I SA/Po 448/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący WSA Małgorzata Bejgerowska NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont(spr.) Protokolant st. sek. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi L. P. sp. z o.o. w J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...]. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w P. na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ W.Zygmont /-/ M.Bejgerowska /-/ J.Małecki Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia nr [...] wydaną na podstawie art.53 § 3, art. 54 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa ( tj Dz.U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej: O.p. w związku z art. 69 pkt 1 oraz art.51, art.65 ust.1, ust. 5-6, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19.03.2004r. - Prawo celne (Dz.U. nr 68, poz. 622), art. 20, ust. 1, art. 29, art. 78 ust.1 i 3 oraz art. 201 ust.1 pkt a , ust. 2 i 3 w zw. z art.214 ust.1 art. 220 ust.1, art. 222 ust. 1 lit.a rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz. Urz. WEL 302 z 19.10.1992r.), art. 212 rozporządzenia Rady ( EWG ) nr 2454/93 z dnia 2.07.1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady ( EWG ) nr 2913/ 93 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993r. ze zm.) oraz art. 5 ust.1 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 60/2004 z dnia 14.01. 2004r. ustanawiające środki przejściowe w sektorze cukru w następstwie przystąpienia Republiki Czeskiej, Estonii, Cypru, Łotwy, Litwy, Węgier, Malty, Polski, Słowenii i Słowacji (Dz. Urz. WEL 9/8 z dnia 14.01.2004r.) oraz z częścią C Instrukcji wypełniania i stosowania dokumentu SAD - Wersja 1.1. z dnia 27.04.2004r. w związku z prowadzonym postępowaniem celnym wszczętym z urzędu, określił [...] sp. z o.o. w [...] niezaksięgowaną kwotę cła w stosunku do towaru - kruche ciastka, objętego procedurą dopuszczenia do obrotu, wg zgłoszenia celnego nr celnego SAD [...] z dnia [...], w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że brak jest udokumentowania okoliczności, iż towar nie korzystał z żadnych dotacji. Dokumenty przedstawione przez spółkę nie spełniały wymagań przewidzianych przepisami prawa. Ponadto dłużnik nie udowodnił, że podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym nie było spowodowane jego zaniedbaniem lub nieświadomym działaniem. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania spółki , decyzją z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy powyższą decyzję organu celnego I instancji. Spółka od powyższej decyzji określającej kwotę długu celnego wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [..] nr [...], działając na podstawie art. 207 O.p., art. 5 ust. 1 pkt. 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art.41 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej: ustawa o VAT , określił [...] sp. z o.o. prawidłową wysokość podatku od towarów i usług na kwotę [...] zł od towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia [...] SAD OGL [...]. Uzasadniając decyzję stwierdził, że w sytuacji gdy kwota podatku określona w zgłoszeniu celnym nie została obliczona prawidłowo z uwagi na fakt, iż w podstawie opodatkowania nie została uwzględniona właściwa kwota cła, konieczne było wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości. W odwołaniu [...] sp. z o.o. wniosła o uchylenie w całości powyższej decyzji podatkowej i umorzenie postępowania w całości, ewentualnie o zawieszenie postępowania podatkowego do czasu prawomocnego zakończenia postępowania celnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w sprawie oznaczonej numerem [...]. Decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 33 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt. 3, art. 19 ust. 7 i art. 29 ust. 13 VAT wskutek niezasadnego ustalenia i przyjęcia, iż kwota podatku określona w zgłoszeniu celnym nr z dnia [...] SAD OGL [...] nie została obliczona prawidłowo w sytuacji, gdy ustalenia poczynione w decyzji nr [...] wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zostały w całości zakwestionowane przez spółkę, a postępowanie celne toczące się na skutek wydania tej decyzji nie zostało prawomocnie zakończone, - art. 201 § 1 ust. 2 O.p. wskutek merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy i wydania decyzji bez uwzględnienia konieczności prawomocnego zakończenia postępowania celnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego pod nr [...], - art. 207 w związku z art. 210 O.p. wskutek niezachowania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podstawowych zasad i wymogów formalnych decyzji w zakresie konieczności powołania podstaw faktycznych i prawnych tej decyzji, w szczególności wskutek oparcia i wydania zaskarżonej decyzji na ogólnikowych stwierdzeniach nie popartych zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 201 § 1 pkt 2 i art. 210 O.p. oraz art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 33 ust. 2 ustawy o VAT , po rozpatrzeniu odwołania spółki , utrzymał w mocy decyzję podatkową organu I instancji z dnia [...] nr [...]. Uzasadniając decyzję organ odwoławczy stwierdził, co następuje: Stanowisko organu celnego odzwierciedlone w decyzji wymierzającej cło stanowiło podstawę do wydania decyzji w zakresie należności podatkowych. Rozstrzygnięcie dotyczące długu celnego również nie zostało usunięte z obrotu prawnego - decyzja ta stała się ostateczna na skutek utrzymania jej w mocy decyzją z dnia [...] nr [...]. Przepis art. 33 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia dokonana w ramach postępowania odwoławczego, nie wykazała jakichkolwiek uchybień. Zarzut dotyczący naruszenia art. 207 w związku z art. 210 O.p. nie jest trafny. Zgodnie bowiem z orzecznictwem sądów administracyjnych, jeżeli samo rozstrzygnięcie zawarte w decyzji wydanej w pierwszej instancji jest prawidłowe i brak jest w związku z tym podstaw do podjęcia w sprawie innego rozstrzygnięcia, to wady uzasadnienia tej decyzji podlegają korekcie poprzez ich wskazanie i odpowiednie wyjaśnienie w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego (wyrok WSA sygn. akt III SA/Wa 2570/06 LEX nr 322249). nie można uznać za wadę prawną decyzji podatkowej, odwoływanie się do uprzednio wydanej decyzji w sprawie cła. Zarówno art. 17 ust. 1 pkt 1, jak i art. 19 ust. 7 ustawy o VAT nawiązują do kwestii długu celnego, dlatego fakt wydania decyzji celnej ma bardzo istotne znaczenie dla możliwości orzekania w sprawie podatku. Jeżeli zaś chodzi o zarzut naruszenia art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, to jest on błędny. Zdanie drugie tego przepisu stanowi bowiem, iż naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. Wyłącza on możliwość uznania za przeszkodę dla wydania decyzji podatkowej sytuację , w której decyzja w sprawie cła została zaskarżona, a postępowanie to nie zostało prawomocnie zakończone. Bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. wskutek wydania decyzji podatkowej bez uwzględnienia konieczności prawomocnego zakończenia postępowania celnego. Bezspornym jest jednak, iż prawomocność decyzji celnej nie jest zagadnieniem wstępnym w stosunku do podatków. Świadczy o tym chociażby cytowane już wcześniej zdanie drugie art. 33 ust. 2 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę tożsamość organów orzekających w zakresie cła i podatku VAT uznać należy, że rozstrzygnięcie kwestii długu celnego nie pozostawało zagadnieniem wstępnym. Natomiast obszerny opis okoliczności związanych z postępowaniem celnym, nie dotyczy przedmiotu sprawy podatkowej. W skardze [...] sp. z o.o. wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...], w sprawie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług wykazanej z zgłoszeniu celnym z dnia [...] OGL nr [...] oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] oraz o zasadzenie od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej spółki zwrotu kosztów postępowania w niniejszej sprawie według norm przepisanych. W skardze decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 5 ust. 1 lit.b rozporządzenia Komisji (WE) nr 60/2004 z dnia 14.012004r. ustanawiającego środki przejściowe w sektorze cukru w następstwie przystąpienia Republiki Czeskiej, Estonii, Cypru, Łotwy, Litwy, Węgier, Malty, Polski, Słowenii, i Słowacji (Dz. U. UE L z dnia 15.01.2004 r.) poprzez jego błędna wykładnię tj. nietrafne przyjęcie, iż na importerze spoczywa obowiązek dostarczenia urzędowych potwierdzeń, że eksporter nie korzystał z żadnych refundacji wywozowych , podczas gdy przywołany przepis przyznaje jedynie importerowi jedynie uprawnienie do żądania od eksportera podjęcia działań w celu uzyskania potwierdzenia od właściwego organu, że nie ubiegano się o refundację wywozowa odnośnie do tych produktów w kraju wywozu, -art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez nieskorzystanie przez organ II instancji z możliwości uzyskania stosownej pomocy celem uzyskania w urzędach celnych potwierdzeń braku subwencji na artykuły będące przedmiotem sprawy, mimo że miały takie uprawnienie na podstawie art. 4 i art. 23 rozporządzenia z dnia 13.03.1997 r. Rady (WE) Nr 515/97 w sprawie wzajemnej pomocy pomiędzy organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między państwami Członkowskimi a Komisja w celu prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego, - art. 180 § 1 O.p. zw. z art. 86 ustawy Prawo celne w zw. z art. 250 rozporządzenia z dnia 12.10.1992r. Rady (EWG) nr 291/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez niezasadne odebranie przez organ II Instancji mocy dowodowej dokumentowi w postaci pisma z dnia 8.04.2005 r. Ministerstwa Finansów Republiki Federalnej Niemiec, -art. 122 w zw. z art. 180 i w zw. z art. 201 § 1 O.p. poprzez brak zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia kwestii wstępnej tj. uzyskania przez organ podatkowy na podstawie art. 4 i art. 23 rozporządzenia z dnia 13.03.1997 r. Rady (WE) Nr 515/97 w sprawie wzajemnej pomocy pomiędzy organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między państwami Członkowskimi a Komisja w celu prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego, informacji niezbędnych do ustalenia i określenia wysokości długu celnego, a w konsekwencji niewłaściwego ustalenia wysokości podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu - nietrafne przyjęcie i stwierdzenia, że zwolnienie z cła dotyczące zgłoszenia celnego zostało zastosowane niezgodnie z regulacjami zawartymi w Rozporządzeniu Komisji (WE) nr 60/2004 z dnia 14.01.2004r. z uwagi na brak dokumentów świadczących o nie ubieganiu się przez eksportera o dotacje z Unii Europejskiej; - nietrafne przyjęcie, iż spółka [...] Sp. z o.o. jako importer nie udokumentowała faktu, że towary nie korzystały z żadnych dotacji oraz że dostawcy nie przedstawili dowodów, iż nie ubiegali się o refundacje wywozowe produktów w kraju wywozu, - błędne przyjęcie, iż brak spełnienia wymogów formalnych "potwierdzeń" braku subwencji przedstawionych przez spółkę, było spowodowane zaniedbaniem lub świadomym działaniem skarżącej spółki , - nieuwzględnienie okoliczności, iż od 7.04.2004 r. dla wywozu towarów na Węgry, do Polski oraz na Cypr, nie ustala się stawek dopłat wywozowych. Uzasadniając skargę spółka stwierdziła, że zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W sprawie podstawowe znaczenie ma ustalenie czy towary, których importerem była skarżąca [...] sp. z o.o. objęte były refundacjami wywozowymi. Ustalenie tej okoliczności warunkuje wymiar podatku VAT. Na Naczelniku Urzędu Celnego a następnie Dyrektorze Izby Celnej ciążył zatem obowiązek wystąpienia do organów administracji państwa wywozu w celu ustalenia istotnej dla niniejszej sprawy okoliczności. Wystąpienie do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego jest przesłanka zawieszenia postępowania wskazana w art. 201 § 1 pkt 6 O.p. W j sprawie zachodziła zatem podstawa prawna do zawieszenia przez Dyrektora Izby Celnej postępowania w sprawie ustalenia niezaksięgowanej kwoty cła, a w konsekwencji także do zawieszenia ściśle ż nim powiązanego postępowania dotyczącego wymiaru podatku VAT w celu ustalenia podstawowej dla tych postępowań okoliczności tj. korzystania z refundacji wywozowych. Uchybienie obowiązkowi zawieszenia postępowania i wystąpienia o udzielenie stosownych informacji miało decydujący wpływ na wynik sprawy. W jego efekcie nie został ustalony stan faktyczny pozwalający na prawidłowe rozstrzygnięcie czy nastąpiło błędne zaksięgowanie kwoty cła oraz wymierzenie podatku VAT. Prawidłowe określenie kwoty podatku od towarów i usług warunkowane jest poprawnym ustaleniem kwoty cła, co nastąpić może jedynie w wyniku poprawnego przeprowadzenia całości postępowania w sprawie wymiaru cła. Organ II Instancji powinien więc zawiesić postępowanie do czasu uzyskania stosownych informacji od organów administracji państwa wywozu. Przepis art. 33 ust. 2 ustawy o VAT nie rozstrzyga o możliwości określenia kwoty podatku od towarów i usług każdorazowo w wypadku określenia należności celnych. Pozostawia on organowi celnemu możliwość określenia kwoty podatku od towarów i usług zarówno w decyzji dotyczącej należności celnych ale nietrafna jest interpretacja, że także w odrębnej decyzji. Potwierdza ona bowiem, iż ustawodawca przewidział sytuacje, w których nie będzie możliwe i celowe wydanie decyzji określającej kwotę podatku od towarów i usług bez przeprowadzenia dodatkowego postępowania potwierdzającego poprawność wymiaru kwoty cła. Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W świetle kryteriów oceny legalności decyzji administracyjnych wnikających art. 3 § 2 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej: p.p.s.a. skarga jest zasadna, aczkolwiek z nieco innych powodów aniżeli w niej podane. Sądowi z urzędu wiadomo, że wyrokiem z dnia [...] sygn. akt [...]. uchylona została decyzja z dnia [...] Dyrektora Izby Celnej nr [...] określająca kwotę cła z ustaleniem, że nieprawidłowym okazał się sam fakt zastosowania w sprawie przepisu art. 5 ust.1 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 60/2004 z dnia 14.01. 2004r. ustanawiającego środki przejściowe w sektorze cukru w następstwie przystąpienia Republiki Czeskiej, Estonii, Cypru, Łotwy, Litwy, Węgier, Malty, Polski, Słowenii i Słowacji (Dz. Urz. WEL 9/8 z dnia 14.01.2004r.) oraz z częścią C Instrukcji wypełniania i stosowania dokumentu SAD - Wersja 1.1. z dnia 27.04.2004r. Rozporządzenie to nie było w momencie dokonywania importu opublikowane w języku polskim. Sąd w uzasadnieniu argumentował , że wprawdzie zgodnie z art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia (w Traktacie o przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej) nowe państwa członkowskie są związane postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny przed dniem przystąpienia, to jednak na podstawie art. 58 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia, tylko teksty aktów prawnych przyjętych przed przystąpieniem oraz zobowiązani do przestrzegania prawa z którym mogą zapoznać się w swoim języku ojczystym w powszechnie dostępnych i prawem przewidzianych organach publikacji, a obywatele innych (nowych) krajów są związani przepisami prawa, z którymi w taki sposób nie mogą się zapoznać. W sprawie doszło więc do bezzasadnego zastosowania przepisu rozporządzenia wspólnotowego dotyczący nakładania na obywateli polskich obowiązków w zakresie prawa celnego w sytuacji, gdy import przedmiotowego towaru został dokonany przed dniem oficjalnego przetłumaczenia tego aktu prawnego na język polski. Dyrektor Izby Celnej decyzją ostateczną z dnia [...] nr [...] - wobec tego, że powyższy prawomocny wyrok, zgodnie z art. 170 p.p.s.a. , wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby - uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] i umorzył postępowanie w sprawie uznając , iż brak jest podstaw do dalszego powoływania się na powyższy przepis prawa unijnego w odniesieniu do odnośnego zgłoszenia celnego. Sąd rozpatrując niniejszą sprawę podatkową stwierdza, że niewątpliwie powyższa decyzja pozostaje w bezpośrednim związku z rozstrzygnięciem w zakresie podatku od towarów i usług i ma wpływ na ocenę zasadność skargi w kwestii zobowiązania w podatku od towarów i usług. Spółka w odrębnym postępowaniu podważała orzeczenie organów celnych obu instancji w zakresie wymiaru cła , toteż dla oceny legalności zaskarżonej decyzji podatkowej zasadnicze znaczenie miało ustalenie, czy dokonały one zmiany wartości celnej lub cła importowanych towarów wykazanych w odnośnym zgłoszeniu celnym. Natomiast sprawie podatkowej (również przed sądem administracyjnym) spółka kwestionowała wyłącznie rozstrzygnięcie organów celnych w zakresie wymiaru cła, które to rozstrzygnięcie było podstawą wydania zaskarżonej decyzji. W tych okolicznościach faktyczno-prawnych uzasadnione jest wnioskowanie, że spółka w zgłoszeniu wskazała właściwą kwotę cła i następnie, że kwota podatku od towarów i usług uwzględniająca w podstawie opodatkowania właściwie określoną kwotę cła jest prawidłową. Reasumując oznacza to, iż podatek VAT został określony przez spółkę we właściwej wysokości i nie zachodzą podstawy do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości. W rezultacie zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja podatkowa Naczelnika Urzędu Celnego naruszała prawo materialne poprzez zastosowanie art. 5 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 60/2004 z dnia 14.01.2004 r. i przyjęcie, że spółka w zgłoszeniu celnym do obliczenia podatku VAT zastosowała błędną podstawę opodatkowania. Z tych powodów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a , art. 152 oraz art. 200 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ W. Zygmont /-/ M. Bejgerowska /-/ J. Małecki