I SA/Wr 75/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Marek Olejnik, Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2009 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi A. P. sp. z o.o. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych – w zakresie przychodu podlegającego opodatkowaniu I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej interpretacji, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. P. sp. z o.o. z siedzibą w S. kwotę 457,00 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 14 lipca 2008 r. (data prezentaty organu podatkowego), A. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (dalej: skarżąca spółka) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu z tytułu umożliwienia pracownikom udziału w imprezach integracyjnych organizowanych przez pracodawcę. Skarżąca spółka wyjaśniła, że mimo sporządzania listy pracowników uczestniczących w przedmiotowych imprezach, nie jest możliwe sprecyzowanie, czy i w jakim stopniu osoby te skorzystały z konkretnych świadczeń. Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie, skarżąca spółka przyjęła, że stosownie do art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. nr 14 poz. 176 ze zm. – dalej powoływana jako u.p.d.o.f.), w przedstawionym stanie faktycznym nie wystąpi konieczność rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Pismem z dnia [...] (doręczonym skarżącej spółce w dniu 17 października 2008 r.) Minister Finansów udzielił interpretacji indywidualnej uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe Uzasadniając swoje stanowisko powołał się na przepis art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 2a, art. 12. ust. 1 oraz art. 31 u.p.d.o.f. Wskazał, że z uwagi na możliwość zindywidualizowania otrzymanych przez pracowników świadczeń ich wartość stanowi dla pracowników źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W dniu 29 października 2008 r. skarżąca spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając wydanej interpretacji naruszenie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą do przyjęcia obowiązku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu pracowników spółki z tytułu umożliwienia udziału w imprezach integracyjnych organizowanych przez pracodawcę (spółkę). Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów pismem z dnia 19 listopada 2008 r., stwierdził brak podstaw do zmiany uprzednio zajętego stanowiska, podtrzymując dotychczasowe poglądy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca spółka wniosła o uchylenie interpretacji i zarzucając wydanej interpretacji naruszenie art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie domagała się potwierdzenia, że w świetle art. 11 ust. 1, art. 11 ust. 2a oraz art. 12 u.p.d.o.f. umożliwienie pracownikom udziału w imprezach integracyjnych nie powoduje po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu. W uzasadnieniu skargi powieliła zarzuty podniesione we wniosku wzywającym do usunięcia naruszenia prawa podkreślając, że opodatkowanie przychodu może nastąpić tylko wówczas, jeżeli pracownik otrzymał (skonsumował) świadczenie w naturze lub też inne nieodpłatne świadczenie a "doliczenie do dochodu "statystycznie przypadającej" wartości świadczenia byłoby oczywiście sprzeczne z u.p.d.f. W odpowiedzi na skargę, strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej powoływana jako "p.p.s.a.". W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych, mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Stosownie do przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany wskazanymi przez stronę skarżącą zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W zakresie tak określonych kompetencji, Sąd stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak z przyczyn innych, niż zostały w niej podniesione. W sprawie niniejszej, przedmiotem kontroli Sądu była, wydana przez Ministra Finansów interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Dokonana przez Sąd analiza akt przeprowadzonego przez organ postępowania, uzasadnia stwierdzenie, że Minister Finansów, wydając zaskarżoną interpretację, naruszył wymóg procesowy, określony w przepisie art. 14 d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.- dalej O.p.). W myśl powołanego przepisu, interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 O.p. Z kolei skutkiem niewydania interpretacji w powyższym terminie jest, o czym stanowi art. 14o § 1 O.p., uznanie, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Niewydanie zatem interpretacji w terminie określonym przepisem art. 14 d O.p. oznacza przyjęcie tzw. "milczącej interpretacji". Na tle powołanych regulacji, należy przywołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I FPS 2/08, (CBOIS oraz Lex nr 456605), w której przyjęto, w związku z wystąpieniem rozbieżności interpretacyjnych w orzecznictwie i poglądach doktryny, że w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r., pojęcie "niewydanie postanowienia" użyte w art. 14b § 3 O.p., oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis § 1 powołanego artykułu. Uchwała ta została co prawda podjęta na tle stanu prawnego obowiązującego w roku 2005, jednak jest ona w pełni przydatna w obecnym stanie prawnym, tj. na tle aktualnego brzmienia art. 14d O.p. Jak bowiem wynika z jej uzasadnienia także pod rządem obowiązującej obecnie regulacji prawnej, zwrot "wydać interpretację" jest ścisłym odpowiednikiem słów "udzielić interpretacji". Zmiana brzmienia stosownych przepisów O.p. nie stwarza wobec tego podstaw do innego - niż przedstawione wcześniej - rozumienia pojęcia "niewydanie interpretacji w indywidualnej w terminie określonym w art. 14d" (art. 14o § 1 znowelizowanej O.p.). Pogląd, wyrażony w przywołanej wyżej uchwale oraz jej uzasadnieniu, że "wydanie interpretacji" obejmuje jej sporządzenie oraz doręczenie zainteresowanemu podziela Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę. Oznacza to, że w stanie prawnym mającym zastosowanie w niniejszej sprawie (po nowelizacji), nie ma podstaw do innego rozumienia pojęcia "niewydanie interpretacji indywidualnej" w terminie określonym w art. 14d O.p. niż w cytowanej uchwale powiększonego składu NSA. Oznacza to, że wydanie przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej, wiąże się zarówno z jej sporządzeniem jak i doręczeniem wnioskodawcy w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Tak pojmowana realizacja wymienionego obowiązku zapewnia realną ochronę wnioskodawcy, a więc służy urzeczywistnieniu idei, która legła u podstaw analizowanej instytucji prawnej. Jej gwarancyjną funkcję podkreślono w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 30 października 2006 r., sygn. akt P 36/05, OTK ZU 2006, nr 9/A, poz. 129. Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że wniosek skarżącej o udzielenie interpretacji wpłynął do właściwego organu w dniu 14 lipca 2008 r., zaś interpretacja datowana na dzień 14 października 2008 r. i tego samego dnia złożona na poczcie została doręczona skarżącej w dniu 17 października 2008 r., co potwierdzają adnotacje umieszczone na dokumencie zwrotnego potwierdzenia jej odbioru (k. 18 akt administracyjnych). Organ prowadzący postępowanie nie wykazał w rozpoznawanej sprawie, że zaistniały okoliczności wymienione w art. 139 § 4 O.p., mające wpływ na termin wydania interpretacji. W szczególności nie ma podstaw do tego aby do okresu trzech miesięcy, o którym mowa w art. 14d O.p wliczać terminy przewidziane w art. 48a ust 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz.U. z 2008 r. Nr 189, poz. 1159) do przemieszczenia i doręczenia w ramach powszechnej usługi pocztowej, tj. 4 dni po dniu nadania - w przypadku przesyłki listowej najszybszej kategorii (pkt 1) i 6 dni po dniu nadania - w przypadku przesyłki niebędącej przesyłką najszybszej kategorii (pkt 2). Terminy przewidziane w art. 48a ust 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe nie są terminami prawa podatkowego w rozumieniu art. 139 § 4 O.p, do którego odsyła art. 14d O.p. Stwierdzenie, że wydanie zaskarżonej interpretacji nastąpiło z naruszeniem przepisu art. 14d O.p., czyniło bezprzedmiotowym ustosunkowywanie się do zarzutów zawartych w skardze tj. naruszenia art. 11 ust. 1, art. 11 ust. 2a oraz art. 12 u.p.d.o.f. Reasumując, ze względu na uchybienie przez Ministra Finansów terminowi do wydania zaskarżonej interpretacji (wpływ wniosku w dniu 14 lipca 2008 r., doręczenie interpretacji w dniu 17 października 2008 r.), zaczęła obowiązywać tzw. "milcząca interpretacja", uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie. Mając powyższe na uwadze, Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, a wstrzymanie jej wykonania znalazło oparcie w przepisie art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono stosownie do treści art. 200 p.p.s.a.