I SA/Wr 42/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik, Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant Anna Wojtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi A spółka z o.o. w K. G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz A spółka z o.o. w K. G. kwotę 457,00 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia [...] r. (data wpływu do organu podatkowego) "A" Sp. z o.o. z/s w K. G. ( zwane dalej stroną, podatnikiem, skarżącym) zwróciło się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - umorzonej części kredytu bankowego zaciągniętego przez w Banku "B". Istota problemu sprowadzała się do wątpliwości, czy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - prowadząca działalność statutową obejmującą utrzymanie zasobów mieszkaniowych oraz budowanie mieszkań na wynajem, która w 2007 roku uzyskała decyzję o umorzeniu kredytu na realizację przedsięwzięcia inwestycyjno - budowlanego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego 1. czy umorzoną przez bank kwotę kredytu spółka obowiązana była zaliczyć do przychodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi ? ; oraz 2. czy dochód powstały z tego tytułu będzie wolny od podatku ? Przedstawiając własne stanowisko - spółka uznała, że wartość umorzonej części kredytu, z którego zrealizowano inwestycję mieszkaniową, należy zaliczyć do przychodów uzyskanych z gospodarki mieszkaniowej, a warunkiem zwolnienia powstałego z tego tytułu dochodu z opodatkowania (w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jest przeznaczenie go na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych lub na budowę mieszkań na wynajem. Stanowiska wnioskodawcy nie podzielił organ udzielający interpretacji w imieniu Ministra Finansów, który stwierdził, że umorzenie części kredytu preferencyjnego w Banku "B" nie stanowi dochodu, którego źródłem jest gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Przeznaczenie kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego jest jednoznacznie określone w przepisach i jest ono ściśle związane z kosztami budowy lokali na wynajem. Ponadto wskazano, że zasoby mieszkaniowe stanowią już istniejące budynki mieszkalne wraz z infrastrukturą, a nie budynki w budowie. Wobec powyższego, dochód ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Interpretacja ta, z dnia [...] r. została skutecznie doręczona w dniu [...] r. (bezsporne, K-9 akt administracyjnych). W dniu [...] r. spółka z o.o. "A" w K. G., nie zgadzając się ze stanowiskiem przyjętym w udzielonej interpretacji - wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa i zmiany dokonanej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Pismem z dnia [...] r. (doręczonym stronie w dniu [...] r.) działający w imieniu Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. - odmówił zmiany interpretacji indywidualnej. Strona niezadowolona z rozstrzygnięcia, złożyła (w ustawowym terminie) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, kwestionując merytoryczną treść udzielonej interpretacji. Prezentowane w skardze stanowisko popierała też argumentacja zawarta w piśmie procesowym złożonym Sądowi na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2009 r., do którego załączono pismo Ministerstwa Finansów z dnia [...] r. w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - dochodów uzyskiwanych przez TBS-y (Towarzystwa Budownictwa Społecznego). W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. Stosownie zaś do przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) (P.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany wskazanymi przez stronę skarżącą zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przeprowadzona w sprawie kontrola legalności działań organu administracji publicznej obejmowała wydaną w trybie art. 14 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.- dalej OP) interpretację przepisów prawa wydaną w indywidualnej sprawie. Jak w każdej sprawie poddanej kognicji sądów administracyjnych także i w tym przypadku ocenę merytorycznej zasadności spornych stanowisk stron należało poprzedzić ustaleniem, czy zachowane zostały szczególne wymogi procesowe związane z wydaniem tego rodzaju rozstrzygnięć. W pierwszej kolejności należało zatem ustalić, czy zaskarżona interpretacja podatkowa została wydana przez upoważniony do tego organ w ustawowym terminie. W myśl art. 14 d OP, interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 OP. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, termin o którym mowa w art. 14d OP, może być uznany za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy. Słuszność tego stanowiska potwierdza pogląd prawny Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w uchwale z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I FPS 2/08, (CBOIS oraz Lex nr 456605), w której Sąd ten stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r., pojęcie "niewydanie postanowienia" użyte w art. 14b § 3 OP oznacza - brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis § 1 powołanego artykułu. Powołana uchwała z uwagi na stan faktyczny sprawy odnosi się wprawdzie do stanu prawnego obowiązującego w 2005 r., jednakże jak - podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny - pod rządem obowiązującej obecnie regulacji prawnej, zwrot "wydać interpretację" jest ścisłym odpowiednikiem słów "udzielić interpretacji", a zmiana brzmienia stosownych przepisów OP nie stwarza podstaw do innego - niż przedstawione wcześniej - rozumienia pojęcia "niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art.14d " (odpowiednio - art. 14o § 1 znowelizowanej OP). Dla zachowania określonego w nim terminu, konieczne jest nie tylko wydanie interpretacji, rozumiane jako sporządzenie, opatrzenie datą i podpisanie przez uprawnioną osobę, ale konieczne jest również doręczenie tej interpretacji w terminie określonym w ustawie. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela przedstawiony wyżej pogląd. Z akt sprawy wynika, że wniosek skarżącej spółki o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do właściwego organu [...] r. Potwierdza to prezentata umieszczona na wniosku (K -5 akt administracyjnych). Taką datę wpływu wniosku ustalił także Minister Finansów, powołując ją w treści zaskarżonej interpretacji. Akta sprawy nie wskazują przy tym, aby organ podatkowy podejmował jakiekolwiek czynności przed wydaniem interpretacji, jak również, aby zaistniały okoliczności wymienione w art. 139 § 4 OP, które skutkowałyby przedłużeniem terminu do wydania interpretacji. W niniejszej sprawie, termin określony z art. 14d OP, liczony zgodnie z art. 12 § 3 OP, upływał w dniu [...] r. (wtorek), natomiast interpretację doręczono spółce w dniu [...] r. (czwartek), o czym świadczy potwierdzenie odbioru interpretacji (K- 9 akt administracyjnych). Nie ulega zatem wątpliwości, iż zaskarżona interpretacja wydana - w rozumieniu doręczona - została z uchybieniem 3-miesięcznego terminu, o którym stanowi art. 14d OP. Zgodnie z art. 14o § 1 OP, w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie zakreślonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie (tzw. "milcząca interpretacja"). Powyższe oznacza, że jeżeli organ wydający interpretację, nie doręczył skutecznie tej interpretacji wnioskodawcy przed upływem terminu określonego w art. 14d OP, traci on uprawnienie do jej wydania. Upływ terminu o jakim mowa w art. 14 d OP, rodzi bowiem taki skutek, że w obrocie prawnym wiążąca staje się ta interpretacja przepisów prawa podatkowego jaką przedstawił wnioskodawca we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przez organ podatkowy. W rozpatrywanej sprawie opisany skutek nastąpił w dniu [...] r. Z powyższych względów Sąd nie mógł badać merytorycznej zasadności zarzutów skargi odnoszących się do stanowiska Ministra Finansów, które – jak wykazano wyżej - nie ma mocy wiążącej. Uznając, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów procesowych, tj. regulacji art. 14d OP, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżoną interpretację Ministra Finansów. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, zaś podstawę wstrzymania wykonania zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 152 powołanej wyżej ustawy procesowej.