I SA/Wr 1021/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant Agnieszka Wróblewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 lipca 2009 r. sprawy ze skargi K. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. stwierdza, ze zaskarżony akt nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego K. K. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi K. K. jest interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego jako organ upoważniony do wydania interpretacji w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. Z 2005 r., nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p."). W interpretacji z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe W dniu [...] r. K. K. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w P. z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej. Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że w roku 1994 otrzymał w formie darowizny od rodziców działkę budowlaną o numerach [...] o łącznej powierzchni 56 a 24 m2 oraz nieruchomość rolną bez zabudowań stanowiącą działkę nr [...] i [...] o łącznej powierzchni 1 ha 15 a. W [...] r. nabył działkę gruntu ornego nr [...] o pow. 57 a. Dla terenu, na którym położona jest działka nie ma planu zagospodarowania przestrzennego (brak również studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego). Z tego względu wydana została przez Prezydenta Miasta decyzja o warunkach zabudowy z dnia [...] r. którą ustalono, że działka planowana jest do zabudowy budynkiem usługowym i mieszkalnym jednorodzinnym z przyłączami. Następnie decyzją z dnia [...] r. zmieniono powyższą decyzję w ten sposób, iż działka nr [...] przeznaczona jest dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie budynku usługowo-mieszkalnego i mieszkalnego wraz z budową garażu wolnostojącego. Na powyższej działce wnioskodawca podjął budowę budynku mieszkalno-usługowego, w którym zamierza prowadzić działalność. Następnie zainteresowany dokonał podziału ww. działki na działki: nr [...] oraz [...]. Podział działki nr [...]został zatwierdzony decyzją Prezydenta miasta L. z dnia [...] r. Podziału dokonano w ten sposób, że z działki o nr [...] o powierzchni 0,5700 ha wydzielono 2 działki o nr [...] i [...] odpowiednio o powierzchni 0,2800 ha i 0,2900 ha. Z nowego wypisu z ewidencji gruntów będzie wynikało, że działka [...] to częściowo rola, a częściowo [...] a, działka o nr [...] jest sklasyfikowana jako RIVa (w chwili obecnej nie ma decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla tej działki). Żadne z wymienionych nieruchomości nie były i nie są wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W chwili obecnej wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność sklasyfikowana w PKD 93132 jako działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej oraz PKD 93042 działalność związana z poprawą kondycji fizycznej. Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT. Po dokonaniu odbiorów w części usługowej prowadzona będzie działalność gospodarcza. Na działce nr [...] przed podziałem został wybudowany budynek mieszkalno usługowy w stanie surowym zamkniętym, nie dokonano odbiorów budowlanych, Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej w budynku mieszkalno-usługowym przed podziałem działki. Działka [...] została w posiadaniu wnioskodawcy, natomiast działkę [...] zainteresowany zamierza sprzedać. Podziału działki [...] dokonano celem dokończenia inwestycji. W [...] 2006 r. wnioskodawca sprzedał inną nieruchomość nr [...] o pow. 2 ha 66 m2 nabytą umową przeniesienia użytkowania wieczystego (styczeń 1987 r.). Również w [...] 2006 r. dokonał sprzedaży działek otrzymanych w formie darowizny, tj. działki nr [...] i [...] . Majątek osobisty i majątek uzyskany w drodze darowizny od rodziców został sprzedany w celu pozyskania środków na wybudowanie budynku mieszkalno-usługowego i polepszenia własnych warunków mieszkaniowych. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny wnioskodawca zadał pytania: Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wnioskodawca wskutek sprzedaży podzielonej działki nr [...] stanie się podatnikiem podatku VAT, na którym ciąży obowiązek zapłaty podatku z tytułu przeprowadzonej transakcji? Czy z uwagi, iż jest to sprzedaż gruntu ornego (działka [...]) jest to sprzedaż zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług? Czy będzie należny VAT, gdy nie ma decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania oraz czy będzie należny VAT, gdy zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania ? W ocenie wnioskodawcy, taka transakcja nie podlega podatkowi od towarów i usług. Opisane powyżej transakcje miały charakter incydentalny. Nie były przeprowadzane z powziętym z góry zamiarem wykonywania ich w sposób częstotliwy, jak również nie były to czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jej zakres nie obejmuje obrotu nieruchomościami. Ponadto wszelkie transakcje obejmowały wyłącznie majątek osobisty (prywatny) nabyty w drodze darowizny od rodziców albo nabyty celem polepszenia własnych warunków mieszkaniowych, nie z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej. W wydanej w dniu [...] r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W interpretacji na podstawie przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art.15 ust. 1 i ust. 2, art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 96 ust. 1, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit d ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), stwierdzono, że wnioskodawca wskutek sprzedaży podzielonej działki nr [...] w opisanych okolicznościach stanie się podatnikiem podatku VAT, na którym będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku z tytułu przeprowadzonej transakcji. Z uwagi, na fakt, iż dla działki nr [...] była wydana decyzja o warunkach zabudowy, sprzedaż jej części nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Bez znaczenia pozostaje więc fakt czy w momencie sprzedaży będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania czy też nie. Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona w dniu [...] r. W dniu [...] r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w L. wpłynęło wezwanie K. K. do usunięcia naruszenia prawa albowiem w ocenie wzywającego przedmiotowa interpretacja indywidualna [...] z dnia [...] r. jest nieprawidłowa, bowiem sprzedawana przez wnioskodawcę działka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie. Wskazał, że uzasadnionym jest uznanie przedmiotowej działki jako związanej z prowadzoną działalnością i mimo, że nie została ona wykorzystana w prowadzonej działalności, ale rozpoczęta, a nie zakończona inwestycja dotyczyła budynku mieszkalno-usługowego, który miał być wykorzystany w prowadzonej działalności. Dokonany [...] 2006 r. zakup przez wnioskodawcę działki nr [...] był w ocenie organu związany z prowadzoną działalnością o czym świadczy fakt, że w momencie zakupu przedmiotowa działka objęta była decyzją o warunkach zabudowy, budynkiem usługowym i mieszkalnym jednorodzinnym z przyłączami (pomimo, że w ewidencji gruntów stanowiła grunt orny). Następnie po zakupie wyżej wymienionej działki przez wnioskodawcę, decyzję o warunkach zabudowy zmieniono na inwestycję w postaci budynku usługowo mieszkalnego i mieszkalnego wraz z budową garażu wolnostojącego. Obecny podział działki nr [...] i sprzedaż jednej z jej części – działki [...] nadal ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w ocenie organu w przedmiotowej sprawie wypełnione zostały przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Postępowanie wnioskodawcy w przedmiocie sprzedaży działki będzie czynnością określoną w art. 5 cyt. ustawy. Tym samym nie można uznać iż wnioskodawca wyzbywa się majątku osobistego. Zdaniem organu wskutek sprzedaży podzielonej działki w opisanych okolicznościach wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku VAT, na którym będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku z tytułu przeprowadzonej transakcji. Z uwagi na fakt iż dla działki nr [...] była wydana decyzja o warunkach zabudowy sprzedaż jej części nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustęp 1 pkt. 9 ustawy i bez znaczenia pozostaje fakt czy w momencie sprzedaży będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania czy też nie.Brak jest zatem podstaw do stwierdzenia, że sprzedaż nieruchomości obejmująca działkę nr [...] nie podlega opodatkowaniu. W skardze z dnia [...] r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący K. K. wniósł o uchylenie interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. znak [...], zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), poprzez przyjęcie, iż skarżący dokonując sprzedaży majątku osobistego stał się podatnikiem podatku od towarów i usług, oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, poprzez przyjęcie, iż sprzedawana nieruchomość nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Skarżący podtrzymał swoje stanowisko zaprezentowane w złożonym wniosku o interpretację prawa podatkowego. Zdaniem K. K. przedmiotowa transakcja nie podlega podatkowi od towarów i usług, bowiem przedstawione wszystkie transakcje miały charakter incydentalny. Nie były przeprowadzane z góry powziętym zamiarem wykonywania ich w sposób częstotliwy, jak również nie były to czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jej zakres nie obejmuje obrotu nieruchomościami. Ponadto, według skarżącego, wszelkie transakcje obejmowały wyłącznie majątek osobisty (prywatny) nabyty w drodze darowizny od rodziców albo nabyty i odsprzedany celem polepszenia własnych warunków mieszkaniowych - nie z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazał, iż przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to z tytułu wykonywania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo nawet jeżeli okoliczności faktyczne mogą wskazywać na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Zdaniem skarżącego, w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Ponadto, według skarżącego brak jest podstaw do uznania, że sprzedaż działki [...] powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, bowiem w okolicznościach faktycznych sprawy występuje sprzedaż majątku prywatnego. Majątek ten był nabywany na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem na działalność handlową a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i częściach jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał stanowisko wyrażone w interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Jedną z fundamentalnych zasad podatku od towarów i usług jest powszechność opodatkowania, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one wykonywane przez "podatnika" (w rozumieniu ustawy) i świadczone w ramach działalności gospodarczej. W art. 15 ust. 1 ww. ustawy postanowiono, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wprowadzenie definicji podatnika najpierw w VI Dyrektywie 77/388/EWG Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145), a następnie w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347) było niezbędne do określenia zakresu opodatkowania podatkiem od wartości dodanej. Z preambuły do Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że aby zagwarantować większą neutralność podatku termin "podatnik" należy zdefiniować w taki sposób, aby państwa członkowskie mogły uwzględnić osoby, które okazjonalnie dokonują transakcji. Przepis art. 9 ust. 1 akapit 1 Dyrektywy 2006/112/WE (art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy) stanowi, że "podatnikiem" jest każda osoba prowadzącą samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast, zgodnie z art. 9 ust. 1 akapit 2 Dyrektywy 2006/112/WE, "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Definicja zawarta w art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady nie uzależnia posiadania statusu podatnika od celu lub wyników prowadzonej działalności gospodarczej, co oznacza, że działalność ta nie musi być ukierunkowana na osiągnięcie zysku, lecz może być ukierunkowana na uzyskanie innych celów (oświatowych, zdrowotnych, kulturalnych, charytatywnych, itp.). Dla uznania podmiotu za podatnika w rozumieniu Dyrektywy nie ma również znaczenia rezultat prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Podatnikiem będzie zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Z porównania uregulowań zawartych w prawie krajowym oraz w prawie wspólnotowym wynika, że przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług stanowią powielenie przepisów VI Dyrektywy uzupełnione o zapis dotyczący "zamiaru wykonywania czynności w sposób częstotliwy" wyprowadzony z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zatem, w świetle powyższych przepisów (krajowych i wspólnotowych) stwierdzić należy, iż za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą. Tak więc, każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zdaniem organu z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki, które łącznie wskazują, że przyszłą sprzedaż nieruchomości (tj. gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem użytkowym), należy zakwalifikować jako dokonywaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą. W roku 2006 skarżący nabył działkę gruntu ornego nr [...] o pow. 57 a. Dla terenu, na którym położona jest działka nie ma planu zagospodarowania przestrzennego (brak również studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego). Z tego względu wydana została przez Prezydenta Miasta decyzja o warunkach zabudowy z dnia [...] r., którą ustalono, że działka planowana jest do zabudowy budynkiem usługowym i mieszkalnym jednorodzinnym z przyłączami. Następnie decyzją z dnia [...] r. zmieniono powyższą decyzję w ten sposób, iż działka nr [...] przeznaczona jest dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie budynku usługowo-mieszkalnego i mieszkalnego wraz z budową garażu wolnostojącego. Na powyższej działce skarżący podjął budowę budynku mieszkalno-usługowego, w którym zamierza prowadzić działalność. Następnie dokonał podziału ww. działki na działki: nr [...] oraz [...]. Działka [...] została w posiadaniu Wnioskodawcy, natomiast działkę [...] zamierza sprzedać. Z informacji zawartych we wniosku wynika również, iż w miesiącu [...] 2006 r. Wnioskodawca sprzedał inną nieruchomość o pow. 2 ha 66 m2 nabytą umową przeniesienia użytkowania wieczystego (styczeń 1987 r.). Następnie także w [...] 2006 r. dokonał też sprzedaży działek otrzymanych w formie darowizny. Powołane powyżej okoliczności zdaniem organu jednoznacznie wskazują iż zarówno w momencie nabycia gruntu, jak i w czasie jego posiadania, skarżący miał zamiar wykorzystania zakupionej nieruchomości w działalności gospodarczej, a zatem jej sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt jak i budynek niewątpliwie są towarami, a w szczególności przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Przeznaczając przedmiotową działkę do wykorzystania w działalności gospodarczej strona związała ją z majątkiem, który posiada w ramach prowadzonej działalności. Jako podmiot świadczący usługi w zakresie poprawy kondycji fizycznej jest podatnikiem VAT zwolnionym. W momencie dokonania przedmiotowej dostawy w związku żart. 113 ust. 13 pkt 1 lit d strona stanie się podatnikiem VAT czynnym. Na podstawie art. 96 ust. 1 cyt. ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku niezależnie od wielkości obrotów. Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostaw tych towarów, niezależnie od wielkości swoich obrotów, są podatnikami tego podatku i stosownie do zapisu art. 96 ust. 1 tej ustawy, obowiązani są przed dniem wykonania pierwszej dostawy gruntów, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług. Dlatego też organ nie zgadza się z twierdzeniem skarżącego, iż w interpretacji został naruszony przepis art..15 ust.1 i ust.2 i art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Skarga jest więc bezzasadna, ponieważ wydana interpretacja indywidualna zawiera prawidłową wykładnię przepisów prawa podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Na wstępie podkreślenia wymaga, że granice postępowania, którego celem jest wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie określa strona składająca wniosek. Ze względu na treść art. 14b § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) osoba występująca z takim wnioskiem zobowiązana jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W postępowaniu z art. 14b Ordynacji podatkowej organ orzeka więc w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku. Należy podzielić stanowisko przedstawione przez WSA w Warszawie w wyroku z 26 lutego 2008 r., III SA/Wa 20/08 (LEX nr 458884), iż postępowanie w sprawie udzielenia interpretacji podatkowej nie może "przekształcić się" w postępowanie, w którym zbiera się materiał dowodowy i formułuje na jego podstawie ustalenia faktyczne. Organ podatkowy ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku, w stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które zawsze winno być także ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Z tych przyczyn skarżący nie może następnie kwestionować stanowiska przedstawionego przez organ w interpretacji indywidualnej, poprzez wskazywanie nowych okoliczności nie przedstawionych we wniosku o wydanie tejże interpretacji. Stosowanie zaś do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Sąd Administracyjny dokonuje zatem kontroli legalności działań administracji publicznej poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego. Badając zaskarżoną interpretację w świetle przedstawionych kryteriów Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd uznał bowiem, że narusza ona przepisy prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest, czy sprzedaż nieruchomości gruntowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a zgodnie z art. 2 pkt 6 towarami są także m.in. budynki, budowle, a także grunty. Przez dostawę towarów ustawodawca rozumie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o czym stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Stan faktyczny w przedmiotowej sprawie nie jest sporny. Spór dotyczy interpretacji przepisów prawa i ich zastosowania w niniejszej sprawie oraz koncentruje się wokół pojęcia podatnika. Definicję podatnika tego podatku ustawodawca zawarł w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Do tej kategorii zaliczył osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie działalności gospodarczej reguluje natomiast ustęp 2 tego unormowania stanowiąc, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dokonując wykładni przepisów art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., odnieść się należy do regulacji Dyrektywy Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 ze zm.). W art. 9 Dyrektywa wskazuje, że "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Przy czym zgodnie z art. 12 tej Dyrektywy, Państwa Członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności transakcję dostawy terenu budowlanego. Przywołane regulacje, są odpowiednikami art. 4 ust. 1, 2 i 3 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388 z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 145 ze zm.). Krajowy ustawodawca, konstruując przedmiotowy i podmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zrealizował powyższe wytyczne prawa wspólnotowego, czego przejawem jest użyty w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. zwrot "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Różnica pomiędzy regulacją unijną a polską ujawnia się natomiast na tle samej definicji działalności gospodarczej. O ile bowiem zgodnie z art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą, wykonywaniem wolnych zawodów a także wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych, o tyle przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiując działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, operuje zwrotem "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Zwrotu takiego w przepisie art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy brak. Podnieść jednak należy, że w przepisie art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy zawarto upoważnienie dla Państw Członkowskich do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą zdefiniowaną w art. 4 ust. 2, w szczególności dotyczące określonych dostaw budynków, części budynków wraz z gruntami oraz dostaw działek budowlanych, przez które to działki VI Dyrektywa rozumieć każe każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną "uznaną za budowlaną przez Państwa Członkowskie". Oznacza to, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonego w uzasadnieniu wyroku z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07, że użyty w treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zwrot "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", jest wyrazem swoistej realizacji przez polskiego ustawodawcę opcji zawartej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy. Realizacja tej opcji nie została przy tym ograniczona wyłącznie do dostaw budynków lub części budynków wraz z gruntem oraz działek budowlanych wymagających zdefiniowania - lecz do wszystkich czynności podlegających opodatkowaniu, które dokonywane sporadycznie w związku z działalnością handlową, usługową lub produkcyjną, są wykonywane przez dany podmiot. Możliwość taka przewidziana jednak została w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy, gdy zważyć, że w przepisie tym użyto zwrotu "w szczególności", nie zamykając w ten sposób katalogu sporadycznych transakcji uzasadniających uznanie danego podmiotu za podatnika do transakcji dotyczących wyłącznie budynków i działek budowlanych. Wskazując na powyższe nie sposób jednak nie zauważyć, że realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy w ustawie o VAT nastąpiła w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne. Zamiast bowiem określić wprost i jasno w ustawie o VAT, że za podatnika uznaje się każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą ustawodawca zdecydował się na skomplikowane i wymagające zabiegów interpretacyjnych rozwiązanie polegające na rozszerzeniu definicji działalności gospodarczej. Okoliczność, że VI Dyrektywa zezwala Państwom Członkowskim na uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą i że ustawa o VAT opcję tę realizuje w końcowej części przepisu art. 15 ust. 2 poprzez odwołanie się do "czynności wykonanej jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", nie przesądza jednak, że tylko z tego powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku VAT. Zarówno z brzmienia przepisu art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika bowiem nader wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Więcej nawet: z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (zob. orzeczenie w sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslar a Brigitte Breitsohl). Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT. Argument, że podmiot dokonujący sprzedaży (dostawy) majątku prywatnego nie może być traktowany w odniesieniu do takiej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług, doznaje dodatkowego wzmocnienia, gdy uwzględnić wnioski płynące z analizy przepisu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy. Przepis ten określając zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej stanowi, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju "przez podatnika, który jako taki występuje". Art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy wyraźnie więc wskazuje, że czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności, dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT, a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarczą. Nader jasno zaakcentował to ETS w orzeczeniu w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzamt Ülzen a Dieter Armbrecht stwierdzając, że nawet jeśli podatnik w rozumieniu Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością (usługową), i którą to część zarezerwował na cele prywatne, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu. Nadmienić trzeba, że w orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że w przypadku wyodrębnienia części nieruchomości do celów prywatnych rozróżnienie między częścią przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej podatnika i częścią używaną do celów prywatnych musi opierać się na proporcji między wykorzystywaniem do celów prywatnych i do celów działalności gospodarczej w roku nabycia, nie zaś na kryterium podziału fizycznego. W uzasadnieniu omawianego wyroku wskazano, że w VI Dyrektywie brak jest przepisu uniemożliwiającego podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą wyłączenie z systemu VAT części majątku przeznaczonego do celów prywatnych i że decyzja w tym zakresie jest suwerenną decyzją samego podatnika. Oznacza to, że w ocenie ETS brak opodatkowania sprzedaży majątku własnego podatnika nie zakłóca zasady powszechności i neutralności podatku VAT, ani też nie powoduje zakłóceń w zakresie konkurencji. Ustawa o VAT, określając w art. 5 ust. 1 pkt 1, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, nie zawiera zapisu identycznego jak zastosowany w art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy, co przesądza, że w tym zakresie pozostaje ona w sprzeczności z zapisami VI Dyrektywy. Brak ten niewątpliwie usuwany być musi w drodze prowspólnotowej wykładni ustawy krajowej. W wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07 wyraził pogląd, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Ponadto odpowiedź na pytanie czy dany podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy. Przenosząc rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, Sąd stanął na stanowisku, że w świetle opisanego stanu faktycznego przez skarżącego i postawionych pytań organ podatkowy dokonał błędnej interpretacji przepisów prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w P. stanął na stanowisku, że z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki, które łącznie wskazują że przyszłą sprzedaż nieruchomości (tj. gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem użytkowym), należy zakwalifikować jako dokonywaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą. W roku 2006 skarżący nabył działkę gruntu ornego nr [...] o pow. 57 a. Dla terenu, na którym położona jest działka nie ma planu zagospodarowania przestrzennego (brak również studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego). Z tego względu wydana została przez Prezydenta Miasta decyzja o warunkach zabudowy z dnia [...] r., którą ustalono, że działka planowana jest do zabudowy budynkiem usługowym i mieszkalnym jednorodzinnym z przyłączami. Następnie decyzją z dnia [...] r. zmieniono powyższą decyzję w ten sposób, iż działka nr [...] przeznaczona jest dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie budynku usługowo-mieszkalnego i mieszkalnego wraz z budową garażu wolnostojącego. Na powyższej działce skarżący podjął budowę budynku mieszkalno-usługowego, w którym zamierza prowadzić działalność. Następnie dokonał podziału ww. działki na działki: nr [...] oraz [...]. Działka [...] została w posiadaniu skarżącego, natomiast działkę [...] zamierza sprzedać. W [...] 2006 r. skarżący sprzedał inną nieruchomość o pow. 2 ha 66 m2 nabytą umową przeniesienia użytkowania wieczystego (styczeń 1987 r.) i sprzedaży działek otrzymanych w formie darowizny. Te okoliczności zdaniem organu jednoznacznie wskazują iż zarówno w momencie nabycia gruntu, jak i w czasie jego posiadania, skarżący miał zamiar wykorzystania zakupionej nieruchomości w działalności gospodarczej, a zatem jej sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt jak i budynek niewątpliwie są towarami, a w szczególności przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Przeznaczając przedmiotową działkę do wykorzystania w działalności gospodarczej strona związała ją z majątkiem, który posiada w ramach prowadzonej działalności. Jako podmiot świadczący usługi w zakresie poprawy kondycji fizycznej jest podatnikiem VAT zwolnionym. W momencie dokonania przedmiotowej dostawy w związku żart. 113 ust. 13 pkt 1 lit d strona stanie się podatnikiem VAT czynnym. Takiej oceny stanu faktycznego i interpretacji Sąd nie podziela. Z przedstawionego przez skarżącego zdarzenia przyszłego nie wynika w sposób jednoznaczny, że skarżący w momencie nabycia gruntów, jak tego chce organ, jak i w czasie ich posiadania miał zamiar wykorzystania zakupionych i otrzymanych w drodze darowizny nieruchomości w działalności gospodarczej, a przez to sprzedaż części gruntu wydzielonego z jednej działki o nr [...] będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zdaniem Sądu organ zobligowany był do ustalenia w przedstawionym stanie faktycznym, w sposób nie budzący żadnych wątpliwości, że skarżący nabył nieruchomość celem jej odsprzedaży, a nie na potrzeby osobiste. Dopiero takie ustalenie dawałoby podstawę do przyjęcia, że dokonując dostawy działek działa w charakterze handlowca. Nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sprzedaż – nawet kilkukrotna – przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu. (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2006 Tom 1, Unimex, Wrocław 2006). Organ nie wykazał w przedmiotowej sprawie, że strona nabyła nieruchomość celem jej odsprzedaży. Sąd orzekający podziela argumentację strony skarżącej ,biorąc również pod uwagę wskazane cele dokonywanych czynności opisanych we wniosku o interpretację. Opisana transakcja sprzedaży części działki [...] nie podlega podatkowi od towarów i usług, bowiem przedstawione wszystkie transakcje miały charakter incydentalny. Nie były przeprowadzane z góry powziętym zamiarem wykonywania ich w sposób częstotliwy, jak również nie były to czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jej zakres nie obejmuje obrotu nieruchomościami. Wszystkie transakcje obejmowały wyłącznie majątek osobisty (prywatny) nabyty w drodze darowizny od rodziców albo nabyty i odsprzedany celem polepszenia własnych warunków mieszkaniowych - nie z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej. Brak jest podstaw do uznania, że sprzedaż działki [...] powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, bowiem w okolicznościach faktycznych sprawy występuje sprzedaż majątku prywatnego. Majątek ten był nabywany na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem na działalność handlową a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i częściach jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług. Przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Jeśli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to z tytułu wykonywania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, nawet jeżeli okoliczności faktyczne mogą wskazywać na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Sąd nie podziela również stanowiska organu, że z uwagi na fakt iż dla działki nr [...] była wydana decyzja o warunkach zabudowy i że istnieje prawna możliwość wydania kolejnej decyzji, to sprzedaż wydzielonej z niej działki [...] nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i bez znaczenia pozostaje fakt czy w momencie sprzedaży będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania czy też nie. Zdaniem sądu organ nie dokonał w pełni oceny przedstawionego stanu faktycznego i nie wziął pod uwagę, że w przedstawionym stanie faktycznym działka [...] figuruje w ewidencji jako rola, a częściowo jako Bi a, a działka [...] jest sklasyfikowana jako RIVa. Organ nie wykazał dostatecznie na jakiej podstawie uznał, że nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w myśl którego zwalnia się od tego podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Pojęcie "terenu" – niezabudowanego, budowlanego, czy też przeznaczonego pod zabudowę nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, dlatego też należy odnieść je do przepisów ustawy z dnia 23 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. nr 80 poz. 717 ze zm.) jak również do regulacji ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity Dz. U. z 2005 nr 140 poz. 2027 ze zm.). W świetle powyższych rozważań należało stwierdzić, że zaskarżona interpretacja została wydana w niniejszej sprawie z naruszeniem art. 15 ust. 1 i 2 oraz 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 §1 i art. 152 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w pkt 1 i 2 sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania oparto o przepis art. 200 cyt. ustawy. Dokonując ponownej interpretacji przepisów prawa podatkowego Minister Finansów zobowiązany jest do uwzględnienia stanowiska sądu wyrażonego w niniejszym wyroku i do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zastosować właściwą wykładnię przepisów prawa.