I SA/Łd 394/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2009 r. sprawy ze skargi Telekomunikacji Polskiej Spółki akcyjnej w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz Telekomunikacji Polskiej Spółki akcyjnej w W. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 394/09 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. po rozpatrzeniu zażalenia A S.A. w W. na postanowienie wydane z upoważnienia burmistrza P. przez Podinspektora do spraw wymiaru podatku z dnia [...] Nr [...], nakładające na Spółkę karę porządkową w kwocie 2.500,00 zł, utrzymało w mocy orzeczenie organu I instancji. Z uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego wynika, że Spółka złożyła w dniu 15 stycznia 2008 r. w Urzędzie Miejskim w P. deklaracje na podatek od nieruchomości na 2008 r. Organ I instancji miał wątpliwości co do poprawności wykazanych w deklaracji danych. Działając zatem na podstawie art.274a ustawy z dnia 29 sierpnia 1977 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60; zwanej dalej w skrócie "ustawa O.p."), wezwał Spółkę pismem z dnia 22 stycznia 2008 r. do złożenia wyjaśnień. Organ wskazał, że w deklaracji podano o wiele niższą wartość budowli niż w latach ubiegłych. Stanowisko Spółki zaprezentowane w piśmie z 25 lutego 2008 r. nie przekonało organu I instancji. Spółka wezwana została do skorygowania deklaracji. Brak reakcji Spółki na wezwanie spowodował wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. W toku tego postępowania Spółka została wezwana do złożenia w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania z 28 listopada 2008 r. projektu budowli linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych na terenie gminy P., decyzji pozwalającej na budowę ww. linii kablowej, ewidencji środka trwałego prowadzonej dla tej budowli za 2008 r., dokumentacji technicznej oraz kosztorysów związanych z tą budowlą, celem dokonania ich oględzin – zobrazowania ww. budowli na gruncie. Powyższe uznano z niezbędne dla rozpatrzenia sprawy. Jednocześnie organ pouczył stronę zgodnie z art.159 par.1 pkt.6 ustawy O.p., że niezastosowanie się do wezwania w określonym terminie może skutkować nałożeniem kary porządkowej. Spółka nie zastosowała się do wezwania – postanowienia Burmistrza Miasta P. z [...], wydanego na podstawie art.155 w zw. z art.181, art.262 oraz art.216 ustawy O.p. co spowodowało nałożenie kary na podstawie art.262 par.1 pkt. tej ustawy. W zażaleniu na postanowienie organu I instancji Spółka podniosła, że niezłożenie dokumentów nie stanowi żadnego z czynów wymienionych w art.262 par.1 ustawy O.p. Organ nałożył więc karę za czyn, który nie podlega penalizacji na mocy wskazanego przepisu. W ocenie strony żądanie przedłożenia wskazanych przez organ I instancji dokumentów jest próbą organu przerzucenia na podatnika ciężaru dowodu w postępowaniu, który zgodnie z art. 122 w zw. z art.187 par.1 ustawy O.p. ciąży na organie podatkowym. Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutów zażalenia i wyjaśnił, że art.155 ustawy O.p. zezwalający na wezwanie strony lub innych osób do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy, pozostaje w zgodzie z art.122 tej ustawy zobowiązującym organ do podejmowania wszystkich czynności procesowych, które są niezbędne dla wyjaśnienia sprawy i jej załatwienia. Przepis art.262 par.1 pkt.2 stanowi, że strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny mimo, że byli do tego zobowiązani (pkt.1), lub bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności (pkt.2) lub bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej ukończeniem (pkt.3), mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.500,00 zł. Stosowanie przez organy kar porządkowych ma na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego. Organ wyjaśnił także, że żądane dokumenty były niezbędne w celu ustalenia przez organ podatkowy czy kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe tworzą razem całość techniczno – użytkową, w związku z czym budowla sieci telekomunikacyjnej tworzona przez ww. dwie części składowe, stanowi przedmiot opodatkowania na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych 9art.2 ust.1 pkt.3 ustawy). W ocenie organu art.122 ustawy O.p. formułuje zasadę prawdy obiektywnej a art.187 par.1 stanowi jej konkretyzację i nakłada na organ obowiązek zebrania w sposób wyczerpujący i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organ ma obowiązek zebrać i rozpatrzyć materiał dowodowy niezależnie od tego czy służy on udowodnieniu tez korzystnych dla strony, czy też pozwala na podjęcie niekorzystnego dla niej rozstrzygnięcia. Obowiązywanie powyższych zasad nie wyklucza możliwości nałożenia na podatnika powinności przedstawienia środków dowodowych będących w jego dyspozycji i niezbędnych do udowodnienia tez strony, jeżeli od przedłożenia tych dowodów uzależnione jest uznanie racji strony w drodze wydania decyzji podatkowej. W skardze na postanowienie organu odwoławczego Spółka wniosła o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego je postanowienia organu I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art.262 ar.1 pkt.2 ustawy O.p. polegające na nałożeniu kary porządkowej w związku z zaistnieniem zdarzenia, które nie zostało wskazane w tym przepisie jako przesłanka nałożenia kary porządkowej. Analizując treść wskazanego przepisu Spółka wywodzi, że przedłożenie dokumentów żądanych przez organ nie stanowi żadnego z wymienionych w nim zdarzeń skutkujących nałożeniem kary porządkowej. Podobnie jak w zażaleniu Spółka twierdzi, że żądanie przedłożenia wskazanych przez organ I instancji dokumentów jest próbą organu przerzucenia na podatnika ciężaru dowodu w postępowaniu, który zgodnie z art. 122 w zw. z art.187 par.1 ustawy O.p. ciąży na organie podatkowym. Odwołuje się też do treści art.6 ust.9 pkt.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który zobowiązuje stronę jedynie do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik wykazuje obiekty podlegające opodatkowaniu. Art.155 ustawy O.p. nie może służyć zdaniem Spółki rozszerzeniu zakresu obowiązków formalnych podatnika, tym bardziej w zakresie obiektów, które zdaniem podatnika nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Strona powołała się także na stanowisko prof. dr. hab. B. B. oraz dr. W. M. zawarte w załączonej do skargi ekspertyzie prawnej, dotyczącej wymierzenia podatnikowi kary porządkowej. W konkluzji ekspertyzy jej autorzy stwierdzili, że "Nie jest dopuszczalne wymierzenie kary porządkowej podatnikowi będącemu osobą prawną, gdy na podstawie art.155 Ordynacji podatkowej bezskutecznie wezwano go (...) do złożenia wyjaśnień dotyczących wartości przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości znajdujących się na terenie gminy, gdyż przedmiot potencjalnych wyjaśnień powinien być objęty zakresem przesłuchania strony na podstawie art.199 Ordynacji podatkowej." W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumenty zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje. Rozstrzygnięcie sprawy wymaga przesądzenia czy nieprzedstawienie przez stronę dowodu w postaci dokumentów, mimo wezwania jej do tego w trybie art.155 ustawy O.p., uzasadnia obciążenie strony karą porządkową przewidzianą w art.262 par.1 tej ustawy. Powołany przepis przewiduje możliwość nałożenia kary porządkowej na stronę, pełnomocnika strony, świadka lub biegłego, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem. Rozwiązanie przewidziane dyspozycją art. 262 ustawy O.p. ma zatem na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego w dbałości o to, aby postępowanie to przebiegało sprawnie i kończyło się w przewidzianym prawem terminie konkretnym rozstrzygnięciem. Uregulowanie to ma więc zapewnić usprawnienie postępowania jako pewnego procesu, w znaczeniu technicznym. Nie służy zaś jako sankcja w przypadku odmowy dostarczenia przez stronę materiałów niezbędnych dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Nałożenie kary pieniężnej może nastąpić tylko w wyliczonych w powołanym przepisie okolicznościach. Wyliczenie to jest zamknięte. W związku z powyższym kara nie może być stosowana w innych stanach faktycznych jak np. nieprzedstawienia w wyznaczonym terminie dowodu (także z dokumentu). Przypomnieć tu należy treść art.189 ustawy O.p., który stanowi, że organ podatkowy może wyznaczyć stronie termin do przestawienia dowodu będącego w jej posiadaniu. Niezachowanie terminu nie jest obwarowane sankcją prawną. Nieprzedstawienie dowodu nie może więc być podstawą do ukarania strony karą porządkową ( v. Ordynacja Podatkowa Komentarz 2008 B. Adamiak J. Borkowski R. Mastalski J. Zubrzycki wyjaśnienie do art.189 str.747 pkt.6). Czynności procesowe podejmowane przez organ podatkowy w zakresie gromadzenia materiału dowodowego powinny być wspierane przez podmiot biorący udział w postępowaniu, ponieważ sam organ nie zawsze będzie mógł obiektywnie wyjaśnić wszystkie istotne okoliczności sprawy (Stefan Babiarz i in. w "Ordynacja podatkowa. Komentarz.", Warszawa 2005 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis (wydanie III) s. 590, ISBN: 83-7334-545-0). Wbrew, więc stanowisku skarżącego zasada gromadzenia materiału dowodowego przez organ podatkowy nie jest zasadą bezwzględną. W orzecznictwie podkreślano wielokrotnie, że zdarzają się od niej odstępstwa. Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15.04.2009, sygn. akt II FSK 35/08; LEX Nr 496226 "Przepis art. 187 § 1 O.p. nie zwalnia podatnika z obowiązku współdziałania z organem podatkowym we wszechstronnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy tym bardziej, że podatnikowi służy prawo żądania przeprowadzenia określonych dowodów". Za bierną postawę i ignorowanie wezwań organu podatkowego, strona powinna ponieść konsekwencje, jednakże nie w postaci sankcji o charakterze porządkowym, ale w postaci merytorycznej treści rozstrzygnięcia wydanego w oparciu o dostępny organowi materiał dowodowy (por. także wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 03 2007 r. I SA/Gd 633/06). W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie narusza w szczególności przepis art.262 par.1 ustawy O.p. w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy i uchylił to postanowienie zgodnie z art.145 par.1 pkt.1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.). Stosownie do art.152 tej ustawy Sąd orzekł o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego postanowienia do czasu uprawomocnienia się wyroku. Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania wydane zostało na podstawie art. 200 w zw. z art.205 par.2, 3 i 4 powołanej wyżej ustawy. J.Z.