I SA/Sz 529/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2009 r. sprawy ze skargi M. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2006 r. oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. w dniu [...] r. wydał decyzję znak: [...], w której orzekł o utrzymaniu w mocy 10 decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Sz. z dnia [...]r. określających M. O. podatek od towarów i usług za okres od stycznia do czerwca oraz od września do grudnia 2006 r. Jak wynika z uzasadnienia decyzji, postępowanie podatkowe zostało zainicjowane przeprowadzoną u podatniczki – M. O., prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą A. A., kontrolą podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem państwa podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2006 r. W trakcie kontroli ustalono, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatniczka świadczyła usługi polegające na prowadzeniu (przez zatrudnionych instruktorów) zajęć nauki pływania dla niemowląt, dzieci i dorosłych oraz zajęć rekreacyjnych w wynajmowanym basenie. Ustalono, że podatniczka nie prowadziła ewidencji zakupów i sprzedaży o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz nie składała deklaracji na podatek od towarów i usług. W związku z powyższym organ zwrócił się do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. o wskazanie prawidłowej klasyfikacji według PKWiU świadczonych przez podatniczkę usług, celem późniejszego ich opodatkowania według właściwych stawek podatku od towarów i usług. Pismem z dnia 14 marca 2008 r. Główny Urząd Statystyczny Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów wskazał, iż: - prowadzenie nauki pływania dla niemowląt, dzieci i dorosłych, przez instruktorów zatrudnionych przez właściciela, dzierżawcę obiektu sportowego, mieści się w grupowaniu: PKWiU 92.61.10-00.00 "Usługi związane z działalnością stadionów i innych obiektów sportowych" (wg PKWiU z 2004 r. i wg PKWiU z 1997 r.), - usługi prowadzenia nauki pływania dla niemowląt, dzieci i dorosłych przez indywidualnych instruktorów, trenerów, działających na własny rachunek, mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 92.62.13-00.00 "Usługi związane ze sportem pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane" (wg PKWiU z 2004 r.) i odpowiednio PKWiU 92.62.13-00 "Usługi związane ze sportem pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane" (wg PKWiU z 1997 r.), - usługi prowadzenia na pływalni zajęć rekreacyjnych (gimnastyka dla pań w ciąży, aqua-aerobik-step-fitness) mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 93.04.10-00.00 "Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej" (wg PKWiU z 2004 r. i wg PKWiU z 1997 r.). Wydając w dniu [...] r. decyzje za poszczególne miesiące 2006 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Sz. wskazał w uzasadnieniu, że ww. usługi, jako nie wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, nie korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Uwzględniając przychód podatniczki z pozarolniczej działalności gospodarczej osiągnięty w 2006 r., wykazany w zeznaniu rocznym PIT 36 w kwocie [...] zł, organ uznał, że przekroczył on kwotę odpowiadającą równowartości 10.000 euro, uprawniającą, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, do zwolnienia z podatku i w związku z tym opodatkował świadczone przez podatniczkę usługi w zakresie nauki pływania (wymienione w poz. 158 załącznika nr 3 do ustawy) 7% stawką podatku od towarów i usług, natomiast usługi w zakresie prowadzenia zajęć aqua-aerobik 22% stawką podatku. W odwołaniu od decyzji podatniczka zarzuciła organowi wydanie decyzji bez przeanalizowania zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Podatniczka wyjaśniła, iż od 2004 r. niezmiennie wykonuje działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu niepublicznej placówki wychowania pozaszkolnego, zarejestrowanej od 1 września 2007 r. jako placówka oświatowa. W placówce tej prowadzone są zajęcia szkolne (edukacyjne i wychowawcze) dla zorganizowanych wiekowo grup dzieci i młodzieży, polegające na nauce pływania, prowadzonej przez wykwalifikowanych nauczycieli. Nabór na zajęcia na jeden semestr odbywa się dwa razy w roku: we wrześniu i w styczniu. Rok szkolny podzielony jest na dwa semestry i okres wakacyjny przypadający na lipiec i sierpień. Zdaniem podatniczki, usługi w zakresie nauki pływania świadczone były w ramach realizacji zadań edukacyjnych i jako wymienione w poz. 7 załącznika nr 4 do ustawy mieszczą się w grupowaniu PKWiU ex 80, a tym samym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegały zwolnieniu z podatku od towarów i usług. Natomiast usługi w zakresie prowadzenia zajęć aqua-aerobik, których wartość sprzedaży nie przekroczyła w 2006 r. kwoty 10.000 euro, podlegały na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy zwolnieniu podmiotowemu. Według podatniczki organ pierwszej instancji występując z zapytaniem do Urzędu Statystycznego o klasyfikację PKWiU błędnie opierał się na zakresie oferowanych przez podatniczkę usług, wykorzystując do tego informacje ze strony internetowej, zawierającej ofertę handlową na 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. po rozpatrzeniu odwołania uznał, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie i utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W rozstrzygnięciu organ wskazał, że warunkiem prawidłowego określenia stawki podatku od towarów i usług albo zwolnienia od podatku, jest prawidłowe sklasyfikowanie towaru lub usługi. Obowiązek w tym zakresie co do zasady spoczywa na wykonawcy usługi. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wyrobu lub usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, organ podatkowy uprawniony jest do tego, by zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do organu statystycznego - Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. Zdaniem organu, opisany we wniosku z dnia 23 października 2008 r. stan faktyczny oparto na ofercie handlowej przedstawionej na stronie internetowej A. A., gdyż zgodnie z wyjaśnieniami pełnomocnika podatniczki złożonymi w trakcie kontroli w dniu 18 listopada 2008 r. jak i później - w odwołaniu, oferowane na stronie internetowej A. A. usługi, świadczone były również w kontrolowanym okresie 2006 r. Powyższe, w ocenie organu wskazuje, że we wniosku skierowanym do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. prawidłowo przedstawiono, istniejący w 2006 r., stan faktyczny. Zdaniem organu, podnoszona przez podatniczkę okoliczność, że prowadzi szkołę nauki pływania, na co wskazuje sposób organizacji zajęć i ich prowadzenie przez wykwalifikowanych nauczycieli, nie daje podstaw do przyjęcia, iż świadczy usługi w zakresie edukacji (PKWiU 80). Bez wpływu na wysokość stawki podatku pozostaje fakt posiadania wpisu do ewidencji działalności oświatowej rozpoczętej z dniem 1 września 2007 r. Opodatkowanie bowiem usług polegających na nauce pływania czy prowadzeniu zajęć aqua-aerobiku stawką podatku odpowiednio w wysokości 7% i 22 % wynika z grupowania, w którym sklasyfikowano daną usługę, nie zaś od tego w ramach jakiej działalności są one świadczone. Słusznie zatem, w przekonaniu Dyrektora Izby Skarbowej, organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że świadczone przez podatniczkę usługi sklasyfikowane w grupowaniu: - PKWiU 92.61.10-00.00 polegające na nauce pływania niemowląt, dzieci i dorosłych w wynajmowanym basenie podlegają opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy jako wymienione w pozycji 158 załącznika nr 3 do ustawy, - PKWiU 93.04.10-00.00 obejmujące prowadzenie zajęć aqua-aerobik podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy. Uwzględniając powyższe oraz to, że podatniczka w 2005 r. w zeznaniu podatkowym PIT 36 wykazała przychód z działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, a więc przekroczyła kwotę [...] zł, odpowiadającą równowartości 10.000 euro (art. 113 ust. 1 ustawy) uprawniającą do zwolnienia podmiotowego, osiągnięty przez podatniczkę w 2006 r. obrót podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konkluzji organ podkreślił, że zarówno postępowanie kontrolne jak i postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa procesowego i materialnego, i że wbrew stanowisku strony w toku postępowania organ podjął czynności mające na celu ustalenie stanu faktycznego sprawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie pełnomocnik podatniczki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie art. 41 ust. 2 i art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem pełnomocnika, organy podatkowe nie powinny bezkrytycznie stosować stanowiska Urzędu Statystycznego w zakresie klasyfikacji PKWiU, tym bardziej, że stanowisko to wydano w oparciu o inny stan faktyczny niż przedstawiony w zapytaniu. Jak podniósł pełnomocnik błąd ten polega na tym, że organ podatkowy wskazał w zapytaniu, iż przedmiotem działalności podatnika są odpłatne zajęcia nauki pływania w wynajmowanym basenie, nie określając tego basenu jako obiektu sportowego. Tymczasem, Urząd Statystyczny w udzielonej odpowiedzi dokonał klasyfikacji nauki pływania przez instruktorów zatrudnionych przez właściciela/dzierżawcę obiektu sportowego. Ponadto, pełnomocnik dodał, że z dniem 1 stycznia 2008 r. na podstawie nowej klasyfikacji wyrobów i usług działalność podatniczki należy zaklasyfikować do działu 85, jako usługi w zakresie edukacji. W wyjaśnieniach do tego działu wskazuje się, że podklasa 85.51 obejmuje kursy, zajęcia sportowe i rekreacyjne dla grup i osób indywidualnych, w tym naukę pływania. Z tych powodów, brak jest podstaw do uznania, że prowadzona przez nią działalność na gruncie obowiązującej w 2006 r. klasyfikacji była "usługą związaną z działalnością obiektów sportowych". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest bezzasadna. W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Takie uregulowanie prawne oznacza, że sąd jest uprawniony i zobligowany do zbadania czy postępowanie zakończone wydaniem decyzji (aktu) przeprowadzone zostało zgodnie z wymogami przepisów prawa określającymi zasady postępowania, czy zebrany w postępowaniu materiał pozwalał na ustalenie stanu faktycznego przyjętego przez organ za rzeczywisty oraz czy ustalony stan faktyczny wyczerpuje dyspozycje przepisów prawa materialnego powołanych przez organ jako podstawa prawna wydanej decyzji (wydanego aktu). Rozpatrując sprawę niniejszą, Sąd stwierdził, że organy sprostały tym wymaganiom. W sprawie sporna pomiędzy stronami jest kwestia opodatkowania bądź zwolnienia z opodatkowania VAT usług świadczonych przez podatniczkę, których to opodatkowania organ dokonał uwzględniając wydaną przez Główny Urząd Statystyczny Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów w Ł. klasyfikację PKWiU. Strona skarżąca z jednej strony stoi na stanowisku, że organy podatkowe nie powinny bezkrytycznie stosować stanowiska Urzędu Statystycznego w zakresie klasyfikacji PKWiU, z drugiej zaś strony z dokonanej w dniu 1 stycznia 2008 r. zmiany klasyfikacji wyrobów i usług wywodzi, że świadczone przez nią w 2006 r. usługi w zakresie nauki pływania prowadzone były w ramach realizacji zadań edukacyjnych i jako wymienione w poz. 7 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, mieściły się w grupowaniu PKWiU ex 80, i na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podlegały zwolnieniu z podatku od towarów i usług. Natomiast usługi w zakresie prowadzenia zajęć aqua-aerobik, których wartość sprzedaży nie przekroczyła w 2006 r. kwoty 10.000 euro, podlegały na podstawie art. 113 ust. 1 tej ustawy zwolnieniu podmiotowemu. Na wstępie należy wyjaśnić, iż zarejestrowanie przez podatniczkę w ewidencji działalności oświatowej działalności polegającej na prowadzeniu niepublicznej placówki wychowania pozaszkolnego, nie jest równoznaczne z przyjęciem na gruncie ustawy o VAT, że świadczone przez nią usługi należą do usług edukacyjnych. Pojęcie "usługi" zdefiniowane zostało w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym "przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...)". Z kolei zgodnie z ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Jest w sprawie okolicznością bezsporną, że obowiązek określenia symbolu statystycznego usługi lub towaru należy do wykonawcy usługi lub sprzedawcy towaru. Obowiązek ten wynika przede wszystkim z logiki działalności gospodarczej: to producent lub wykonawca usługi sprzedając towar (usługę) m. in. dla zastosowania właściwej stawki podatku musi wskazać właściwy kod statystyczny towaru (usługi) - trudno sobie przy tym wyobrazić, aby organy statystyczne z urzędu nadawały takie kody wszystkim towarom i usługom, przed ich wprowadzeniem przez producentów (sprzedawców) do obrotu. Znajduje to potwierdzenie w pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 10 września 1999 r. w sprawie trybu wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych (wydanym na podstawie art. 40 ust. 1 ustawy o statystyce publicznej, ogłoszonym w Dz. Urz. GUS Nr 9, poz. 89), zgodnie z którym: "Zasadą jest, że zainteresowany podmiot, a w szczególności producent sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi) według zasad metodycznych określonych w poszczególnych klasyfikacjach". Zgodnie z pkt 2 tego Komunikatu "W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania zainteresowany podmiot może zwrócić się do właściwego dla siedziby podmiotu urzędu statystycznego (...)". Jak wynika z akt administracyjnych skarżąca nie wystąpiła do właściwego organu o określenie symbolu statystycznego. Organ podatkowy pierwszej instancji dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego, zgodnie z regułami postępowania dowodowego, określonymi w art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wystąpił, pismem z dnia 23 stycznia 2008 r., o opinię do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. Ośrodek ten z dniem 1 stycznia 2003 r. został bowiem określony jako właściwy do wydawania statystycznych opinii interpretacyjnych w Komunikacie Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 5 listopada 2002 r. w sprawie trybu wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS nr 12, poz. 87). We wniosku organ wskazał, że podatniczka oferowała w 2006 r. odpłatnie zajęcia nauki pływania dla niemowląt, dzieci i dorosłych w wynajmowanym basenie tj.: zajęcia indywidualne bez ograniczeń wiekowych uczestników zajęć, zajęcia grupowe (2,3,4 osobowe) dla dzieci w wieku powyżej 3 lat, zajęcia grupowe dla dzieci w wieku do 3 lat z udziałem rodziców, * zajęcia grupowe 6 osobowe oraz zajęcia rekreacyjne w basenie: gimnastyka dla pań w ciąży, aqua-aerobik-step-fitness. Organ wskazał ponadto, że zajęcia odbywały się pod nadzorem instruktorów, którymi byli studenci Uniwersytetu Sz. - Instytutu Kultury Fizycznej, specjalizacja - nauczyciel wychowania fizycznego, zatrudnieni przez podatniczkę na podstawie umowy zlecenia. Instruktorzy posiadali także dodatkowe kwalifikacje: trener II klasy w pływaniu, ratownik WOPR, gimnastyka korekcyjna. Organ podał, że podatniczka w 2006 r. nie posiadała wpisu do ewidencji działalności oświatowej, a opisana wyżej działalność była prowadzona w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Następnie, w uzupełnieniu ww. wniosku wskazano, iż zdaniem podatnika świadczy on usługi w zakresie edukacji. Zgodnie z zaświadczeniem o numerze identyfikacyjnym REGON działalność podatnika zaklasyfikowano jako "kształcenie ustawiczne dorosłych i pozostałe formy kształcenia, gdzie indziej niesklasyfikowane". Ustaleń tych strona nie kwestionowała na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego. Ze złożonych w dniu 18 listopada 2008 r. przez pełnomocnika podatniczki wyjaśnień, a także z argumentów przedstawionych w odwołaniu wynika, że oferowane w 2008 r. na stronie internetowej A. A. usługi, świadczone były również w 2006 r. Z tego względu Sąd uznał za bezpodstawny zarzut podniesiony w skardze, że zakres świadczonych przez podatniczkę w 2006 r. usług, a więc przedstawiony w ww. piśmie z dnia 23 stycznia 2008 r., nie odpowiadał stanu rzeczywistemu. Zdaniem Sądu, nie można zarzucić organowi, że naruszył zasady prowadzenia postępowania, wykorzystując opinię właściwego organu co do klasyfikacji świadczonych usług. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 180 Ordynacji podatkowej organ może dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że dla opodatkowania danej usługi nie jest konieczne wymienienie jej w klasyfikacjach (por. art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), jednakże z drugiej strony odwołanie się do klasyfikacji statystycznych - częstokroć na różnych poziomach - czy to działu, czy to klasy, a nawet kategorii bądź podkategorii - pozwala na osiągnięcie precyzji w oznaczaniu zakresu zwolnienia bądź zakresu stosowania stawki obniżonej (por. "Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług", A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Lex 2009). Oznacza to, że organ podatkowy dokonując interpretacji prawa podatkowego powinien w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy określić, czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, jaki jest jej zakres, a następnie sprawdzać, czy taka usługa została wymieniona w klasyfikacji wyrobów i usług. Podzielając zatem powyższy pogląd, że opinie statystyczne stanowią dowód w sprawie, i że podlegają ocenie organów podatkowych, uznać należało, wbrew zarzutom skarżącej, że urząd statystyczny nie dokonał nadinterpretacji stanu faktycznego opisanego przez organ podatkowy we wniosku. Strona skarżąca podniosła, że przedmiotem jej działalności są odpłatne zajęcia nauki pływania w wynajmowanym basenie, tymczasem urząd statystyczny w udzielonej odpowiedzi dokonał klasyfikacji nauki pływania przez instruktorów zatrudnionych przez właściciela/dzierżawcę obiektu sportowego. Według "Słownika języka polskiego" wydanego w 1996 r. przez PWN pod redakcją M. Szymczaka pod pojęciem "basen" rozumie się "sztucznie zbudowany zbiornik na wodę służący do celów sportowych lub leczniczych; pływalnię". Natomiast definicja "obiektu sportowego" zawiera takie określenia jak: autodrom, basen, boisko, hipodrom, kort, kręgielnie ("Wielki słownik wyrazów bliskoznacznych" PWN, pod red. M. Bańko, 2005 r.) Zdaniem Sądu, określenie basenu jako obiektu sportowego nie budzi zastrzeżeń, tym bardziej, że w dokonanej klasyfikacji użyto go zamiennie z określeniem pływalnia, a zatem organ podatkowy nie miał podstaw do podważania prawidłowości opinii urzędu statystycznego. Opinia ta została wydana w oparciu o prawidłowo opisany we wniosku stan faktyczny, ustalony w toku postępowania dowodowego, z uwzględnieniem obowiązującego w 2006 r. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.). Podniesiona przez pełnomocnika w skardze okoliczność, iż według nowej, obowiązującej od 1 stycznia 2008 r. klasyfikacji PKWiU, usługi te należy klasyfikować do działu 85, jako usługi w zakresie edukacji, pozostaje zatem bez wpływu na wynik sprawy, albowiem żaden z organów nie mógł zastosować reguł nieobowiązującego w 2006 r. prawa. Nadto, stwierdzić należy, że organ podatkowy przeprowadził postępowanie podatkowe prawidłowo, zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył materiał dowodowy, którego ocenę wyraził w zaskarżonej decyzji (art. 180, 187, 191 Ordynacji podatkowej) i na tej podstawie zasadnie uznał, że przedmiotowe usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 92.61.10-00.00 polegające na nauce pływania niemowląt, dzieci i dorosłych w wynajmowanym basenie, jako "usługi związane z działalnością stadionów i innych obiektów sportowych" podlegają opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy, jako wymienione w pozycji 158 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, oraz w PKWiU 93.04.10-00.00 obejmujące prowadzenie zajęć aqua-aerobik, jako "usługi związane z poprawą kondycji fizycznej“ podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy. Na zakończenie podkreślić należy, że Polska Klasyfikacja Działalności nie może być uwzględniona przy klasyfikowaniu usług ponieważ służy innym celom niż PKWiU, tj. służy usystematyzowaniu i podziałowi zbioru rodzajów działalności społeczno – gospodarczej, natomiast Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług klasyfikuje produkty, przy czym od pojęciem produktów rozumie się wyroby i usługi. Mając na uwadze powyższe, należało w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271) skargę jako nieuzasadnioną oddalić.