I SA/Kr 103/09

Sygn. akt I SA/Kr 103/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 września 2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: Julia Kamieniarz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2009 r., sprawy ze skarg T. F., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 05 listopada 2008 Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003 r., - skargi oddala- W dniu 5 listopada 2008 roku Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań T. F., wydał szereg decyzji w przedmiocie określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące 2003 roku. Decyzją znak [...]utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...] określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc styczeń 2003 roku w kwocie 62.231 zł, w tym 11.050 zł do zwrotu na rachunek bankowy, a 51.181 zł do obniżenia podatku należnego za następne okresy. Decyzją znak [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc luty 2003 roku w kwocie 39.153 zł. Decyzją znak [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc marzec 2003 roku w kwocie 56.900 zł. Decyzją znak [...]utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc kwiecień 2003 roku w kwocie 28.506 zł. Decyzją znak [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc maj 2003 roku w kwocie 109.413 zł. Decyzją znak [...]utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...] określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc czerwiec 2003 roku w kwocie 140.584 zł. Decyzją znak [...]utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc lipiec 2003 roku w kwocie 207.241 zł. Decyzją znak [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...] określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc sierpień 2003 roku w kwocie 107.646 zł. Decyzją znak [...]utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc wrzesień 2003 roku w kwocie 170.008 zł. Decyzją znak [...]utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc październik 2003 roku w kwocie 14.584 zł. Decyzją znak [...]utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc listopad 2003 roku w kwocie 48.071 zł. Decyzją znak [...]utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2008 roku, znak [...]określającą wysokość nadwyżki podatku za miesiąc grudzień 2003 roku w kwocie 307.358 zł. W uzasadnieniach rozstrzygnięć organy kontroli podatkowej powołały się na wyniki postępowania kontrolnego i stwierdzone w jego toku nieprawidłowości. Podały, że analiza sprawy wykazała wystąpienie okoliczności, wykluczających przyznania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych przez siebie faktur VAT, nie dokumentowały one bowiem rzeczywistej dostawy towaru. W szczególności powołane zostały zeznania M. B.- właściciela firmy Y., wystawcy faktur VAT dla firmy E., dające podstawę do stwierdzenia, że nigdy takiej firmy nie prowadził, nie wystawiał i nie podpisywał dokumentów, nie organizował też dostaw towarów. Wnioski takie znajdują- zdaniem organów- potwierdzenie również w pozostałej części materiału dowodowego, w tym zeznaniach M. K., dokumentach firmy Y. oraz analizie cen rynkowych rzekomo sprzedawanych kosmetyków. Następnie podniesiono, że zgodnie z art. 193 § 6 o.p. została stwierdzona nierzetelność i wadliwość ksiąg podatkowych w zakresie transakcji, udokumentowanych fakturami, wystawionymi przez Y. , a w oparciu o § 48 § 4 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, faktury te i dokumenty celne nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. T. F. nie zgodził się z powyższymi decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc w terminie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, żądając uchylenia zaskarżonych rozstrzygnięć. Skargi zostały oparte na zarzutach naruszenia art. 120 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 121 i art. 122 w zw. z art. 191 o.p., co – zdaniem skarżącego- polegać miało na sprzeczności ustaleń faktycznych z zebranym materiałem dowodowym, zastosowaniu rozszerzającej wykładni prawa materialnego, naruszającym zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych, niewyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności sprawy oraz złamaniu zasady neutralności w podatku od wartości dodanej, zawartej w VI Dyrektywie UE, a mającej na celu obciążenie podatkiem ostatniego kontrahenta bądź konsumenta w transakcji. Skargi zostały zarejestrowane pod kolejnymi sygnaturami akt I SA/Kr 103/09- I SA/Kr 114/09. W toku postępowania sądowego T. F. rozszerzył skargę o zarzuty naruszenia art. 187 § 1 o.p., art. 123 § 1 o.p., co miało polegać na braku wyjaśnienia wątpliwości oraz zażądania od skarżącego wyjaśnień w tym zakresie, a także art. 190 § 1 o.p. poprzez zbyt późne powiadomienie go o terminie przesłuchania świadka. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie. Postanowieniami z dnia 23 kwietnia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowił połączyć sprawy sygn. akt I SA/Kr 104/09- I SA/Kr 114/09 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia ze sprawą sygn. akt I SA/Kr 103/09. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Stosownie do treści art. 151 cyt. ustawy w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala. Wniesione w sprawach, połączonych do wspólnego rozpoznania skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Sąd nie podzielił żadnego z zarzutów w nich podniesionych, a nadto- nie będąc nimi związany- nie dopatrzył się żadnego innego uchybienia w zakresie prawa materialnego bądź procesowego, które uzasadniałoby wyeliminowanie zaskarżonych rozstrzygnięć z obrotu prawnego. Organy kontroli podatkowej przeprowadziły prawidłowe pod względem proceduralnym postępowanie, wydając niewadliwe, zgodnie z normami prawa materialnego rozstrzygnięcia. Sąd nie dopatrzył się uchybień w zakresie żadnego z przepisów postępowania, jakich naruszenie zarzucono w skargach. W niniejszej sprawie działania organów były oparte na przepisach prawa, w sposób nie mogący naruszyć zaufania do organów podatkowych, a w toku postępowania podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, co czyniło zadość normom art. 120- 122 o.p. W zaskarżonych decyzjach w sposób bardzo obszerny i wyczerpujący wskazano, jakie fakty zostały ustalone, na jakich dowodach ustalenia te oparto, a następnie wyjaśniono prawną podstawę rozstrzygnięć, a zatem nie sposób przypisać organom naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 o.p., stawiającego wymóg zamieszczenia w akcie administracyjnym uzasadnienia faktycznego i prawnego. W ocenie Sądu organy podatkowe wnikliwie oceniły całokształt materiału dowodowego, szczegółowo omawiając przyczyny, dla których poszczególne elementom tego materiału przyznały bądź odmówiły przyznania waloru wiarygodności, a zatem nie doszło do naruszenia dyspozycji art. 191 o.p.- przeprowadzoną w sprawie ocenę dowodów należy uznać za zgodną ze wskazaniami wiedzy, doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania. Materiał ten, zgodnie z art. 187 o.p., został zgromadzony w sposób pełny i wyczerpujący- wypada w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe przepisy nie nakładają na organ obowiązku wyjaśnienia wszelkich okoliczności, związanych mniej lub bardziej ze sprawą- wręcz przeciwnie, obowiązek ten obejmuje tylko takie fakty, które są prawnie relewantne, a zatem niezbędne dla zastosowania normy prawa materialnego. W odniesieniu do zarzutów skargi trzeba zatem wskazać, że 48 § 4 pkt 5 lit. "a" obowiązującego w spornym okresie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) stanowił, że faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Konieczne zatem było ustalenie, czy czynności, stwierdzone w fakturach, zostały w istocie dokonane- natomiast nie stanowiło okoliczności istotnych to, skąd – jeśli nie z firmy pochodziły towary sprzedawane przez skarżącego bądź z jakiego powodu osoba trzecia dokonywała wpłat na konto jego firmy. W wypadku, kiedy niewadliwe postępowanie dowodowe pozwoliło na ustalenie stanu faktycznego, nieskuteczne są zarzuty skarżącego, sprowadzające się do jego twierdzeń, nie popartych jakimkolwiek materiałem dowodowym, a następnie wywodami, iż twierdzenia te nie zostały w toku postępowania obalone (organy nie przeprowadziły dowodu na istnienie okoliczności przeciwnych). Skarżący, będąc informowany na bieżąco o przebiegu sprawy i gromadzonym materiale dowodowym, mógł składać własne wnioski dowodowe lub przedstawiać dowody samodzielnie, jednak takich działań nie podjął. W ocenie Sądu zarzuty, dotyczące stanu faktycznego, stanowią jedynie gołosłowną polemikę z prawidłowymi ustaleniami, poczynionymi przez Dyrektorów Urzędu Kontroli Skarbowej i Izby Skarbowej. Nie znajdują uzasadnienia również te zarzuty skargi, które dotyczą naruszenia art. 190 § 1 o.p. Zgodnie z jego dyspozycją, strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na siedem dni przed terminem. Jednakże przepis ten, mający charakter ogólny, na zasadzie lex specialis jest wyłączony w postępowaniu kontrolnym, gdzie osobę kontrolowaną- stosownie do art. 289 § 1 o.p.- należy zawiadomić przynajmniej trzy dni przed przeprowadzeniem czynności w postaci przesłuchania świadków. W wypadku przesłuchania M. B. i P. C. wymóg ten został spełniony. Odrębnie należy potraktować dowód w postaci protokołów zeznań świadków B. C. i M. K. te bowiem osoby zostały przesłuchane w odrębnym postępowaniu karnym, toczącym się na podstawie przepisów k.p.k. Organy podatkowe były uprawnione do zaliczenia tych protokołów do materiału dowodowego, a ponieważ czynności w nich potwierdzonych nie dokonywały samodzielnie, nie sposób wymagać w tym przypadku zastosowania art. 289 § 1 bądź 190 § 1 o.p. Dla zapewnienia stronie możliwości zapoznania się z treścią tych dowodów wydano postanowienie o włączeniu ich do materiałów sprawy, które zostało doręczone T. F.. Nie ma tym samym mowy o naruszeniu art. 123 § 1 o.p., w myśl którego organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Odnośnie zarzutu naruszenia Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.77.145.1) trzeba zaznaczyć, że od momentu akcesji RP do Unii Europejskiej do chwili utraty mocy akt ten stanowił element krajowego porządku prawnego i- zgodnie z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego- jego uregulowania mogą w pewnych sytuacjach wyłączać zastosowanie przepisów ustawowych. Jednakże zgodnie z art. 2 aktu przystąpienia RP do UE z dnia 16 kwietnia 2003 roku (Dz. U. z 2004 roku, Nr 90, poz. 864, załącznik), od dnia przystąpienia nowe Państwa Członkowskie są związane postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny przed dniem przystąpienia. Zgodnie zaś z art. 2 ust. 2 traktatu akcesyjnego (Dz. U. jw.) traktat, a zatem również dołączony do niego akt przystąpienia weszły w życie z dniem 1 maja 2004 roku. Ponieważ normy traktatu i aktu nie przewidują zasady retroakcji, nie można rozciągać norm Szóstej Dyrektywy Rady na stany faktyczne, które miały miejsce przed datą akcesji RP do UE, a zatem Dyrektywa nie mogła zostać zastosowana w kontrolowanych sprawach, dotyczących okresu styczeń- grudzień 2003. Mając na uwadze powyższe, Sąd skargi oddalił, za podstawę przyjmując art. 151 p.p.s.a.