III SA/Gl 402/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska, Sędziowie Sędzia NSA Henryk Wach, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lipca 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi P.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją, po rozpoznaniu odwołania P.J., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług spółki cywilnej "A" za październik 2003 r. w wysokości [...] zł i orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej P.J. z B.J. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe tej spółki cywilnej z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2003 r. w wysokości [...] zł. W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej powoływana jako ustawa O. p.), art. 19 ust. 1 i ust. 2, art. 25 ust. 1 pkt 3 a) ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., zwaną dalej ustawą o VAT) i § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). Z akt administracyjnych wynika, że organy podatkowe zakwestionowały firmie "A" S.C., w październiku 2003 r. odliczenie od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...], z dnia [...] r. wystawionej przez "B" dokumentującej zakup 16.86 litrów oleju napędowego o wartości netto [...] zł, podatek od towarów i usług [...] zł. W toku prowadzonego postępowania organy podatkowe ustaliły, że: 1) w dniu [...] r. M.P. złożył w [...] Urzędzie Skarbowym w R. zgłoszenie identyfikacyjne NIP-1, w którym wskazał datę rozpoczęcia działalności gospodarczej - [...] r., rodzaj działalności - pozostała działalność związana z informatyką, miejsce prowadzenia działalności – R. ul. [...] oraz złożył informację o miejscach prowadzenia działalności NIP-C, w której wskazał teren całego kraju. Do druków tych dołączył wpis do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta R. z [...] r., z którego wynikają miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: R. ul. [...] oraz teren całego kraju. Złożył też zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym Regon z [...] r., zgodnie z którym jako rodzaj działalności wskazał pozostałą działalność związaną z informatyką oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, w którym wskazał, że pierwszą deklarację złoży za grudzień 2001 r.; 2) w dniu [...]r. złożył zawiadomienie osoby fizycznej o formie opodatkowania w podatku dochodowym; 3) w dniu [...] r. złożył aktualizację NIP-1, w której wskazał rodzaj działalności: sprzedaż hurtowa paliw stałych, ciekłych, gazowych; 4) w dniu [...] r. złożył: - aktualizację NIP-1, w której zgłosił jako jedyne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej K. , ul. [...]. Zgodnie z dokonaną zmianą zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej miejsce prowadzenia działalności to: K., ul. [...] oraz teren całego kraju. Wg zaświadczenia REGON z dnia [...] r. miejsce prowadzenia działalności: K., ul. [...]oraz rodzaj przeważającej działalności gospodarczej: sprzedaż hurtowa paliw stałych, ciekłych, gazowych oraz produktów pochodnych, - informację o miejscach prowadzenia działalności NIP-C, w której zgłosił zakończenie działalności gospodarczej w R. ul. [...]; 5) przesłuchany w charakterze strony w dniu [...] r. M.P. poświadczył do protokołu, sporządzonego w Urzędzie Skarbowym w R., że nie osiągnął żadnego przychodu z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej; 6) w dniu [...]r. M.P. złożył NIP-5 wniosek o potwierdzenie nadania numeru identyfikacji podatkowej; 7) pismem z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. odpowiadając na pismo Naczelnika I Urzędu Skarbowego w R., poinformował, że pomimo dwukrotnego wezwania M.P. nie zgłosił się i nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług w związku ze zmianą miejsca prowadzenia działalności gospodarczej; 8) w wyniku podjętych prób przeprowadzenia w dniach [...] r., [...] r. i [...] r. czynności sprawdzających przez pracowników [...] Urzędu Skarbowego w R. ustalono, że brak jest kontaktu z M.P, ponieważ pod adresem zameldowania nie zamieszkuje; 9) M.P. nie składał żadnych deklaracji podatkowych VAT-7 do Urzędu Skarbowego w R. i został wykreślony z rejestru podatników VAT z datą wsteczną [...]r. Z kolei Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. w piśmie z dnia [...] r. poinformował, że M.P. pomimo dwukrotnego wezwania nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług i nie został zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Ponadto poinformowano, że próby podjęcia kontroli w dniach [...] r. i [...] r. u M.P. pod adresem K. ul. [...] zakończyły się bezskutecznie. Ustalono, że pod w/w adresem M.P. nie mieszka i nie prowadzi działalności gospodarczej. Lokatorzy budynku poinformowali, że lokal nr [...] a od kilku lat nie jest zamieszkały. Brak jest zgłoszonej działalności gospodarczej. Do akt podatkowych włączono protokół przesłuchania M.T. właściciela budynku znajdującego się w K. ul. [...], sporządzony w dniu [...] r. przez Komendę Wojewódzką Policji w K., z którego wynika, że [...]r. zawarł on z M.P. umowę najmu lokalu. Przez pierwsze miesiące M.P. płacił czynsz w miarę regularnie, a w [...] r. przestał płacić. W maju w obecności innych osób właściciel wszedł do lokalu wynajmowanego przez M.P., gdzie wymienił zamki. Organ pierwszoinstancyjny wykorzystał też materiały zebrane przez Prokuraturę Okręgową w K., z których wynikało, że M.P. przyznał, że był tzw. "słupem", a jego działalność polegała jedynie na wystawianiu faktur. Do protokołu przesłuchania stron P.J. zeznał, że zna firmę "B", współpracował z nią, ale nie zna M.P. Nie pamięta jak nawiązał kontakt z tą firmą. Opisując przebieg transakcji zeznał, że z każdą firmą było podobnie. Na stację przyjeżdżała cysterna od firmy sprzedającej, czasami był przy tym przedstawiciel tej firmy, czasami tylko kierowca cysterny. Po mierzeniu paliwa otrzymywał w tym samym dniu fakturę i puszczał przelew, albo też telefonicznie podawano mu numer faktury i puszczał przelew. Zawsze zaraz musiał zapłacić za paliwo. Oświadczył też, że nie wie skąd firmy znały jego numer telefonu, nie pamięta, kto dostarczył faktury, oświadczył, że najczęściej spotykał się w jakimś miejscu i odbierał fakturę. Zaznaczył, że zakup paliwa od firmy "B" miał miejsce, paliwo to zostało sprzedane na stacji benzynowej, a sprzedaż została rozliczona w deklaracji VAT-7 przez spółkę cywilną "A". Stwierdzone przez organ podatkowy nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług znalazły wyraz w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. nr [...], określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2003 r. spółki cywilnej "A" oraz orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej P.J. jako osoby trzeciej tj. wspólnika spółki cywilnej "A". Była to kolejna decyzją pierwszoinstancyjna w sprawie, albowiem poprzednia decyzja z dnia [...]r. nr [...], została uchylona przez organ odwoławczy, celem uzupełnienia materiału dowodowego w sprawie. W podstawie prawnej decyzji powołano m.in. art. 108 § 1 i art. 115 § 1 i § 2 O.p. W uzasadnieniu decyzji podkreślono, że spółka "A" nie dokonała transakcji zakupu paliwa od podmiotu wymienionego na fakturze nr [...]z dnia [...]r., albowiem zakup paliwa został dokonany z podmiotem działającym poza prawnym obrotem gospodarczym. Zaakcentowano, że firma "B" M.P. jest podmiotem nieistniejącym, stwarzającym formalne pozory istnienia, zatem sporna faktura, jako wystawiona przez podmiot nieistniejący, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego. W tym stanie rzeczy stwierdzono, że doszło do naruszenia art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W odwołaniu wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji jako nieważnej z mocy prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w K. po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz argumentów podniesionych w odwołaniu zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, podzielając jego argumentację. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik strony, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie: - przepisów art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) i c) rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) oraz art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 i art. 201 ustawy O.p. W uzasadnieniu skargi podniósł, iż brak jest podstaw do przyjęcia, iż wystawca faktury tj. "B" z siedzibą w R., jest podmiotem nieistniejącym z uwagi na fakt, iż wyrejestrowana została jako podatnik podatku od towarów i usług jeszcze przed uprawomocnieniem się decyzji o nadaniu numeru NIP. Fakt ten budzi w świetle uzasadnienia decyzji wątpliwości, czy organ dokonał należytej oceny zebranego materiału dowodowego i czy nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów, ponieważ z uzasadnienia decyzji wynika, że w/w firma była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż w dniu [...]r. złożyła aktualizację co do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Podniósł, iż w chwili, gdy przedłożono B.J. dokumenty związane z działalnością gospodarczą firmy "B" tj. wpis do ewidencji działalności gospodarczej, regon oraz decyzję o nadaniu numeru NIP był on przekonany, że podmiot istnieje i jest płatnikiem podatku od towarów i usług. Podniósł, iż organy podatkowe wprowadzają podatników w błąd, gdyż podejmując decyzję o wykreśleniu z rejestru podatników podatku od towarów i usług antydatowały ten fakt. Wg skarżącego organy podatkowe pominęły te okoliczności i nie wyjaśniły w jakich okolicznościach B.J. wszedł w posiadanie dokumentów firmy "B". Przedstawiając stanowisko prawne pełnomocnik podkreślił, iż z zestawienia treści przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o VAT oraz przepisu § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) i c) rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wnioskować należy, że podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturze dokumentującej sprzedaż. Podniósł, iż organy podatkowe nie kwestionują faktu nabycia towarów przez firmę "A" jak też nie negują, że towar nabyty przez w/w firmę znalazł się faktycznie w jej posiadaniu, a skoro tak, to nie można przyjąć, że wystawione faktury stwierdzały czynności, które faktycznie nie zostały dokonane. Zaakcentował, że w konfrontacji przepisów art. 19 ust. 1 ustawy o VAT i § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) i c) powołanego wyżej rozporządzenia, nie można podzielić stanowiska organów podatkowych, iż w świetle poczynionych ustaleń można mówić o fakturach potwierdzających czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego. W ocenie skarżącego sporna faktura wystawiona przez firmę "B" dokumentowała faktyczne nabycie towarów przez "A" S.C. Faktura ta stwierdzała zawarcie i wykonanie umów sprzedaży. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo zauważył, iż podstawą prawną rozstrzygnięcia w sprawie był art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz § 48 ust. 4 pkt 1a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a nie zaś jak podnosi strona skarżąca w skardze - przepis § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) i c) rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Stąd też zarzuty skargi odnoszące się do naruszenie tego przepisu uznał za bezzasadne. Zaznaczył, że podnoszona przez skarżącego okoliczność nabycia towaru nie ma istotnego znaczenia dla przedmiotowej sprawy, gdyż prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy towaru przysługuje z tytułu podatku należnego powstałego u jego zbywcy, będącego następstwem realizacji przez zbywcę czynności opodatkowanej (sprzedaży towaru lub świadczenia usługi), a nie z tytułu uzyskania przez nabywcę towaru. Na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze. Zaakcentował, że nabycie towaru udokumentowanego sporną fakturą nastąpiło od podmiotu zarejestrowanego, a fakt, że sprzedaży dokonała "firma-słup" nie był możliwy do ustalenia. Powołał się na orzecznictwo ETS, wskazując, że w przypadku, gdy podatnik działał w dobrej wierze jego prawo do odliczenia podatku naliczonego nie może być negowane. Zwrócił uwagę, że postępowanie podatkowe wszczęte w stosunku do spółki cywilnej "A" nie zostało umorzone. Pełnomocnik nie podniósł zarzutu przedawnienia, wyjaśniając, że po wydaniu decyzji pierwszej instancji została wszczęta egzekucja administracyjna. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, iż organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub postępowania podatkowego. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi orzeczenie o braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...] wystawionej w październiku 2003 r. przez Firmę "B" dotyczącą zakupu oleju napędowego. Przypomnieć też trzeba, że organy podatkowe uznały, iż sporna faktura została wystawiona przez podmiot nieistniejący i w uzasadnieniu decyzji jako podstawę rozstrzygnięcia wskazały art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W tym miejscu należy wskazać, że art. 19 ustawy podatkowej statuuje podstawową zasadę funkcjonującą w rozliczeniu podatku od towarów i usług, polegającą na obniżeniu kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług (ust. 1), przy czym ustawodawca zastrzegł, iż kwota podatku naliczonego musi stanowić równowartość sumy kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (ust. 2). Wykładnia gramatyczna przedstawionych uregulowań prawnych wskazuje jednoznacznie, iż podatek naliczony musi wynikać z faktur stwierdzających nabycie towarów i usług. Ponadto ust. 3 a) stanowi, iż obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1 i 2 nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu nabycia towaru lub wykonania usługi, a zatem oczywistym jest, iż odliczenie podatku naliczonego musi wynikać z faktury stwierdzającej faktyczne nabycie towaru lub usługi wykonanej. Poza sporem pozostaje również okoliczność, iż w świetle uregulowań zawartych w § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Sąd orzekający podziela pogląd powszechnie prezentowany w orzecznictwie, iż podmiot nieistniejący, o którym mowa w § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a), to także podmiot stwarzający formalnie pozory istnienia, który jednak rzeczywiście nie uczestniczy w obrocie prawnym (zobacz m.in. wyrok NSA z 11 marca 2005 r., sygn. akt I FSK 1741/04, Monit. Pod. 2005/10/35 i wyrok NSA z 2 lutego 2005 r. sygn. akt I FSK 530/05, ONSAiWSA 2007/2/40). Podkreślić należy także, że do skorzystania z unormowanego w art. 19 ustawy o VAT uprawnienia do obniżenia podatku należnego, nie wystarczy dysponowanie przez podatnika jedynie formalnie poprawną fakturą, która odpowiada przepisom art. 32 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 35 cyt. rozporządzenia wykonawczego. Konieczne jest, aby faktura taka odzwierciedlała rzeczywisty przebieg czynności gospodarczej, a więc powinna się ona charakteryzować także prawidłowością materialną. Faktura wystawiona formalnie przez M.P. takiego warunku zaś nie spełnia. Do takich wniosków prowadzą materiały zgromadzone przez organ podatkowy w toku postępowania. Z zeznań M.P. złożonych w Prokuraturze Okręgowej w K. wynika, że tylko formalnie prowadził działalność gospodarczą pod firmą "B" Jednak w rzeczywistości, oświadczył, że nie wykonywał w zasadzie osobiście żadnych czynności, był jak to określił "słupem" i otrzymywał za to określone wynagrodzenie. Zaznaczyć też trzeba, że organy podatkowe oparły się nie tylko na zeznaniach M.P. złożonych w postępowaniu karnym, albowiem również w prowadzonym postępowaniu podatkowym zgromadziły dowody świadczące o tym, że firma "B" jest podmiotem nieistniejącym, stwarzającym formalne pozory istnienia. Ustaliły, że M.P. dokonał wyłącznie rejestracji w [...] Urzędzie Skarbowym w R., bez wypełniania obowiązków ciążących na podatniku, nie składał żadnych deklaracji podatkowych, nie aktualizował danych rejestracyjnych. Faktycznie pod adresem podanym jako miejsce zamieszkania - nie zamieszkiwał, z rejestru podatników VAT został wykreślony z datą wsteczną z dniem [...]r. Nie dokonał rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług w [...] Urzędzie Skarbowym w K. Faktycznie nie użytkował lokalu znajdującego się w K. przy ul. [...], wskazanym przez niego, jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Okoliczności te jak i protokoły przesłuchań M.P. w postępowaniu karnym, jednoznacznie świadczą o fikcyjności i pozorności działalności firmy "B". W tak ustalonym stanie faktycznym bez znaczenia jest, podnoszony zarzut, że nabycie towaru udokumentowanego sporną fakturą nastąpiło od podmiotu zarejestrowanego, a organy podatkowe wykreśliły ten podmiot z rejestru podatników podatku od towarów i usług dopiero w 2004 r. z mocą wsteczną, albowiem jak wcześniej wskazano, M.P. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, a jego firma stwarzała tylko formalnie pozory istnienia. Za bezzasadny należy także uznać zarzut, że organy podatkowe nie uwzględniły, że podatnik działał w dobrej wierze dokonując transakcji handlowych z firmą M.P. Zgodzić też należy się z organem odwoławczym, że B. i P. J., prowadząc działalność gospodarczą, jako spółka cywilna "A" S.C., nie dołożyli należytej staranności w weryfikowaniu wiarygodności i uczciwości dostawcy paliwa. Świadczą o tym zeznania P.J. złożone w Urzędzie Skarbowym w dniu [...]r., kiedy stwierdził, że zna firmę "B", współpracował z nią ale nie zna M.P. Nie pamiętał jak nawiązał kontakt z tą firmą, ale z każdą firmą było podobnie, czasami przedstawiciele firm zostawiali wizytówki, telefon albo były to firmy z polecenia firm, z którymi już współpracował. Nie pamiętał kto dostarczał faktury, zeznał że najczęściej spotykał się w jakimś miejscu i odbierał fakturę. Nie zwracał się do urzędu skarbowego z zapytaniem czy kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie żądał od kontrahenta dokumentów potwierdzających źródło pochodzenia paliwa, nie pamiętał w jakich okolicznościach nawiązał kontakt z w/w firmą. Wyjaśnił, że na decyzję o zakupie paliwa od danego kontrahenta wpływały dwa czynniki: niska cena i posiadanie gotówki a kontakty zawierane były telefonicznie. Dostawa paliwa i płatności realizowane były wyłącznie na podstawie kontaktów telefonicznych, faktury odbierane były po telefonicznym uzgodnieniu, spotkania odbywały się albo na jakiejś stacji paliw albo w jakimś innym miejscu, zapłaty za fakturę dokonywano w formie gotówkowej. Sąd uznał za uprawniony pogląd organów podatkowych, że okoliczności faktyczne sprawy, na tyle odbiegały od normalnych stosunków handlowych pomiędzy uczestnikami legalnego obrotu gospodarczego, że skarżący powinien był co najmniej przypuszczać, że jego kontrahenci nie uiszczają należnego podatku od towarów i usług. Niezasadnym jest również powoływanie się strony skarżącej na orzecznictwo ETS, albowiem do stanów prawnych obowiązujących przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej nie ma ono zastosowania. Wobec takich okoliczności rozpoznawanej sprawy nie można czynić organom podatkowym zarzutu, iż naruszyły, art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. W tym miejscu należy wskazać, że stronie skarżącej chodziło prawdopodobnie o naruszenie § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r., a nie jak błędnie wskazano w skardze § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) i c) rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r., które nie obowiązywało już w październiku 2002 r. Nie mógł również odnieść pożądanych skutków prawnych zarzut skarżącego, że organy podatkowe nie uwzględniły, iż faktura wystawiona przez firmę "B" stwierdzała nabycie faktyczne towaru przez spółkę "A" i faktyczne wykonanie umowy sprzedaży, a to skutkowało wypełnieniem znamion przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. Zaznaczyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy I instancji nie zakwestionował faktu dokonania przez Spółkę "A" zakupu paliwa, pochodzącego z nieujawnionego źródła, zakwestionował natomiast prawo od odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez podmiot nieistniejący. Stwierdził przy tym, że podatek zawarty na kwestionowanej fakturze nie został przez wystawcę zapłacony, ponieważ faktura wystawiona została przez podmiot nieistniejący. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 i art. 201 ustawy O.p., które nie zostały przez skarżącego sprecyzowane, zgodzić należy się ze stanowiskiem organu odwoławczego wyrażonym w odpowiedzi na skargę, który stwierdził, że postępowanie prowadzone było w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy, gromadząc przy tym wszelkie niezbędne dowody, dokonano właściwej oceny zebranych dowodów i nie przekroczono swobodnej ich oceny, konsekwencją czego było dokonanie prawidłowych ustaleń faktycznych. Nie doszło też do naruszenia art. 201 ustawy O.p., odnoszącego się do zawieszenia postępowania, albowiem przepis ten nie miał w sprawie zastosowania. Na zakończenie zauważyć należy, że postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]r. nr [...] wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za październik 2003 r. wobec "A" Spółki cywilnej. Postanowienie to zostało doręczone spółce [...]r. W dniu [...]r. nastąpiło rozwiązanie Spółki cywilnej "A". Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec P.J. w sprawie orzeczenia jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2003 r. "A" Spółki cywilnej. Po wszczęciu postępowania podejmował prawidłowo wszelkie czynności procesowe wobec P.J. Nie wydał natomiast postanowienia w trybie art. 216 § 1 O.p. w zw. z art. 208 § 1 O.p. o umorzeniu postępowania podatkowego wobec Spółki cywilnej "A", z uwagi na zakończenie bytu prawnego tego podmiotu. Wobec nieistnienia podmiotu należało stwierdzić bezprzedmiotowość postępowania. Niewątpliwie brak tego postanowienia stanowi naruszenie przepisów postępowania, jednakże nie jest to naruszenie, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.