I FSK 1883/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Ryszard Mikosz, Protokolant Joanna Kowalska, po rozpoznaniu w dniu 14 października 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1559/08 w sprawie ze skargi S. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 17 czerwca 2008 r., nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2. zasądza od S. P. na rzecz Ministra Finansów kwotę 280 zł (słownie: dwieście osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z 10 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1559/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie ze skargi S. P. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z 17 czerwca 2008 r. Nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług uchylił zaskarżoną interpretację; stwierdził, że powyższa interpretacja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku i zasądził koszty postępowania. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że skarżący 20 marca 2008 r. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży 7 działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego. Interpretacja indywidualna z 17 czerwca 2008 r., uznająca stanowisko skarżącego za nieprawidłowe, została doręczona skarżącemu 1 lipca 2008 r. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej. Skarżący wniósł skargę na interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. WSA uchylił interpretację indywidualną, bowiem narusza ona w jego ocenie przepisy procesowe w stopniu nakazującym uchylenie tej interpretacji. Wskazując na art. 14d ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), Sąd ten stwierdził, że trzymiesięczny termin określony do wydania interpretacji uznać można za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy. WSA powołał się w tej mierze na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 listopada 2008 r., sygn. akt I FPS 2/08 przesądzającą, iż - w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. - pojęcie niewydanie postanowienia oznaczało brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku. Nie jest bowiem wystarczające samo wydanie interpretacji rozumiane jako jej sporządzenie, opatrzenie datą i podpisanie przez uprawnioną osobę. Skoro zatem wniosek skarżącego o wydanie interpretacji wpłynął do organu 20 marca 2008 r., a akta sprawy nie wskazują, aby organ podatkowy podejmował jakiekolwiek czynności przed wydaniem interpretacji, jak również, aby zaistniały okoliczności wymienione w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, które przedłużałyby termin do wydania interpretacji, to termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej, liczony zgodnie z art. 12 § 3 tej ustawy, upłynął 20 czerwca 2008 r. Interpretację doręczono podatnikowi 1 lipca 2008 r., nie ulega zatem wątpliwości, iż została ona wydana z uchybieniem 3-miesięcznego terminu, o którym stanowi art. 14d Ordynacji podatkowej. WSA wskazał, że zgodnie z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie zakreślonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. W tej sytuacji organ traci kompetencje do wydania interpretacji, a w obrocie prawnym pojawia się interpretacja uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie. Minister Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy - art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 14d i art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej przez błędną ich wykładnię tj. przyjęcie, że wydanie interpretacji oznacza jej doręczenie. Zdaniem organu pojęcie "doręczenie" jest pojęciem różnym od pojęcia "wydanie", nie można więc "wydania" interpretacji utożsamiać z jej "doręczeniem". WSA niezasadnie zatem uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., skoro w rozpatrywanej sprawie nie doszło do wydania "milczącej interpretacji" w rozumieniu art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż zaskarżona interpretacja nie została wydana z uchybieniem terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej. W oceni organu Sąd pierwszej instancji winien po merytorycznym rozpoznaniu zarzutów skargi oddalić ją. Uchybienie Sądu miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyby bowiem WSA przyjął, że nie zostały naruszone powołane przepisy, rozstrzygnięcie mogłoby być inne. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Uzasadniając skargę kasacyjną, organ podniósł, że powoływana przez WSA uchwała nie jest aktualna w obecnym stanie prawnym, dotyczy bowiem brzmienia przepisów Ordynacji podatkowej obowiązującego do 30 czerwca 2007 r. W odpowiedzi na skargę kasacyjną podatnik odparł zawarte w niej zarzuty, wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania i kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zdaniem organu wnoszącego skargę kasacyjną Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni wskazanych w niej przepisów Ordynacji podatkowej, uznając, że niewydanie interpretacji indywidualnej oznacza brak jej doręczenia stronie w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku przez organ. Należy zgodzić się ze skargą kasacyjną, że dokonana przez Sąd pierwszej instancji wykładnia art. 14o § 1 i art. 14d Ordynacji podatkowej jest błędna. Wykładni tych przepisów w brzmieniu mającym zastosowanie w tej sprawie dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w składzie całej Izby Finansowej, podejmując 14 grudnia 2009 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 7/09 uchwałę abstrakcyjną, w której stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy. W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że ustawodawca w Ordynacji podatkowej używa zarówno terminów "wydanie", jak i "doręczenie". Przypisywanie wobec tego pojęciu "wydanie" szerszego, bo obejmującego także doręczenie, znaczenia prowadziłoby nie tylko do rozluźnienia w istotny sposób dyscypliny terminologiczno-pojęciowej, ale i w konsekwencji do zmiany treści przepisu. Za szerszym rozumieniem tego terminu według Sądu w składzie poszerzonym nie przemawiają też względy wykładni celowościowej czy też gwarancyjny charakter art. 14o Ordynacji podatkowej, ani też autonomiczność regulacji dotyczącej interpretacji indywidualnych. Uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego ze względu na treść art. 269 § 1 p.p.s.a. wiążą składy orzekające. Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując przedmiotową skargę kasacyjną, będąc związany wskazaną wyżej uchwałą, za trafny uznał zarzut skargi kasacyjnej błędnej wykładni art. 14o § 1 i art. 14d Ordynacji podatkowej, powołana bowiem w zaskarżonym wyroku w tej materii uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 listopada 2008 r. miała odniesienie do poprzedniego stanu prawnego i wobec podjęcia uchwały z 14 grudnia 2009 r. stwierdzenia w niej zawarte, odnoszące się także do obecnego stanu prawnego, straciły na aktualności. Wobec powyższego należało na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.