I SA/Kr 1103/09

Sygn. akt I SA/Kr 1103/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 września 2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Ewa Michna, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 września 2009 r., sprawy ze skargi "P" S.A. w J., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 30 czerwca 2008 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 5 410 zł (pięć tysięcy czterysta dziesięć złotych 00/100). Decyzją z dnia 27 lutego 2008r. Nr [...]Burmistrz Miasta, działając na podstawie art. 13 § 1 pkt 1 oraz art. 207 i 210 w zw. z art. 72, art. 73 oraz art. 77 § 1 pkt 2 oraz art. 143 Ordynacji podatkowej, odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2003 w kwocie 89 643,00 zł, wynikającej z zastosowania przez podatnika – P. z siedzibą w J. art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych zwalniającego z podatku od nieruchomości budowle kolejowe wykorzystywanych na potrzeby publicznego transportu kolejowego oraz zajęte pod nie grunty. W uzasadnieniu organ wskazał, że stanowisko podatnika jest błędne. W szczególności Burmistrz Miasta powołał się na wydane wcześniej postanowienie z dnia 30 listopada 2005 r. w sprawie udzielenia spółce pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz postanowienie SKO nr [...]. Organ podatkowy podkreślił, iż podtrzymuje swój pogląd wyrażony w w/w postanowieniu, iż transport towarowy wykonywany przez P. w roku 2003 nie posiada cech transportu publicznego, korzystającego z ustawowego zwolnienia z podatku od nieruchomości. Podkreślono, że posiadana przez podatnika infrastruktura kolejowa jest udostępniana tylko licencjonowanym przewoźnikom oraz samej spółce wyłącznie w zakresie przewozów towarów. Wobec tego przewozy towarowe nie są takim samym elementem publicznego transportu kolejowego, jakim są zarobkowe przewozy ludzi i towarów świadczone przez tego samego przewoźnika łącznie. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. "zwalnia się z podatku od nieruchomości budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy - wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty". Z powołanego przepisu wynika jednoznacznie, że zwolnione z podatku od nieruchomości są te budowle i zajęte pod nie grunty, które wykorzystywane były wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a przy tym wykorzystanie to miało charakter wyłączny. Organ I instancji uznał, że zwrot "publiczny transport" należy interpretować jako służący ogółowi, odnoszący się do ogółu ludzi, zaś przewozy towarowe (przewozy rzeczy) wykonywane zgodnie ze stanem faktycznym opisane przez podatnika w treści wniosku nie mieszczą się w zakresie słowa "publiczny". Jeżeli bowiem może tych przewozów dokonywać co prawda każdy licencjonowany przewoźnik, ale tylko w zakresie przewozu rzeczy to oznacza to, że przewozy nie służą ogółowi - ludności zamieszkującej. Na rzecz takiego stanowiska przemawia okoliczność, że opisana linia kolejowa została zakwalifikowana w treści wniosku podatnika jako linia umożliwiająca dokonywanie wyłącznie przewozów rzeczy. Ponadto wskazano, że SKO w swym postanowieniu zauważyło, że sprecyzowano zakres zwolnienia dotyczącego transportu kolejowego, odwołując się do definicji budowli kolejowej z § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie. Warunkiem jest nadal wykorzystywanie wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Nie będą zatem zwolnione budowle i grunty pod nimi, z których, korzystają przedsiębiorstwa niezajmujące się publicznym transportem. Będą one opodatkowane według stawki właściwej dla budowli związanych z działalnością gospodarczą. Od powyższej decyzji odwołanie złożyła P. z siedzibą w J., zarzucając iż organ podatkowy dokonał błędnej interpretacji art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem spółki budowle kolejowe i zajęte pod nie grunty, których dotyczy wniosek z dnia 18 stycznia 2006 r. były wykorzystywane na celu publicznego transportu kolejowego, gdyż dostęp do tej infrastruktury kolejowej faktycznie miał charakter otwarty - dostępny dla ogółu tj. każdy z posiadających koncesję przewoźników kolejowych mógł w każdym momencie, na jednakowych i równych dla wszystkich zasadach realizować na tych liniach przewozy kolejowe. Zdaniem spółki o tym czy transport jest realizowany wyłącznie na cele publiczne nie może decydować osoba przewoźnika realizującego transport, skoro wszyscy przewoźnicy realizują transport w oparciu o taką samą koncesję (aktualnie licencję), potwierdzającą prawną zdolność wykonywania przewozów, w ramach prowadzonej przez każdego z nich działalności gospodarczej (C. S. A. i inni). Nie jest istotny także przedmiot przewozów (osoby, rzeczy oraz ich rodzaje), a także na czyją rzecz (na zamówienie jakich nadawców i odbiorców) są realizowane przewozy, skoro publiczny transport kolejowy ma realizować w ramach posiadanych możliwości potrzeby ogółu, czyli wszystkich i każdego, który takie potrzeby zgłosi jednemu z przewoźników realizujących przewozy na udostępnionych liniach. Nie ma także znaczenia w sprawie czyje potrzeby zaspokajają transportowane przez przewoźnika rzeczy (przewoźnika, odbiorcy czy jego dalszych kontrahentów) - w każdym przypadku, infrastruktura ta jest wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a przewożone przez każdego z przewoźników towary (rzeczy) zaspokajają zawsze czyjeś potrzeby nie związane z transportem kolejowym. W oparciu o powyższe strona odwołująca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Decyzją z dnia 30 czerwca 2008r. Nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 72 oraz art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy, podzielił zasadność zaskarżonego rozstrzygnięcia podkreślają, że do rozstrzygnięcia sporu wystarcza wykładnia językowa zwrotu "publiczny transport kolejowy" zawartego w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z jej regułami "publiczny" oznacza jako służący ogółowi, odnoszący się do ogółu ludzi. W niniejszej sprawie mamy do czynienia jedynie z przewozami towarowymi, które nie są takim samym elementem publicznego transportu kolejowego, jakim są zarobkowe przewozy ludzi i towarów świadczone przez tego samego przewoźnika łącznie. Słowo "publiczny" wskazuje na dychotomiczny podział transportu kolejowego - na publiczny i prywatny (niepubliczny). Nie można zaliczyć przewozów rzeczy do publicznego transportu kolejowego. Użycie natomiast słowa "wyłącznie" podkreśla ten podział, i oznacza dodatkowo, że przewozy tylko rzeczy, prowadzone na liniach publicznego transportu kolejowego, oznaczają pozbawienie tych linii charakteru publicznego. Organ odwoławczy wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, podkreśla się, iż obowiązek zarządu kolei udostępniania linii kolejowych przewoźnikom kolejowym nie oznacza "publiczności" tego transportu. Dopiero fakt, że na linii kolejowej pozostającej w zarządzie, kolei przewoźnik kolejowy wykonuje przewozy osób i (lub) rzeczy w zakresie nieograniczonym i dostępnym dla każdego stanowi o "publicznym" charakterze "transportu kolejowego". Nieistotne przy tym jest kto zarządza tą linią i ilu przewoźników wykonuje przewozy kolejowe na tej linii. Decydujące jest to czy z tak wykonywanego transportu skorzystać mogą "wszyscy", czy tylko "niektórzy", czy zaspokaja potrzeby publiczne (w tym społeczne), czy wyłącznie "niepubliczne" (w tym gospodarcze), czy dotyczą nieograniczonego lub ograniczonego kręgu uprawnionych. Ustalenie, że dana linia kolejowa wykorzystywana jest tylko na użytek oznaczonych podmiotów posiadających określone cechy (np. podmioty gospodarcze) prowadzi do niemożnośći uznania tak wykonywanego transportu za "publiczny transport kolejowy". O publicznym charakterze transportu kolejowego decyduje krąg użytkowników tego transportu korzystających z przewozu, a nie podmioty, przewóz ten organizujący lub wykonujący. Ponadto Kolegium podało, że zakres zwolnienia dotyczącego transportu kolejowego sprecyzowano, odwołując się do definicji budowli kolejowej z § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 151, poz. 987). Warunkiem jest jak dotąd wykorzystywanie wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Nie będą zatem zwolnione budowle i grunty pod nimi, z których, korzystają przedsiębiorstwa niezajmujące się publicznym transportem. Będą one opodatkowane według stawki właściwej dla budowli związanych z działalnością gospodarczą. Nie korzystają ze zwolnienia budowle kolejowe wydzierżawione przez PKP innym jednostkom gospodarczym oraz budowle kolejowe, np. bocznice należące do przedsiębiorstw nieświadczących usług w zakresie publicznego transportu kolejowego. Ze zwolnienia korzystają również grunty znajdujące się pod budowlami kolejowymi wykorzystywanymi wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Grunty znajdujące się pod budowlami kolejowymi innego rodzaju nie korzystają ze zwolnienia. Podobnie jest z budynkami PKP. Nie korzystają one ze zwolnienia i podlegają opodatkowaniu według stawek przewidzianych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniosła P. w J., zarzucając błędną wykładnię art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2003r., w związku z art. 1, 2 pkt 1, 2, 4, 5 oraz art. 10 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym. Ponadto zarzucono niewłaściwe zastosowanie art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż w niniejszej sprawie nie występuje nadpłata w podatku od nieruchomości za 2003r. Podatnik zakwestionował również prawidłowość postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego przez SKO. W obszernym uzasadnieniu skargi powtórzone zostały zarzuty i argumenty podniesione w odwołaniu od decyzji organu I instancji, wskazując m.in., że SKO, uchyliło się od dokonania kompleksowej wykładni pojęcia publicznego transportu kolejowego, opierając się wyłącznie na definicji wynikającej z zawężającej wykładni językowej. Strona skarżąca, przedstawiając własną interpretację wyjaśniła, że budowle kolejowe i zajęte pod nie grunty, których dotyczy wniosek P. wykorzystywane były wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Podatnik, jako koncesjonowany zarządca linii kolejowych, faktycznie udostępniał swoją infrastrukturę kolejową wielu innym podmiotom, w celu zaspakajania różnych potrzeb. Według spółki, wyłączne wykorzystywanie nieruchomości na cele publicznego transportu kolejowego realizowane jest wówczas gdy: nieruchomości (budowle kolejowe oraz zajęte pod nie grunty) są udostępniane uprawnionym do tego przewoźnikom, wyłącznie w celu realizacji przewozów kolejowych, na równych zasadach, na ich wniosek; infrastruktura ta nie jest przeznacza przez jej właściciela, posiadacza - zarządcę na jakiekolwiek inne cele (np. pływalnię czy kręgielnię, fitness club, pub itp.); nie jest ona oddawana w jakiekolwiek użytkowanie (pod jakimkolwiek tytułem) jakiejkolwiek osobie trzeciej, na realizację czynności nie wchodzących w zakres publicznego transportu kolejowego. W oparciu o powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, poprzedzającej jej decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W szczególności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a. sąd uchyla akt administracyjny w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Natomiast w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. sąd uchyla akt administracyjny w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga jest uzasadniona i skutkuje uchyleniem zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, ponieważ organy podatkowe dopuściły się w kontrolowanym postępowaniu uchybień o takim właśnie charakterze. W pierwszej kolejności należy wskazać, że przedmiotowa sprawa dotyczy podatku od nieruchomości za rok 2003r., a zatem do jej rozstrzygnięcia zastosowanie mają przepisy materialne ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2003r. Istota zaistniałego sporu sprowadza się do wykładni pojęcia "publicznego transportu kolejowego", bowiem w świetle podlegającego interpretacji przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2003r. zwolnione od podatku od nieruchomości były budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty. Ustawodawca nie wprowadził jednak definicji pojęcia "publicznego transportu kolejowego" i w związku z tym organy podatkowe przyjęły wykładnię językową, sprowadzoną w zasadzie do potocznego rozumienia pojęcia przymiotnika "publiczny". Taka wykładnia jest w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie nieprawidłowa. Sąd podziela i aprobuje pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2009r. sygn. akt II FSK 8/08 (opubl. Centralna Baza Orzeczeń i Informacji o Sprawach - www.nsa.gov.pl), w którym wskazano, że utożsamianie pojęcia "publiczny transport kolejowy" z powszechną dostępnością tego transportu dla każdego, kto chciałby z niego skorzystać, nie jest uzasadnione. Dla oceny zatem czy infrastruktura kolejowa wykorzystywana jest na potrzeby publicznego transportu kolejowego, decydujące jest to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe wszystkim potencjalnym użytkownikom – art. 4 pkt 6 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. Nr 96, poz. 591 z poźn. zm.), przez których należy rozumieć licencjonowanych przewoźników, skoro transport kolejowy może być, w myśl art. 4 pkt 5 cyt. ustawy wykonywany tylko przez podmioty uprawnione do wykonywania przewozów kolejowych. Przepisy tej ustawy przestały obowiązywać co do zasady dopiero 1 czerwca 2003r. w związku z wydaniem nowej ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U.07.16.94 j.t.) – por. przepisy intertemporalne zawarte w art. 76 -78 tej ustawy). Sąd orzekający w niniejszej sprawie uznaje za uzasadniony również pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, sprowadzający się do oceny, iż o publicznym charakterze transportu powinno przesądzać to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie tylko, że faktycznie z linii korzystają tylko niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy, ponieważ odmienne przyjęte przez organy podatkowe w niniejszej sprawie rozumienie wykorzystywania linii kolejowych na potrzeby publicznego transportu kolejowego, pozostaje w sprzeczności z realiami gospodarczymi. Nie może być również uwzględniony pogląd organów podatkowych uznający, że przymiot publicznego transportu powiązany jest wykorzystywaniem linii kolejowych zarówno do przewozu osób jak i rzeczy, a zarazem wykorzystywanie ich tylko do przewozu rzeczy wyklucza charakter publiczny. Skoro z transportu tego mogą korzystać wszyscy uprawnieni przewoźnicy, to takie rozróżnienie nie znajduje prawnego uzasadnienia. Innymi słowy publiczny transport kolejowy równie dobrze może polegać na przewozie osób jak i rzeczy, a o takim walorze nie decyduje przedmiot przewozów, a ich charakter. "Publiczny charakter" linii kolejowej w rozpoznawanej sprawie nie może być interpretowany, w taki sposób jak uczyniły to organy, a wiec przez pryzmat zawężającej wykładni słownikowej, określającej publiczny jako służący ogółowi, odnoszący się do ogółu ludności. Podobne poglądy zostały wyrażone w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2007r. sygn. akt II FSK 14/06 oraz z dnia 24 lutego 2009r. sygn. akt II FSK 1596/07 opubl. Centralna Baza Orzeczeń i Informacji o Sprawach - www.nsa.gov.pl). Powyżej wskazane argumenty przesądzają w ocenie Sądu o nieprawidłowości dokonanej przez organy wykładni pojęcia publicznego transportu kolejowego, która nie może być oparta tylko na potocznym rozumieniu znaczenia słowa "publiczny" (zawężająca wykładnia językowa), a powinna uwzględniać kontekst prawny, wynikający z przepisów prawa warunkujących wykonywanie transportu kolejowego. Istotne są zatem regulacje prawne zawarte w art. 10 ust 1 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym o transporcie kolejowym, który stanowi, iż zarządca kolei, tj. koncesjonowany podmiot gospodarczy uprawniony do zarządzania linią kolejową jest zobowiązany do udostępniania linii kolejowych przewoźnikom kolejowym na warunkach określonych przepisami tej ustawy, przepisami wykonawczymi do tej ustawy oraz umowy. Powyższy przepis nie ogranicza kręgu przewoźników uprawnionych do korzystania z linii kolejowej, z wyjątkiem przewoźników zagranicznych. Oznacza to, że linia kolejowa objęta zarządem jest dostępna dla ogółu przewoźników, a zatem jest publiczna, dostępna dla nieokreślonego kręgu podmiotów. Z kolei zgodnie z art. 24 w/w ustawy, działalność gospodarcza polegająca na: zarządzaniu liniami kolejowymi, wykonywaniu przewozów kolejowych podlega koncesjonowaniu, a stosownie do art. 4 pkt 5 przewoźnikiem kolejowym jest koncesjonowany podmiot gospodarczy uprawniony do dokonywania przewozów kolejowych. Ponadto w ocenie Sądu w kontrolowanym postępowaniu organy w sposób niewyczerpujący prowadziły postępowanie wyjaśniające w kwestii ustalenia przesłanki wyłączności wykorzystania przedmiotowej infrastruktury na potrzeby publicznego transportu kolejowego, nie rozważając czy spółka wykorzystuje przedmiotowe linie kolejowe jako licencjonowany przewoźnik, oprócz innych przewoźników, czy też wykorzystuje je do przewożenia ładunków dla własnych, prywatnych celów gospodarczych, co może oznaczać, że nie został spełniony warunek wyłączności publicznego transportu kolejowego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe powinny uwzględnić wskazaną wyżej wykładnię pojęcia "publiczny transport kolejowy" i ocenę prawną przedstawioną przez Sąd w niniejszym wyroku, a także rozważyć czy zarządzana przez stronę skarżącą infrastruktura kolejowa była wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego tzn. czy była udostępniana uprawnionym przewoźnikom kolejowym na równych prawach, czy też była wykorzystywana przez skarżącą spółkę do jej celów prywatnych. Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. "a" i "c" w zw. z art. 152 p.p.s.a. O kosztach sądowych orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 205 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm).