I FSK 1833/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Tomasz Kolanowski, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 19 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Po 410/09 w sprawie ze skargi S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 6 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do czerwca 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 2.400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 1 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 410/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę S. Sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z 6 lutego 2009 r., Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do czerwca 2006 r. W motywach wyroku Sąd I instancji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania. Sąd wskazał, że decyzją z 23 listopada 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. określił skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2006 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za kwiecień, maj i czerwiec 2006 r. do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe w wysokości innej niż zadeklarowana oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2006 r. Jak wynikało z poczynionych przez organ ustaleń faktycznych skarżąca spółka nie zapłaciła podatku w związku z nabyciem w Niemczech w czerwcu 2006 r. samochodu osobowego. Spółka w badanym okresie deklarowała inne kwoty podatku należnego, niż wynikały z rejestrów, natomiast po stronie podatku naliczonego rozliczała faktury wystawione na inny podmiot. W związku z tym, określając nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za badane miesiące, wyeliminowano z rozliczenia faktury dotyczące innego podmiotu, przyjęto do rozliczenia kwoty podatku należnego w wysokości wynikającej z rejestrów oraz dodatkowo uwzględniono w miesiącu czerwcu 2006r. prawo podatnika do odliczenia kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu. Wskutek zawyżenia przez podatnika kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2006 r., ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe za te miesiące. Po rozpatrzeniu odwołania spółki Dyrektor Izby Skarbowej mocą zaskarżonej decyzji, na podstawie: - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z 29 września 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), - art. 5 ust. 1 pkt 4, art. 9 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a i pkt 2, art. 20 ust. 5 i ust. 6, art. 25 ust. 1, art. 31 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a i pkt 4 oraz ust. 3, ust. 10 pkt 2, art. 103 ust. 3 i ust. 4, art. 109 ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT; - art. 13 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1320); - § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) uchylił decyzję w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, natomiast w części dotyczącej określenia podatku należnego do wpłaty od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za kwiecień, maj i czerwiec 2006r. zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w świetle zebranego materiału dowodowego, w tym m.in. z dokumentu SCAC przekazanego przed administrację niemiecką oraz wyciągu z rachunku bankowego spółki, bezspornym jest, że skarżąca dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu, od którego obowiązana była uiścić podatek, zgodnie z art. 103 ust. 4 ustawy o VAT. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie art. 122 , art. 187 § 1 , art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, jak również naruszenie art. 31 § 1 i § 2 ustawy VAT , ponadto naruszenie art. 306 a § 2 , w związku z art. 306 k , w związku z art. 219 , a to w związku z art. 212 Ordynacji podatkowej. Po rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. W ramach podnoszonych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania Sąd I instancji w pierwszej kolejności rozważył, czy organy podatkowe zasadnie i zgodnie z zasadą praworządności przyjęły za podstawę swojego rozstrzygnięcia ujawnione przez niemieckie służby podatkowe dokumenty. W ocenie Sądu nie doszło do uchybienia wyrażonej w art. 120 Ordynacji podatkowej zasadzie legalizmu i praworządności, skoro organy podatkowe były właściwe rzeczowo, miejscowo oraz instancyjnie, a decyzje zostały wydane na podstawie przepisów prawa precyzyjnie przytoczonych i wyjaśnionych w tych decyzjach. Zdaniem Sądu I instancji również zawarta w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nie doznała uszczerbku, skoro stronie zapewniono czynny udział w każdym stadium postępowania oraz możliwość wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do zebranych dowodów i materiałów. Organy podatkowe ustosunkowały się również do twierdzeń i wniosków uważanych przez podatnika za istotne dla sposobu załatwienia sprawy. Za bezzasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Sąd stwierdził, że organy podatkowe zgromadziły z urzędu niezbędny i niesprzeczny materiał dowodowy, jak również nie pominęły żadnego dowodu oferowanego w toku postępowania podatkowego przez spółkę, a który miałby znaczenie dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy. W szczególności organy podatkowe uzyskały legalnie informację z systemu informatycznego VIES (System Wymiany Informacji o VAT monitorujący m.in. przepływ towarów między państwami członkowskimi Wspólnoty Europejskiej), że administracji podatkowej Niemiec została zadeklarowana w II kwartale 2006 r. dostawa towarów na rzecz skarżącej spółki przez kontrahenta niemieckiego o numerze [...] w G. Organy zabezpieczyły poza dokumentami przedstawionymi przez spółkę wraz z wnioskiem VAT-24, wyciąg z rachunku bankowego spółki dokumentujący zapłatę w dniu 14 czerwca 2006r. zaliczki w wysokości 2.500 euro na rzecz T. w G. W poczet dowodów została zaliczona złożona przez spółkę umowa kupna - sprzedaży w języku niemieckim zawarta w Berlinie w dniu 19 czerwca 2006r. pomiędzy L. K. zam. B., a skarżącą spółką, jak i dokumenty pojazdu oraz międzynarodowy dowód rejestracyjny. Sąd zauważył, że na podkreślenie zasługuje fakt legalnie przeprowadzonego (bez naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej) dowodu z dokumentu (formularz "SCAC 2004") sporządzonego przez niemiecką administrację podatkowo – finansową, potwierdzającego dokonanie w II kwartale 2006r. sprzedaży na rzecz skarżącej spółki samochodu marki BMW 745iA przez wymienianą wyżej firmę niemiecką oraz z załączników do tego dokumentu. Sąd I instancji wskazał przy tym na przepisy rozporządzenia Rady (WE) Nr 1798/2003 z 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej, które stanowiły podstawę prawną przeprowadzenia dowodu z powyższego dokumentu. Sąd I instancji stwierdził również, że w sprawie nie doszło do przekroczenia granicy swobodnej oceny dowodów. Kontrola uzasadnienia decyzji pozwala bowiem na stwierdzenie, że organy podatkowe dokonały rozważenia zebranego w sprawie materiału, rozumianego jako uwzględnienie wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), jak i uwzględnienie wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny i wiarogodności (art. 191 Ordynacji podatkowej). Sąd przyjął przy tym, że ponieważ Rozporządzenie Rady (WE) NR 1798/2003 z dnia 7 października 2003 r. weszło w życie z dniem 1 stycznia 2004 r. i wiąże w całości oraz jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich, dokument niemieckiej administracji SCAC 2004 stanowi w świetle prawa polskiego (art. 194 Ordynacji podatkowej) dokument urzędowy, korzystający z domniemania prawdziwości tego co zostało w nim potwierdzone. Wobec powyższego Sąd I instancji uznał, że organy podatkowe musiały przyjąć ustalenie, że miała miejsce sprzedaż samochodu marki BMW 745iA przez wymienianą firmę niemiecką na rzecz skarżącej w II kwartale 2006 r., że transakcja opiewała na kwotę 40.500 euro, a płatności dokonano gotówką. Organ podatkowy zobowiązany był uznać za udowodnione to, co wynikało z treści dokumentu i nie mógł swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego, nie przeprowadzając na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowodu przeciwko prawdziwości zawartym w nim informacjom. Zdaniem Sądu spółka nie zdołała obalić domniemania zgodności z prawdą dokumentów urzędowych sporządzonych przez niemieckie służby podatkowo-finansowe, zwłaszcza, że na żadnym etapie postępowania nie podnoszono, że pozyskane dokumenty nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń. Przedkładane przez spółkę dokumenty, w tym umowa kupna samochodu z 19 czerwca 2006 r., stanowiąca dokument prywatny, nie mogły stanowić dowodu przeniesienia własności pojazdu na spółkę przez L.K.. W tym stanie faktycznym Sąd I instancji uznał, że spółka miała obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu nabycia samochodu stosownie do art. 103 ust. 3 ustawy o VAT. Końcowo Sąd I instancji podkreślił, że nie doszło do naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, skoro decyzje wydane przez organy podatkowe obu instancji zawierają oznaczenie organu podatkowego oraz strony postępowania, wskazana jest data ich wydania, podstawa prawna oraz rozstrzygnięcie. Uzasadnienia obu decyzji są obszerne, organy odnoszą się w nich do wszystkich kwestii mających wpływ na wynik sprawy oraz wyjaśniają podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa. Mając na względzie powyższe argumenty Sąd I instancji na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., oddalił skargę spółki. Powyższy wyrok został w całości zaskarżony przez spółkę. W skardze kasacyjnej wskazując na art. 174 pkt 7 p.p.s.a. zarzucono Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania poprzez naruszenie art. 141 § 4 tej ustawy, polegające na przedstawieniu stanu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym, a także zarzuty naruszenia art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu podstaw kasacyjnych spółka ponownie podniosła, że przedmiotowego pojazdu nie nabyła od firmy H. z G., ale został on zakupiony w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia od innej osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej na terenie Niemiec, o czym w ocenie skarżącej świadczą przedkładane przez nią w toku postępowania dowody, w tym m.in. pisemne oświadczenie spółki z 27 marca 2007 r., umowa sprzedaży z 19 czerwca 2006 r., dokument dowodu rejestracyjnego. Wnosząca skargę kasacyjną spółka podniosła również, że brak wskazania w zaskarżonej decyzji, które spośród wykluczających się wzajemnie dowodów zostały uznane za wiarygodne, a którym tej wiarygodności odmówiono, połączony z brakiem uzasadnienia przyczyn takiej odmowy wiarygodności powoduje, że decyzja nie zawiera rzeczywistego uzasadnienia faktycznego, co narusza art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Ponadto w ocenie spółki organy skarbowe w toku postępowania nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, ani zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego. Zdaniem spółki Sąd dopuścił się również naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., ponieważ podjął się próby samodzielnego tłumaczenia treści niemieckojęzycznego dokumentu urzędowego - Internationaler Zulassungschein. Spółka wskazała, że dokument ten nie stanowi prawa jazdy, ale dowód rejestracyjny, w którym wskazany jest właściciel pojazdu. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. Ustosunkowując się do postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów organ podatkowy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Argumentacja skarżącej spółki, zawarta w skardze, jak również na etapie postępowania kasacyjnego, sprowadza się do zanegowania wiarygodności dokumentów pozyskanych od administracji niemieckiej, przy czym jednocześnie spółka nie kwestionuje, że poszczególne zdarzenia, tj. negocjacje dotyczące nabycia pojazdu, zapłata zaliczki oraz odbiór samochodu przez prezesa spółki, miały faktycznie miejsce . Wskazać zatem należy, że niemiecki dokument SCAC, nie był kluczowym dokumentem, w oparciu o który organy podatkowe poczyniły ustalenia faktyczne, zaaprobowane następnie przez Sąd pierwszej instancji. Dokument ten został sporządzony w oparciu o inne dokumenty, które również podlegały odrębnej ocenie w toku postępowania. Jednocześnie podkreślić należy, że brak jest podstaw, by kwestionować wiarygodność dokumentu SCAC. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wynikające z niego informacje potwierdzają jedynie okoliczności, wywiedzione z pozostałego materiału dowodowego zebranego w sprawie. Nie budzi zatem wątpliwości tutejszego Sądu, że w dniu 13 czerwca 2006 r. niemiecka spółka z G. wystawiła dla strony skarżącej rachunek nr [...] opiewający na kwotę 2500 euro tytułem zaliczki w związku ze sprzedażą pojazdu. Wskazana kwota została zapłacona następnego dnia przez skarżącą spółkę, co potwierdza z kolei wyciąg z rachunku bankowego. Natomiast w dniu 16 czerwca 2006 r., o czym świadczą daty widniejące w liście przewozowym, pojazd został odebrany przez prezesa skarżącej spółki. Skoro zatem kwota wpłacona tytułem zaliczki pochodziła z rachunku bankowego spółki oraz na tę samą spółkę wystawiony został rachunek dokumentujący sprzedaż pojazdu, a zdarzeń tych strona nie kwestionuje, to fakty te przesądzają w ocenie tutejszego Sądu o tym, że stroną umowy sprzedaży przedmiotowego pojazdu była skarżąca spółka, nie zaś jej prezes, działający jako osoba fizyczna. Jednocześnie jednak strona skarżąca zwraca uwagę, że w dokumencie urzędowym wystawionym w dniu 16 czerwca 2006 r. (Internationaler Zulassungschein), stanowiącym dowód rejestracyjny pojazdu, jako właściciel przedmiotowego pojazdu wskazany został L. K. (prezes skarżącej spółki), od którego spółka miała dopiero nabyć pojazd na mocy umowy zawartej w dniu 19 czerwca 2006 r. Zdaniem skarżącej wspomniany dowód rejestracyjny oraz przedłożona w toku postępowania umowa sprzedaży pojazdu z 19 czerwca 2006 r. dowodzą, że pojazd spółka nabyła od osoby fizycznej – H. K.. Twierdzeń strony skarżącej nie sposób podzielić. Należy zauważyć, że dokument Internationaler Zulassungschein, stanowiący dowód rejestracyjny pojazdu, w żadnej mierze nie może być traktowany jako dowód świadczący o własności pojazdu. Słuszność ma strona skarżąca, iż Sąd pierwszej instancji błędnie przyjął, że przedmiotowy dokument jest międzynarodowym prawem jazdy, jednakże ocena mocy dowodowej tegoż dokumentu dokonana przez organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji jest trafna. Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, dokument nie mógł przyczynić się do obalenia domniemania prawdziwości urzędowego dokumentu niemieckiego SCAC, opartego na rachunku z 13 czerwca 2006 r. Podobnie przedłożona przez spółkę umowa z 19 czerwca 2006 r., będąca dokumentem prywatnym. Tym samym spółka nie wykazała, w jakich okolicznościach miałoby dojść do przejścia własności pojazdu ze spółki na osobę fizyczną – H. K., a w aktach sprawy nie ma żadnego dowodu, który jednoznacznie wskazywałby na taki przebieg zdarzeń. Mając na względzie powyższe okoliczności stwierdzić należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył wskazanych w petitum skargi kasacyjnej przepisów. Przede wszystkim nie sposób zarzucić Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., skoro Sąd w sposób pełny przedstawił stan sprawy, wskazując na konkretne okoliczności faktyczne oraz dowody, z których zostały one wywiedzione w toku postępowania przed organami podatkowymi. W uzasadnieniu wskazano co prawda błędnie, że dokument niemiecki Internationaler Zulassungschein jest międzynarodowym prawem jazdy, natomiast zgodnie z właściwym tłumaczeniem dokument ten stanowi dowód rejestracyjny pojazdu, jednakże jak już wcześniej podniesiono, tego rodzaju uchybienie nie miało znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, skoro Sąd pierwszej instancji w sposób prawidłowy ocenił ten dowód. Dlatego też nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja zawarta w uzasadnieniu podstaw kasacyjnych odnośnie do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Również zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej są bezzasadne. Organy podatkowe, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej, podjęły wszelkie niezbędne działania celem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy został w sposób wnikliwy zbadany i oceniony. W szczególności naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie mógł stanowić fakt, iż organy podatkowe zaniechały podejmowania dodatkowych działań celem dalszego wyjaśniania okoliczności faktycznych. Kwestia przejścia prawa własności przedmiotowego pojazdu została dostatecznie wyjaśniona w oparciu o dokumenty pozyskane od administracji niemieckiej i nie budziła wątpliwości, a zatem wbrew twierdzeniom strony skarżącej, nie zachodziła konieczność kontynuowania postępowania dowodowego. Również uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej w sprawie decyzji odpowiadało w pełni wymogom wskazanym w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Przedstawione w nim bowiem zostały istotne fakty, które organ uznał za udowodnione, a ponadto organ, a następnie Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu kwestionowanego wyroku, wskazał, które spośród zebranych dowodów są w pełni wiarygodne i mogą stanowić podstawę ustaleń faktycznych oraz którym dowodom odmówiono wiarygodności i mocy dowodowej i jakie przemawiały za tym względy. W uzasadnieniu decyzji przytoczono przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie oraz zawarto ich wykładnię w odniesieniu do stanu faktycznego sprawy. Dlatego też Sąd pierwszej instancji, aprobując rozstrzygnięcie organu podatkowego, nie dopuścił się naruszenia przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Mając na względzie powyższe rozważania Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną stosownie do art. 184 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 wskazanej wyżej ustawy.