I SA/Po 298/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Małek Sędziowie WSA Katarzyna Wolna-Kubicka /spr./ WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2009r. sprawy ze skargi J. G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę /-/M. Jaśniewicz /-/St. Małek /-/K. Wolna – Kubicka W dniu 10 września 2009r. (data wpływu do Izby Skarbowej) J. G. wniósł o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny. Wnioskodawca wykonuje w ramach projektu współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007 – 2013 czynności kierownika organizacyjnego przedmiotowego projektu odnoszące się bezpośrednio do beneficjenta, który zawarł z Instytucją Pośredniczącą umowę o dofinansowanie projektu, a zatem otrzymał dotację rozwojową w rozumieniu art. 106 ustawy o finansach publicznych. Do czynności kierownika administracyjnego projektu należy m. in.: organizowanie pracy osób zatrudnionych w projekcie lub zlecanie zadań wykonywanych przez podwykonawców związanych z realizacją projektu, organizowanie i realizacja czynności związanych z naborem, kwalifikacją i udziałem w projekcie beneficjentów ostatecznych, planowanie i organizowanie szkoleń czy sprawowanie nadzoru nad realizacją projektu. W związku z powyższym J. G. zadał pytanie czy podwykonawcy lub osoby zatrudnione na podstawie umowy cywilnoprawnej bądź umowy o pracę, którym została powierzona, w ramach projektu, który otrzymał dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007 – 2013, realizacja zadań odnoszących się bezpośrednio do beneficjentów i z tego tytułu otrzymują wynagrodzenie, korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca podniósł, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Z kolei stosownie do art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy o finansach publicznych dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów – dotacje rozwojowe. Wymieniony przepis jednoznacznie wskazuje, iż dotacje rozwojowe są to środki przeznaczane m. in. na realizację projektów, a zatem na ponoszenie określonych wydatków w ramach projektu. Z kolei integralną częścią umowy o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego zawartą pomiędzy beneficjentem a Instytucją Pośredniczącą jest wniosek o dofinansowanie projektu, w którym beneficjent określa zadania realizowane w ramach projektu , podając formę prawną, w której zadanie będzie wykonywane (umowa o pracę, podwykonawstwo, umowa cywilnoprawna). Do przykładowych zadań wskazanych w projekcie należą: zarządzenie projektem, przeprowadzanie szkoleń, obsługa prawna czy obsługa księgowa. Powyższe zadania wykonywane są przez określone osoby, tj. podwykonawców, pracowników lub osoby zatrudnione na podstawie umowy cywilnoprawnej. Skoro więc wykonywane przez kierownika administracyjnego projektu czynności w sposób bezpośredni dotyczą beneficjenta, który otrzymuje dotację a dotacja wykorzystywana jest m. in. na wypłatę wynagrodzenia dla tego kierownika, to korzysta on ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 pdof. Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji z dnia (...) nr (...), uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdził, iż dotacje rozwojowe w rozumieniu art. 202 ust. 2 pkt 2 ustawy o finansach publicznych mogą być udzielane jednostkom sektora finansów publicznych, innym podmiotom będącym beneficjentami tych środków oraz podmiotom, którym w ramach programu operacyjnego została powierzona na podstawie porozumienia lub umowy realizacja zadań odnoszących się bezpośrednio do beneficjentów (Instytucjom Zarządzającym, Instytucjom Pośredniczącym i Instytucjom Pośredniczącym II stopnia). Natomiast beneficjentami, zgodnie z przepisami ustawy z 6 grudnia 2006r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, mogą być osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, realizujące projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych w oparciu o decyzję lub umowę o dofinansowanie projektu. Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego nie wynika, aby był on stroną umowy o dofinansowanie projektu. Przychodu z tytułu wynagrodzenia na podstawie umowy o pracę albo umowy cywilnoprawnej, a także wynagrodzenia podwykonawców, nie można zatem utożsamiać z dotacją rozwojową. W konsekwencji do przychodu uzyskiwanego przez J. G. nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy podatkowej. Pismem z dnia (...) J. G. wezwał Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi Dyrektor uznał, iż brak jest podstaw do zmiany interpretacji, powołując argumentację jak w jej uzasadnieniu. W skardze J. G. wniósł o uchylenie interpretacji, zarzucając naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 pdof, poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że dochody otrzymywane przez skarżącego od kwietnia 2008r. nie są objęte zwolnieniem przewidzianym w tym przepisie, albowiem dotacje rozwojowe mogą być udzielane jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym podmiotom będącym beneficjentami tych środków, a także podmiotom, którym w ramach programu operacyjnego powierzona została na podstawie porozumienia lub umowy realizacja zadań odnoszących się bezpośrednio do beneficjentów, a skarżący otrzymuje wynagrodzenie współfinansowane w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego nie będące dotacją w rozumieniu art. 106 ust. 2 pkt 3 ustawy o finansach publicznych. W uzasadnieniu skarżący powtórzył argumenty wskazane w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji. Podkreślił ponadto, iż od dnia 20 grudnia 2008r. przepis art. 202 ust. 1 pkt 2 (winno być art. 202 ust. 2 pkt 2) ustawy o finansach publicznych uległ zmianie i w obecnie obowiązującym brzmieniu dotacje rozwojowe mogą być udzielane jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym podmiotom będącym beneficjentami tych środków, a także podmiotom, którym w ramach programu operacyjnego została powierzona na podstawie porozumienia lub umowy realizacja zadań odnoszących się bezpośrednio do beneficjentów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. W rozpatrywanej sprawie rozważenia wymaga, czy wynagrodzenie otrzymane przez podwykonawców lub osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę bądź umowy cywilnoprawnej, które wykonują w ramach projektu współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007 – 2013 czynności odnoszące się bezpośrednio do beneficjenta, który zawarł z Instytucją Pośredniczącą umowę o dofinansowanie projektu, a zatem otrzymał dotację rozwojową w rozumieniu art. 106 ustawy o finansach publicznych, podlega zwolnieniu na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000, Nr 14, poz. 176, z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 129 pdof wolne od podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub z budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Stosownie do art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy z 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym w chwili wydania zaskarżonej interpretacji (Dz. U. Nr 249, poz. 2104, z późn. zm.), dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2 (środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa) lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane "dotacjami rozwojowymi". Z kolei w myśl art. 202 ust. 2 pkt 2 ustawy o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zaskarżonej interpretacji środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2 – 4, mogą być wykorzystane na dotacje rozwojowe dla jednostek sektora finansów publicznych oraz innych podmiotów będących beneficjentami tych środków, a także dla podmiotów, którym w ramach programu operacyjnego została powierzona na podstawie porozumienia lub umowy realizacja zadań odnoszących się bezpośrednio do beneficjentów. Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego wynika, iż skarżący wykonuje czynności kierownika organizacyjnego projektu współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego, odnoszące się bezpośrednio do beneficjenta, który otrzymał dotację rozwojową. Podkreślić należy, iż skarżący nie otrzymał żadnej dotacji w rozumieniu art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy ani jako beneficjent, ani jako podmiot, któremu w ramach programu operacyjnego powierzono na podstawie porozumienia lub umowy realizację zadań odnoszących się bezpośrednio do beneficjentów. Wykonywał on jedynie, jako kierownik administracyjny projektu, czynności bezpośrednio związane z projektem, na który to beneficjent uzyskał dotację. Poglądu tego nie zmienia fakt, iż wynagrodzenie skarżącego wypłacane jest ze środków pochodzących z dotacji. Jak bowiem słusznie wskazał Dyrektor wynagrodzenia wypłacanego na podstawie umowy o pracę bądź umowy cywilnoprawnej czy też wypłacanego dla podwykonawców nie można utożsamiać z dotacją w rozumieniu powołanych przepisów. Na marginesie Sąd stwierdza, iż od dnia 20 grudnia 2008r. przepis art. 202 ust. 2 pkt 2 ustawy o finansach publicznych stanowi, iż środki przeznaczone na realizację programów i projektów, z udziałem środków, o których mowa w ust. 1 (środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2 – 4), mogą być wykorzystane na dotacje rozwojowe dla jednostek sektora finansów publicznych oraz innych podmiotów będących beneficjentami tych środków, a także dla instytucji pośredniczących oraz podmiotów, którym w ramach programu finansowanego z udziałem tych środków, została powierzona realizacja zadań odnoszących się bezpośrednio do beneficjentów. Okoliczność ta jednak, z uwagi na datę wejścia w życie znowelizowanego przepisu, jak również samą jego treść, nie prowadzi do zmiany oceny prawidłowości wydanej interpretacji. Reasumując podwykonawcy bądź osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę bądź umowy cywilnoprawnej, którym została powierzona w ramach projektu realizacja zadań odnoszących się bezpośrednio do beneficjentów i z tego tytułu otrzymują wynagrodzenie, nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tych powodów Sąd, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), orzekł jak w sentencji. /-/ Maciej Jaśniewicz /-/ Katarzyna Wolna – Kubicka /-/ Stanisław Małek