155 § 1 O.p. Dodano, iż w art. 14h/ O.p. wymieniono przepisy, które należy stosować odpowiednio w sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1 i 1a, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6,10 i 23 działu IV. Art.155 O.p. mieści się w rozdziale 6 O.p., a zatem ma zastosowanie również w postępowaniu dotyczącym interpretacji. Ponadto zdaniem spółki organ naruszył przepis art. 9 u.s.d.g., bowiem żaden przepis nie nakłada na wnioskodawcę obowiązku udzielenia informacji o sposobie jego reprezentacji. Nadto przewlekając załatwienie sprawy organ naruszył art.. 11 ust. 1 i 2 u.s.d.g. Wskazano także na naruszenie: - zasady bezstronności oraz dwuinstancyjności postępowania - ten sam organ wydał rozstrzygnięcie zarówno w pierwszej, jak i w drugiej instancji; - zasady legalizmu, tj. żądania uzupełnienia braków formalnych, które nie wynikają z przepisów prawa, a w konsekwencji pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia, co stoi zdaniem spółki w opozycji do art. 120 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa materialnego, jak też prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji przypomniał, że strona skarżąca jest osobą prawną- spółką akcyjną. Do tworzenia i urzeczywistniania woli osoby prawnej powołane są osoby fizyczne wchodzące w skład jej organów, zaś działania jednostek sprawujących funkcje organu są traktowane jako działania samego podmiotu, o ile mieszczą się w granicach kompetencji danego organu oraz podjęte są jako działania organu. Stosownie do art. 201 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm., dalej k.s.h.) - spółka prawa handlowego, tj. spółka akcyjna, działa przez swego ustawowego przedstawiciela - zarząd (art. 201 k.s.h.), bądź też przez ustanowionego przez spółkę pełnomocnika (art. 136 O.p.). Kwestię pełnomocnictwa w postępowaniu dotyczącym interpretacji regulują przepisy O.p. Z art. 137 § 1 i 2 O.p. wynika, że każda strona może działać przez pełnomocnika, jednakże dla wykazania, że pełnomocnik został dla strony ustanowiony, niezbędne jest złożenie do akt sprawy dokumentu stwierdzającego ustanowienie takiego pełnomocnika. Sąd podkreślił, że pełnomocnictwo w postępowaniu administracyjnym musi być udzielone wprost, nie może być domniemane, a fakt jego udzielenia pisemnie udokumentowany. Zdaniem Sądu, organ podatkowy I instancji prawidłowo na postawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h/ O.p. wezwał stronę do usunięcia tego braku formalnego w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania poprzez złożenie pełnomocnictwa udzielonego przez osoby działające w imieniu spółki wraz z opłatą skarbową albo innego dokumentu, z którego wynikałoby umocowanie do działania w imieniu spółki pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpoznania. Sąd nie zgodził się z zarzutem spółki, iż brak złożenia stosownego pełnomocnictwa do działania w imieniu strony rodził obowiązek organu do wyjaśnienia umocowania poprzez wezwanie w trybie art. 155 § 1 O.p., gdyż złożenie wniosku przez pełnomocnika, który nie przedstawił organowi pełnomocnictwa do występowania w imieniu strony, jest niewątpliwie obarczone brakiem formalnym. Sąd podzielił stanowisko organu podatkowego, iż przedstawiony dokument nie stanowił umocowania dla A. R. do reprezentacji spółki Akcyjnej [...] P. G. E., a jedynie spółki Akcyjnej [...] P. S. E. Wobec powyższego nie można zgodzić się ze stanowiskiem spółki, iż organy podatkowe wbrew przepisom prawa, godząc w interesy przedsiębiorcy, pozostawiły bez rozpoznania wniosek spółki z uwagi na brak dodatkowych dokumentów nie dołączonych do wskazanego pełnomocnictwa. Strona nie przedłożyła zresztą żadnych dokumentów, z których wynikałoby następstwo prawne [...] w stosunku do [...]. Zatem zarzut naruszenia art. 9, art. 11 ust. 1 i 2 u.s.d.g. i art. 120 O.p. Sąd uznał za bezzasadny. Ponadto zdaniem Sądu w zaskarżonym postanowieniu prawidłowo wskazano, iż pełnomocnictwo zostało niewłaściwie potwierdzone za zgodność z oryginałem przez radcę prawnego A. Z., gdyż stosownie do treści art. 137 § 3 zdanie drugie O.p., adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Sąd odnosząc się do pozostałych zarzutów podniósł, iż tryb rozpatrzenia interpretacji indywidualnych jest szczególnym trybem postępowania, a zgodnie z dyspozycją art. 13 minister właściwy do spraw finansów publicznych jest organem podatkowym - właściwym w sprawach interpretacji przepisów prawa podatkowego (§ 2 pkt 4). Tak więc tylko ten organ jest właściwy do rozpoznania zażalenia. Zdaniem Sądu rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym postanowieniu zostało wydane na podstawie i w granicach prawa podatkowego, zgodnie z zasadą przyjętą w art. 120 O.p. Określona w art. 120 O.p. zasada praworządności jest powtórzeniem zasady praworządności przyjętej w Konstytucji RP, a zatem skoro stwierdzono, że organ działał na podstawie i w granicach prawa, to także zarzut naruszenia Konstytucji RP jest bezzasadny. W skardze kasacyjnej spółka zarzuciła wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie: 1). naruszenie przepisów postępowania – art. 174 pkt 2 p.p.s.a., w stopniu który miał istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 169 § 1 i art. 136 oraz w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi, mimo że skarga z przyczyn wskazanych w tym przepisie powinna zostać uwzględniona, - art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej spółka wskazała, że nie została poinformowana o zmianie praktyki organu podatkowego co do skuteczności przedstawionych przez nią dokumentów dotyczących pełnomocnictwa, skutkującą uchyleniem się przez organ podatkowy od merytorycznego załatwienia sprawy w wyniku skorzystania z wątpliwego pretekstu w postaci niedostarczenia prawidłowego dokumentu, co było równoznaczne z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie, a niedostrzeżenie tego naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie miało istotny wpływ na treść wydanego wyroku. W ocenie strony skarżącej między stroną a organem udzielającym interpretacji wytworzył się, w zakresie sposobu wykazywania umocowania, pewien daleki od doskonałości zwyczaj. Jeżeli zatem organ chciał odstąpić od przyjętych zwyczajów, nie powinien ograniczać się do wystosowania do strony sztampowego wezwania do usunięcia braków. Skarżąca spółka zwróciła także uwagę, że wezwanie do uzupełnienia braków było nieprecyzyjne, nie wskazywało, kto i jakie ma dostarczyć dokumenty. Strona podniosła także, że wezwanie do usunięcia braków, mimo występowania w sprawie pełnomocnika, zostało skierowane bezpośrednio do skarżącej. Sąd pierwszej instancji tego naruszenia nie zauważył dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia. Nasilenie naruszeń prawa, do jakiego doszło w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji winno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia. Skarżąca zarzuciła ponadto nieujęcie w treści uzasadnienia kwestionowanego wyroku wszystkich istotnych kwestii oraz opartych na nich zarzutów i argumentacji, co stanowi o naruszeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie art. 141 § 4 p.p.s.a. Ponadto według spółki, sposób argumentacji oraz sama treść merytorycznego uzasadnienia zaprezentowanego przez Sąd nie spełnia wymogów, jakie należy stawiać rzetelnemu i przekonującemu uzasadnieniu orzeczenia. Spółka zaskarżyła wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w całości i w tym zakresie wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu Sądowi oraz zasądzenie na rzecz spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie odniósł się do skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Nie można zgodzić się z argumentacją skargi kasacyjnej dotyczącą naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zbyt skrótowe przedstawienie zarzutów skargi, a następnie nieodniesienie się do nich w sposób wyraźny (poprzez jednoznaczne zanegowanie poglądów strony) i przedstawienie własnych wywodów Sądu w sposób chaotyczny i nieprzekonywujący. Uzasadnienie wyroku nie może polegać na dokładnym cytowaniu skargi i innych pism w postępowaniu sądowym. Sąd winien zarzuty te streścić poprzez wskazanie istoty zarzutu, nie musi natomiast powtarzać dosłownie całej argumentacji. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku wymogom tym odpowiada, na jego podstawie można bowiem odtworzyć wywody i zarzuty skargi. Sąd pierwszej instancji przedstawił także sposób swojego rozumowania, który doprowadził go do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Wywody Sądu są w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jasne i logiczne. Sąd w pierwszej kolejności wyjaśnił (z powołaniem podstawy prawnej), w jaki sposób działają osoby prawne, wskazując na sposób ich reprezentacji. Wskazał na możliwość działania w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji przez pełnomocnika i powołał przepisy regulujące tę kwestię. Ocenił, jaki charakter ma brak w postaci niezałączenia pełnomocnictwa do wniosku podpisanego przez osobę powołującą się na fakt jej upoważnienia do zastępowania strony i z tego wywiódł, w jakim trybie (wskazując stosowny przepis) brak taki winien uzupełniony. Ocenił także prawidłowość działania organu (pozostawienie wniosku bez rozpoznania) w kontekście zgodności z art. 9 i art. 11 ust. 1 i 2 u.s.d.g. i istniejącej praktyki w stosunkach między stroną skarżącą a organem. Sąd wskazał także, że twierdzenie o niemożności potwierdzenia za zgodność z oryginałem pełnomocnictwa znajduje oparcie w treści art. 137 § 3 O.p. Sąd odniósł się także do zarzutu naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, a taki był zawarty w skardze. Sąd pierwszej instancji istotnie nie odniósł się natomiast do zarzutu naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Uchybienie to nie mogło jednak mieć wpływu na wynik sprawy. W sprawie nie wydano bowiem decyzji, a przepis ten odnosi się wyraźnie do wydania decyzji, a ponadto ma zastosowanie w sytuacji, gdy w wyniku wniesienia środka odwoławczego następuje przekazanie sprawy do organu wyższej instancji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2006 r., I FSK 62/06, opubl. w Lex pod nr 286615). Wskazując motywy swojego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji w istocie zatem wyraźnie negował zasadność argumentacji strony skarżącej. Twierdzenie, że w uzasadnieniu brak jest jednoznacznych stwierdzeń w tym zakresie, nie jest zatem trafne. Ustawodawca nie wymaga bowiem, aby sąd w uzasadnieniu zawierał stwierdzenia o nietrafności poglądów strony skarżącej, jeżeli wniosek taki wynika z motywów uzasadnienia. Zauważyć ponadto należy, że z obszernego uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, ażeby wady uzasadnienia (nawet gdyby zaistniały) mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzut oparty na podstawie wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. może odnieść skutek wyłącznie wówczas, gdy naruszenie przepisów postępowania mogłoby skutkować wydaniem rozstrzygnięcia innej treści. Uwaga ta (o konieczności wykazania wpływu naruszenia na wynik sprawy) odnosi się również do zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 134 § 1 p.p.s.a. Istotnie wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku skierowane zostało do strony, a nie jej pełnomocnika. Nie miało to jednak wpływu na wynik sprawy, skoro wezwanie to wykonał faktycznie A. R. w terminie w nim wskazanym. Zauważyć także należy, iż zarzucając Sądowi naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. skarżąca nie wskazała, naruszenia jakiego przepisu postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny nie zauważył, dokonując kontroli zaskarżonego aktu. Kwestię doręczeń pism pełnomocnikowi reguluje art. 145 § 2 w zw. z art. 14 h/ O.p. Przepisu tego nie wymieniono w skardze kasacyjnej. Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 169 § 1, art. 136 oraz w zw. z art. 121 § 1 O.p. Przede wszystkim organ podatkowy nie kwestionował możliwości działania strony przez pełnomocnika, wynikającej z art. 136 w zw. z art. 14h O.p. Pozostawienie wniosku bez rozpoznania spowodowane było wyłącznie tym, że osoba, która podpisała wniosek w imieniu podatnika, nie wykazała właściwie swojego umocowania. Prawidłowo także uznał zarówno organ podatkowy, jak i Sąd pierwszej instancji, że brak pełnomocnictwa stanowił w tym przypadku brak formalny, którego uzupełnienie winno nastąpić w trybie wskazanym w art. 169 § 1 O.p. Zgodnie z art. 137 § 3 O.p. pełnomocnik zobowiązany jest dołączyć do akt oryginał pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczony jego odpis. Jeżeli pełnomocnictwa tego brak, a pismo wniosek składa w imieniu strony pełnomocnik, to pismo nie odpowiada wymogom formalnym. Wezwanie, jakie organ wystosował do pełnomocnika strony spełniało wymogi określone w art. 169 § 1 O.p. Zażądano w nim złożenia dokumentu potwierdzającego upoważnienie dla A. R. do reprezentowania skarżącej (a zatem tego podmiotu, w imieniu którego składa wniosek), to jest pełnomocnictwa udzielonego przez osoby umocowane do działania w jej imieniu wraz z opłatą skarbową albo innego dokumentu, z którego wynika umocowanie do działania w imieniu spółki. Wskazano termin wykonania wezwania i skutek, jaki nastąpi w wypadku nieuzupełnienia braków formalnych w terminie, pouczono również o sposobie uwierzytelnienia kopii pełnomocnictwa. Nie można przy tym uznać, jak wywodzi strona skarżąca, iż wobec przyjętej przez strony pewnej praktyki (której, jak strona sama stwierdziła "sporo brakowało do ideału prawnego"), organ zobowiązany był do wskazania w wezwaniu, iż domaga się innego pełnomocnictwa niż dotychczas składane przez A. R. i akceptowane przez organ. Zauważyć należy, że wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. zasady pogłębiania zaufania do działania organów podatkowych nie można interpretować w oderwaniu od zasady praworządności, wskazanej w art. 120 O.p. Organy podatkowe w swoim działaniu winny się kierować i działać w granicach prawa. Postępowanie podatkowe czy postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji podatkowych nie jest oparte na zwyczaju wypracowanym przez organ i stronę, ale regulowane przepisami prawa, jednakowymi w odniesieniu do wszystkich uczestników tego postępowania. Nie można zatem uznać, że zasada wyrażona w art. 121 § 1 O.p. nakłada na organ obowiązek powielania niewłaściwego, niezgodnego z prawem postępowania bądź uprzedzania strony (dodatkowo), iż od pewnego momentu postępowanie organu będzie zgodne z prawem. Nie jest zbytnim rygoryzmem formalnym pozostawienie bez rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji, jeżeli stronie wskazano sposób uzupełnienia braków, zgodny z przepisami prawa i pouczono ją o skutkach niewykonania czytelnego i jasnego wezwania. Z tych względów na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalono jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.