I SA/Bd 205/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 maja 2009 r. sprawy ze skargi H. F. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz H. F. kwotę 440 (czterystaczterdzieści) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu [...]. H. F. złożyła wniosek, uzupełniony pismem z dnia [...]. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek budowlanych. Przedstawiła następujący stan faktyczny : W dniu [...]. skarżąca wraz z mężem otrzymała darowiznę zabudowanego gospodarstwa rolnego o pow. [...] ha. Po upływie [...] lat od darowizny zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z dnia [...]. przeznaczono ww. nieruchomość m.in. pod budownictwo jednorodzinne oraz częściowo pod drogi publiczne. Decyzją z dnia [...]. władze miasta zatwierdziły podział ww. nieruchomości w oparciu o ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 2004r. W wyniku podziału powstało [...] działek, z czego dwie działki o nr [...] i nr [...] wydzielono pod drogi gminne. Po podziale gruntów na działki były nadal wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej (uprawa zbóż). Wnioskodawczyni podała, że w dniu [...]r. zostały sprzedane dwie działki o nr [...] i nr [...], różnym nabywcom. Do chwili sprzedaży i po tym fakcie były i są wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na niemożność prowadzenia działalności rolniczej we własnym imieniu, zmuszona była do wydzierżawienia gospodarstwa, co nastąpiło w dniu 30 sierpnia 2000r. Grunty wchodzące w skład wydzierżawionego gospodarstwa były wykorzystywane nadal przez dzierżawcę do prowadzenia działalności rolniczej (uprawa zbóż). Podatek rolny w trakcie trwania umowy dzierżawy, płacił dzierżawca na podstawie decyzji Urzędu Miasta. Wnioskodawczyni podała, że na tych gruntach nie podjęto żadnych czynności, skutkujących zwiększeniem atrakcyjności działek na rynku np. w postaci uzbrojenia terenu. Działki do chwili obecnej nie posiadają drogi dojazdowej. Nie były oferowane do sprzedaży na rynku pośrednictwa nieruchomości, ani w mediach lokalnych. Wnioskodawczyni oświadczyła, że pozostałe działki były i będą nadal wykorzystywane rolniczo pomimo dokonanego podziału i zmiany przeznaczenia na działki budowlane. W związku uzyskaniem niejednolitych informacji na temat opodatkowania podatkiem od towarów i usług działek budowlanych, z ustalonej z nabywcą ceny wyodrębniono podatek od towarów i usług, aby uniknąć w przyszłości dodatkowych kosztów. Pomimo tego skarżąca uważa, że podatek ten został naliczony nienależnie, ponieważ grunty te zostały nabyte w formie darowizny, bez zamiaru ich odsprzedaży. Ponadto wskazuje, że sytuacja przedstawiona we wniosku jest identyczna jak rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 29 października 2007r. sygn. akt I FPS 3/07. W związku z powyższym zadała organowi następujące pytanie: czy skarżąca jako osoba fizyczna niebędąca podatnikiem podatku od towarów i usług, nieprowadząca działalności gospodarczej, w związku z dokonaną sprzedażą dwóch działek w dniu [...]r. jest zobowiązana do odprowadzenia podatku od towarów i usług? Zdaniem skarżącej sprzedaż dwóch działek z majątku osobistego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ została dokonana przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, niebędące podatnikami podatku od towarów i usług, o których mowa wart. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowany w celach własnych. Ponadto skarżąca uważa, że art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług definiując pojęcie działalności gospodarczej wymienia między innymi "wszelką działalność "handlowców" tzn. podmiotów trudniących się handlem. Pod pojęciem "handel" rozumie się zorganizowaną wymianę dóbr, obrót towarami polegający na kupnie-sprzedaży. Handel oznacza zatem dokonywanie w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. W przedmiotowej sprawie nie wystąpiła taka sytuacja, ponieważ gospodarstwo rolne zostało nabyte na podstawie darowizny z dnia [...] r. i stanowiło jej majątek osobisty. W dniu [...] r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Organ powołał art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwaną dalej ustawą o VAT , zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy. Pojęcie "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Podatnikami są osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy). Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 art. 15 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalności osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy sprzedawcy można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar", natomiast zgodnie z definicją zawartą we "Współczesnym słowniku języka polskiego" (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.) "zamiar" oznacza "intencje zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć". Wobec powyższego istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, oraz cel, który dana osoba ma osiągnąć wykonując te czynności. Zatem przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Należy przy tym zaznaczyć, że chodzi o czynności noszące znamiona działalności gospodarczej i o podmiot działający w charakterze podatnika. Zdaniem organu, z treści wniosku, oraz pisma stanowiącego jego uzupełnienie, wynika, że grunty rolne były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z powołanym przepisem przez działalności rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.4200.11), a także świadczenie usług rolniczych; Zdaniem organu gospodarstwo rolne przekazane w formie darowizny stanowi w omawianym przypadku przedsiębiorstwo, które służy do prowadzenia działalności gospodarczej. Zawarcie umowy dzierżawy, której przedmiotem było całe gospodarstwo oznacza umożliwienie osobie dzierżawcy korzystania z gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem i pobieranie z niego pożytków za wynagrodzeniem. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwo, dlatego w ocenie organu, zasadnym wydaje się przyjęcie uregulowań zawartych w innych aktach prawnych. Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisach Kodeksu cywilnego gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 553 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, można przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 693 §1 cyt. Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Przedmiotem dzierżawy może być również gospodarstwo rolne, które - jak wykazano wyżej - stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Właściciel gospodarstwa rolnego ma prawo do dysponowania nim jako całością. Gospodarstwo rolne może więc być również przedmiotem dzierżawy. Skoro dzierżawa jest świadczeniem wzajemnym - umożliwienie korzystania z gospodarstwa i pobierania z niego pożytków po stronie dzierżawcy, a po stronie wydzierżawiającego otrzymywanie umówionego czynszu. Wobec powyższego dzierżawa stanowi usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa wart. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 (...). Zawarcie umowy dzierżawy, której przedmiotem jest całe gospodarstwo rolne skutkuje tym, że wydzierżawiający wykonuje czynność podlegającą opodatkowaniu, a tym samym jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto organ zwraca uwagę na fakt, iż pojęcie działalności gospodarczej funkcjonujące w ustawie o podatku od towarów i usług dotyczy nie tylko handlowców, ale - jak wskazano powyżej - również innych podmiotów, których działania mieszczą się w definicji zawartej w art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, w tym między innymi wykorzystujących towary w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W ocenie organu dokonanie sprzedaży dwóch działek z zamiarem dokonywania w przyszłości kolejnych transakcji tego typu wskazuje na to, że skarżąca będzie dokonywać dostaw działek w sposób częstotliwy. Tak więc zostały spełnione przesłanki tego by uznać jej działania jako prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem organu, podkreślić należy, że sprzedając grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, które było od 2004 r. przedmiotem dzierżawy, skarżąca nie zbyła majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo. Zgodnie z przepisem art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od towarów i usług, do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę - niezależnie od wielkości obrotów - nie stosuje się zwolnień podmiotowych, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9 cyt. ustawy. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa działek budowlanych, podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku. Dostawa działki, która zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ zwolnieniem tym objęta jest tylko dostawa terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Konkludując organ stwierdził, że zarówno dokonana przez skarżącą dostawa działek stanowiących część gospodarstwa rolnego (nawet w przypadku jego dzierżawy) przeznaczonych pod zabudowę, jak i planowana sprzedaż kolejnych działek, podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług. Pismem z dnia [...]. skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Minister Finansów w wydanej dnia [...]. odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej. Na przedmiotową interpretację H. F. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Wniosła w niej o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości. Zarzuciła organowi naruszenie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez błędną interpretację, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 9 w.w. ustawy poprzez ich bezpodstawne zastosowanie, art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez pominiecie go w sprawie. Zarzuciła organowi, iż zakwalifikował ją jako podmiot prowadzący przedsiębiorstwo dokonując w ten sposób żonglerki pojęciowej, aby uzasadnić wniosek, że sprzedaż części przedsiębiorstwa podlega VAT. Podniosła, że z formalnego punktu widzenia gospodarstwo rolne nie jest przedsiębiorstwem, czemu daje wyraz Kodeks cywilny, definiując gospodarstwo rolne i przedsiębiorstwo w zupełnie odmienny sposób. W ocenie skarżącej sprzedaż działek w wyniku podziału gospodarstwa nie zobowiązuje jej do zapłaty podatku VAT. W jej przekonaniu nie odpowiada ona definicji podatnika zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreśla, że nie jest ani handlowcem, ani rolnikiem i zarzuca organowi, że w interpretacji czyni ją raz jednym raz drugim – uzasadniając jej status dwutorowo. Zdaniem skarżącej dywagacje organu na temat podobieństw między gospodarstwem rolnym a przedsiębiorstwem są wynikiem życzeniowej argumentacji organu. Skarżąca podkreśliła, iż nie jest rolnikiem i w związku z tym nie mogła dokonać sprzedaży elementów gospodarstwa rolnego. Nie produkowała ani nie dokonywała dostawy produktów rolnych, ani nie świadczyła usług rolniczych. Z uwagi na brak definicji rolnika w ustawie o VAT przytacza w tym miejscu definicję rolnika ryczałtowego zawartą w art. 2 pkt 19 oraz definicje działalności rolniczej, gospodarstwa rolnego, produktów rolnych, usług rolniczych (odpowiednio art. 2 pkt 15, pkt 16, pkt 20, pkt 21). Ponadto w ocenie skarżącej nie dokonywała ona także handlu gruntami. Przywołuje przepisy Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, z których wynika że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Podkreśliła przy tym, że w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Zdaniem skarżącej z art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze, czyli czynność opodatkowana w postaci dostawy towarów ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej czynności dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT, a więc prowadzi w określonym zakresie działalność gospodarczą. W ocenie skarżącej ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność wykonania czynności wielokrotnie czy jednorazowo ale z zamiarem częstotliwości nie przesądzają o opodatkowaniu tej czynności o ile nie ustali się każdorazowo, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot występował w charakterze podatnika podatku VAT. Skarżąca podkreśla, iż z faktu nabycia gospodarstwa rolnego w drodze darowizny nie można wysnuć tezy, iż chciała je podzielić i handlować gruntami. Podkreśliła, iż w dacie nabycia ww. gospodarstwa tj. w [...]r. grunt nie był towarem w oparciu o obowiązującą wówczas ustawę o VAT. Podniosła także, iż przekształcenie gruntów wchodzących w skład jej gospodarstwa w tereny budowlane nastąpiło bez jej wiedzy i inicjatywy. W konsekwencji dokonany podział na działki budowane jej logiczną konsekwencją decyzji Rady Miejskiej. Skarżąca wskazała, że dzierżawa nie przynosiła jej żadnych zysków, a cechą działalności gospodarczej jest jej komercyjny charakter. Decyzja na podatek rolny wydawana była na dzierżawcę gospodarstwa rolnego. Opłacanie przez niego podatku rolnego, w ocenie skarżącej, nie może być uznane za jej wynagrodzenie, czy zysk z dzierżawy. Brak chęci zarobkowania na dzierżawie odbiera jej charakter działalności gospodarczej. W związku z tym skoro dzierżawa z uwagi na towarzyszące jej okoliczności nie jest działalnością gospodarczą, to sprzedaż elementów składających się na nią nie może być uznana za sprzedaż składników z taką działalnością związanych. Skarżąca podkreśla, iż sprzedane działki należały do jej majątku prywatnego i nie zgadza się ze stanowiskiem organu o zamiarze dokonania sprzedaży działek w sposób częstotliwy. W jej ocenie to, że podzieliła gospodarstwo rolne na kilkanaście działek, nie oznacza jeszcze, że ma zamiar ich sprzedaży w sposób częstotliwy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm./ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, że skarga jest zasadna, bowiem skarżona interpretacja narusza prawo w stopniu nie dającym się zaakceptować. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy sprzedaż działek budowlanych, (pierwotnie stanowiących grunty rolne otrzymane w [...] r. w drodze darowizny) podlega podatkowi od towarów i usług? Zmiana przeznaczenia przedmiotowego gruntu nastąpiła bez inicjatywy skarżącej, w wyniku uchwalenia w roku [...] nowego planu zagospodarowania przestrzennego i zatwierdzenia podziału gruntów uchwałą Rady Miasta (sierpień 2008). Sprzedaż dwóch działek nastąpiła w dniu [...]r. Skarżąca podnosi, że nie jest rolnikiem ani handlowcem, czy przemysłowcem a zbyte działki pochodzą z jej majątku osobistego. Dodatkowo wywodzi, że z uwagi na niemożność prowadzenia działalności rolniczej kilka dni po darowiźnie wydzierżawiła przedmiotowe gospodarstwo rolne, co oznacza, że nigdy nie prowadziła w nim działalności gospodarczej. Decydujące znaczenie zdaniem Sądu ma uznanie skarżącej za wykonującą działalność gospodarczą a w konsekwencji za podatnika podatku VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o VAT "podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności". Stosownie do przepisu art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy Rady Unii z 17 maja 1977 r. nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (Dz.U.UE.L.77.145.1), zwanej dalej VI Dyrektywą - podatnikiem jest : "każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą, określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności". Jak wynika z powyższego istnieje różnica pomiędzy regulacją unijną a polską, która ujawnia się na tle samej definicji działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą, wykonywaniem wolnych zawodów a także wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych, o tyle przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiując działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, wprowadza dodatkowo zwrot : "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Takiego zapisu w przepisie art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy brakuje. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą wynika, że nigdy nie była rolnikiem, nie prowadziła bowiem działalności rolniczej, ani handlowej. Nie miała wpływu na zmianę przeznaczenia gruntu, której dokonano bez jej inicjatywy. Bowiem w roku [...], w [...] lata po darowiźnie, w roku [...] zmienił się plan zagospodarowania przestrzennego, a podział na działki zatwierdzono [...] lat od daty darowizny. W tej sytuacji należy stwierdzić, iż w dacie otrzymania darowizny nie było u skarżącej zamiaru handlowania działkami w celach zarobkowych. Tym samym nie można stwierdzić, że działanie skarżącej mieści się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w cyt. przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT a w konsekwencji o uznaniu strony za podatnika podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 tejże ustawy. Reasumując Sąd stwierdza, że nabycie przez skarżącą w [...] r. przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiło w celach handlowych, lecz prywatnych. Sprzedając dwie spośród kilkunastu działek nie występowała w roli handlowca ani przedsiębiorcy czy rolnika, wyzbywającego się części składowych gospodarstwa rolnego. W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy art. 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy sprzeciwiają się uznaniu za czynność opodatkowaną wyprzedaży majątku własnego. Z treści przepisu art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik. A zatem jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT, i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy czy też wielokrotnie. Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Porównaj wyrok NSA z dnia 29.10.2007r. I FPS 3/07. Darowizna otrzymana w roku 2000 nie była nabyta do odsprzedaży czy do prowadzenia działalności rolniczej o czym świadczy fakt, że przedmiotowe gospodarstwo zostało natychmiast na wiele lat wydzierżawione. Sprzedaż tego majątku w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Sytuacja faktyczna wskazuje, że takiego zamiaru u podatniczki nie było. W tym miejscu należy sięgnąć do orzecznictwa ETS - vide orzeczenie w sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslar a Brigitte Breitsohl, gdzie sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony winien być obiektywnymi dowodami, wtedy ten fakt przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT. Podmiot dokonujący sprzedaży (dostawy) majątku prywatnego nie może być traktowany w odniesieniu do takiej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług. Należy tu przywołać przepis art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy, który określając zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, wyraźnie stanowi, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju "przez podatnika, który jako taki występuje". Reasumując, skoro podatniczka nie prowadząc działalności gospodarczej, sprzedaje swój majątek osobisty i jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego nie występuje tu w charakterze handlowca czy rolnika , to nie można było ją uznać za podatnika podatku VAT. W tym miejscu należy stwierdzić, że tut. Sąd w pełni podziela stanowisko przedstawione przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007 r. w sprawie I FPS 3/07. Mając powyższe na względzie Sąd na mocy art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) orzekł, jak w pkt 1 sentencji. O wykonalności orzeczono w oparciu o art. 152 , a o kosztach na podstawie art. 200 cyt. ustawy.