I SA/Lu 283/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (spr.),, WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Referent Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 września 2009 r. sprawy ze skargi A. spółki z o.o. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz A. spółki z o.o. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na wezwanie A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. z dnia 21 marca 2009 r. do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 5 marca 2009 r., Nr [...], złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnił, że w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, nie znalazł podstawy do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Podał, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2008r. (data wpływu do organu - 1 grudnia 2008r.) uzupełniony pismem z dnia 26 lutego 2009 roku (data wpływu - 3 marca 2009 roku), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymanych premii wystawianych przez kontrahentów jest nieprawidłowe. W pierwszej kolejności przytoczył stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę, a mianowicie, że prowadzi on działalność gospodarczą w zakresie handlu sprzętem AGD - RTV na terenie kraju przy pomocy sieci Internet. Spółka jest zarejestrowana od 24 sierpnia 2007r. jako czynny podatnik VAT. Mając na celu zapewnienie ciągłości dostaw i sprostanie konkurencji na rynku spółka zawiera długoterminowe umowy handlowe z polskimi dostawcami towarów popularnych marek. Spółka podała, że w dniu 1 lutego 2008r. podpisała umowę z B. sp. z o. o. w Z. dotyczącą sprzedaży towarów AGD do zabudowy. W ramach tej umowy dostawca towarów udziela spółce premii pieniężnej miesięcznej (bonusu), określonej procentowo do całości zakupów w danym okresie i uzależnionej jedynie od przekroczenia pewnego progu zakupów, którą traktuje ona jako przychód nie podlegający podatkowi VAT, wystawiając sprzedającemu notę obciążeniową. Przedstawiła także zdarzenie przyszłe, wskazując, iż w ramach umowy o współpracy handlowej z C. sp. z o. o. w R. z dnia 24 września 2008r., sprzedawca udzieli spółce premii rocznej za wykonanie określonego planu obrotu w 2008r. w wysokości zależnej od przekroczenia ustalonych progów. Spółka zamierza traktować otrzymany bonus jako przychód nie podlegający podatkowi VAT i wystawić sprzedającemu notę obciążeniową na koniec 2008r. Uzupełniając wniosek, wnioskodawca wskazał, że: - zawarte umowy dotyczące premii pieniężnych, przyjęto do celów ewidencji rachunkowej za pomocą not księgowych. Jego zdaniem, w sytuacji, gdy do otrzymanych premii pieniężnych nie mają zastosowania przepisy ustawy o VAT i inne przepisy nie przewidują używania określonych formularzy, dokumentem zwyczajowo stosowanym i uniwersalnym jest nota księgowa. Noty księgowe wystawiane przez A. sp. z o.o. zawierają wszystkie elementy wymagane w ustawie o rachunkowości dla dokumentu księgowego. W podobny sposób (nota), dokumentowane są transakcje uzyskania odsetek od kontrahenta z tytułu nieterminowych płatności, czy też kary umowne za niedotrzymanie warunków umowy; - wskazane we wniosku umowy, zawarte przez spółkę nie ograniczają przyznania premii do konkretnych dostaw. Elementami warunkującymi przyznanie premii jest jedynie próg obrotów i okres (czas) w jakim rozliczany jest bonus. W umowie z AGD B. sp. z o.o. z 1 lutego 2008 r. sprecyzowano jedynie, że premia rozliczana w okresach miesięcznych dotyczy sprzętu AGD do zabudowy. Na podstawie przyjętych zasad rachunkowości i zgodnie z art.3 ust.1 pkt 23 ustawy o rachunkowości uzyskane premie pieniężne są zaliczane do pozostałych przychodów operacyjnych spółki. Otrzymane bonusy nie pomniejszają ceny zakupu (cena ewidencyjna) i nie jest dokonywana korekta kosztu własnego zakupu sprzedanych towarów handlowych; - otrzymanie bonusu pieniężnego wynikającego z umowy, nie jest warunkowane spełnieniem jakichkolwiek dodatkowych czynności, poza przedstawieniem kalkulacji wyliczenia premii kontrahentowi. Samo podpisanie umowy o premię, następuje po pozytywnej weryfikacji rzetelności odbiorcy, a w szczególności poprzedzone jest analizą terminowego regulowania płatności dla kontrahentów, bieżącego regulowania zobowiązań publicznoprawnych, wielkości obrotów, itp. W związku z powyższym strona skarżąca zadała pytanie, "Czy Spółka postępuje słusznie, uznając otrzymaną premię (bonus) w związku z wykonaniem planu zakupów u dostawcy jako przychód nie podlegający podatkowi należnemu VAT i dokumentując operację notą księgową obciążającą dostawcę? Mając na uwadze różne stanowiska organów skarbowych w sposobie opodatkowania VAT podobnych umów, wnioskodawca decydując się na dokumentowanie w/w zdarzeń notą księgową uważa, że otrzymane i planowane do uzyskania premie pieniężne nie mają charakteru umów o wynagrodzenie za świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlegają temu podatkowi. W jego ocenie, niezasadne jest traktowanie dostawy towarów, która jest podstawą do wyliczenia premii jednocześnie jako usługi. Prowadzi to ostatecznie do podwójnego opodatkowania VAT czynności dotyczących jednej transakcji. Orzekający w sprawie organ podał, iż spółka wystąpiła o interpretację przepisów prawa podatkowego, sugerując się pismem Ministerstwa Finansów z dnia 28 grudnia 2007r. (nr [...]), zawierającym odpowiedź na interpelację Posła RP T. G., a także stanowiskiem zaprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w decyzji z dnia 12 marca 2008r. (nr [...]), jak też decyzją Izby Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2008r (nr [...]), które odnoszą się do tego zagadnienia. Spółka argumentowała, że nie powinna mieć miejsca taka sytuacja, kiedy to premie pieniężne (bonusy) udzielane lub otrzymywane przez podatnika będą dokumentowane i opodatkowane w różny sposób (noty księgowe lub faktury VAT) nie ze względu na treść i rodzaj transakcji, ale na miejsce siedziby kontrahentów i uzyskane przez nich indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów w rozpoznaniu stanowiska wnioskodawcy, stwierdził, iż jest ono w świetle obowiązującego stanu prawnego i dokonanej oceny przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego nieprawidłowe. Wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa wart. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy - przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przepis art. 8 ust. 1 ustawy natomiast stanowi, iż świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: - przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; - zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; - świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Dalej organ podał, że stosownie do postanowień art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. Organ podał, iż skoro z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, iż wnioskodawca na mocy zawartych długoterminowych umów handlowych otrzymuje od dostawców towarów premie pieniężne, określone procentowo od całości zakupów w danym okresie, które są uzależnione od przekroczenia pewnego progu zakupów, to w rzeczywistości w takiej sytuacji występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia – w jego ocenie – w szczególności okoliczność, że jak określono w opisie stanu faktycznego wypłaty przedmiotowych premii nie są związane z ceną zakupionych towarów. Poza tym czynności te będą odrębnie wynagradzane (z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie płacone będzie przez nabywcę, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłacane będzie przez dostawcę, zazwyczaj po zakończeniu okresu rozliczeniowego). Jak określono w opisie zdarzeń: otrzymane bonusy nie pomniejszają ceny zakupu (cena ewidencyjna) i nie jest dokonywana korekta kosztu własnego zakupu sprzedanych towarów handlowych. Wskazał także, że w przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży dokonanej przez dostawcę na rzecz nabywcy pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania jest wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona o kwotę należnego podatku. Nie można zatem uznać tej zależności jako czynność podwójnie opodatkowaną, gdyż w przedmiotowej sprawie występują dwie transakcje. Premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat, i traktowana jest przez wnioskodawcę jako przychód z tytułu uregulowania przez kontrahenta wynagrodzenia wskazanego na wystawionej sprzedającemu nocie obciążeniowej, stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa wart. 8 ust. 1 w/w ustawy, prowadzące do opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych stawką 22 % (art. 41 ust. 1 ustawy). Tym samym, zdaniem organu, w przypadku świadczenia takich usług, wnioskodawca jest zobowiązany do udokumentowania tego świadczenia zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy fakturą VAT. Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, odmienne stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe. Strona skarżąca "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w L. wniosła skargę na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Domagając się: 1. uchylenia zaskarżonej interpretacji w całości z powodu jej niezgodności z prawem, 2. uznania za prawidłowe stanowiska wskazanego we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji, 3. zasądzenia zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, strona skarżąca nie zgodziła się z poglądem Dyrektora Izby Skarbowej, a w szczególności z oceną, w myśl której w przedstawionym stanie faktycznym" występują dwie transakcje : dostawa towarów oraz świadczenie usług. W ocenie spółki, wydana interpretacja narusza następujące przepisy prawa materialnego: - art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, argumentując, iż nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Strona skarżąca podkreśliła, iż w niniejszej sprawie, na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów, ale czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w usługę. W jej ocenie, opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji, co stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną wart. 84 Konstytucji RP, - art. 14 a, ustawy Ordynacja podatkowa, który nakłada obowiązek zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Jednocześnie, zdaniem strony wydana interpretacja winna się odnosić także do kontekstu uregulowań, zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Organy bowiem powinny interpretować prawo krajowe w świetle celów i brzmienia prawa wspólnotowego. W odpowiedzi na skargę, działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie, odwołując się do argumentacji przedstawionej w wydanej interpretacji. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Jednocześnie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa działalności administracji publicznej sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy fakt uzyskiwania przez skarżącą premii pieniężnych z tytułu wykonania określonego w umowie planu obrotu stanowi świadczenie usługi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, a w konsekwencji, czy otrzymywane wynagrodzenie z tego tytułu powinno być opodatkowane tym podatkiem. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: - przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; - zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; - świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Organ uznał, iż skoro wnioskodawca otrzymuje od dostawcy towarów premie pieniężne, określone procentowo do całości zakupów w danym okresie, które są uzależnione od przekroczenia pewnego ich progu, to w rzeczywistości w takiej sytuacji występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Wg. organu argumentację tę wzmacnia fakt, iż wypłaty przedmiotowych premii nie były związane z ceną zakupionych towarów. W ocenie Sądu stanowisko organu jest wadliwe i nie można go podzielić. Bezspornie, skarżąca wskutek zawartej umowy handlowej dotyczącej sprzedaży towarów AGD do zabudowy uzyskiwała po przekroczeniu pewnego progu zakupów stosowne premie pieniężne, określone procentowo do całości zakupów. Powyższe oznaczało, iż sprzedaż towarów stanowiąca dostawę towarów w świetle ustawy o VAT powodowała przy spełnieniu z góry określonych w umowie warunków obowiązek wypłaty premii po stronie dostawcy i roszczenie o jej wypłatę po stronie skarżącej. W ustawie o podatku VAT, pojęcie świadczenia usług zostało zdefiniowane w sposób uniwersalny obejmując swoim zakresem każde zachowanie niebędące dostawą towarów. Taka konstrukcja pojęcia została stworzona dodatkowo w oderwaniu od klasyfikacji statystycznych, co pozwoliło na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT większą ilość, zachowań zmierzając do pełniejszej realizacji zasady powszechności opodatkowania. W związku z powyższym należy uznać, iż pojęcie świadczenia należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Przez świadczenie trzeba będzie zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby w postaci dawania, czynienia, powstrzymywania się a także znoszenia z zastrzeżeniem, iż świadczenie takie musi mieć charakter odpłatny. Nawet przy tak szeroko określonej definicji pojęcia świadczenia , nie można uznać, iż uzyskiwanie przychodów z tytułu wypłacanej premii z powodu osiągnięcia pewnego stopnia obrotów stanowić będzie świadczenie usług. W sprawie mamy do czynienia z transakcjami powtarzanymi wielokrotnie jakimi są dostawy (sprzedaż) towarów, których suma mogła w określonym przedziale czasu prowadzić do przekroczenia określonego pułapu obrotów, a tym samym dawała podstawę do żądania wypłaty premii. Brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych by traktować jedno i to samo zdarzenie gospodarcze jako, z jednej strony stricte umowę sprzedaży, a z drugiej świadczenie usług. Sam fakt osiągnięcia z góry oznaczonego pułapu obrotów nie wyczerpuje definicji świadczenia usługi a w konsekwencji wypłacona premia nie może stanowić wynagrodzenia z tego tytułu. Z prawnopodatkowego ujęcia tej problematyki, warunkiem koniecznym dla wystąpienia świadczenia, czy uznania danego zachowania za świadczenie usługi jest powstanie choćby potencjalnej korzyści po stronie świadczeniobiorcy z tytułu wykonania świadczenia. W sprawie niniejszej zwiększone ilości zamawianego towaru powodujące w określonym czasie podstawę do wypłaty premii stanowiły niewątpliwie korzyść, jednakże korzyść, której źródła należy upatrywać w dostawie towarów. Nie można obowiązków strony wynikających z umowy sprzedaży kwalifikować na potrzeby prawa podatkowego jako świadczenia usług i wprowadzać swoistego dualizmu tego samego zachowania. Organ rozpoznający sprawę nie skonkretyzował, na czym właściwie polegało świadczenie usług przez skarżącą. Sam fakt osiągnięcia przychodu stał się dla organu podstawą do stwierdzenia, iż doszło do zawarcia transakcji w postaci świadczenia usług. Tymczasem na gruncie niniejszej sprawy wypłata premii stanowiła jedynie skutek zawartej umowy sprzedaży, któremu nie towarzyszyła żadna aktywność skarżącej ponad złożenie zamówienia i zapłatę umówionej ceny, a nadto żadne zachowanie polegające na powstrzymywaniu się, czy tolerowaniu, któremu można byłoby przypisać przymiot świadczenia dla celów podatku VAT. W przedmiocie opodatkowania premii podatkiem VAT wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2006 r. (I FSK 94/06) stwierdzając, iż niedopuszczalne jest opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz - dostawy towarów jako sprzedaży, drugi raz - zakupu towaru jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. A ponadto za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie, osiągniętych przez nabywcę towarów; premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. Sprzeciwia się temu bowiem zasada zakazu podwójnego opodatkowania wyrażona zarówno w prawie krajowym (art. 84 oraz art. 217 Konstytucji), jak również w prawie wspólnotowym (art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 3 oraz art. 14 ust. 2 VI Dyrektywy). Zasada zakazu podwójnego opodatkowania znajduje również swoje odzwierciedlenie w treści orzecznictwa krajowego (uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 22 kwietnia 2002 r., w sprawie sygn. akt FPS 2/02; orzeczenie TK z 25 października 2004 r., w sprawie sygn. akt SK 33/03), jak i wspólnotowego (orzeczenia ETS w sprawach sygn. akt C-50/88 i C-49/84), w zakresie w jakim na jego gruncie jednoznacznie formułowany jest pogląd o braku dopuszczalności podwójnego opodatkowania tych samych transakcji (zob. szerzej A. Bartosiewicz, R. Kubacki, 1335 wyjaśnień interpretacji, Warszawa 2008, s. 123-124). W tym kontekście podkreślenia więc wymaga, że celem i istotą wspólnotowego systemu od wartości dodanej, tym samym również celem korespondującego z nim systemu ustawy krajowej o podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Nie jest więc dopuszczalne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako dostawy towaru, a następnie drugi raz, jako usługi, w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Podnieść również należy, odwołując się w tym względzie do wyroku WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., w sprawie sygn. akt III SA/Wa 4080/06, że usługa to transakcja gospodarcza. Prowadzi to do wniosku, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym, w związku z czym niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy też jakąkolwiek odpowiedzialnością. Ponownie podkreślając odrębność i pełną autonomiczność pojęć "dostawy towaru" i "świadczenia usług" i tym samym brak podstaw, aby uznać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dopuszczają możliwość kwalifikowania konkretnej sytuacji jako jednocześnie dostawy towarów i świadczenia usług, stwierdzić należy, że tak jak w stanie faktycznym sprawy, dokonywanie przez skarżącą spółkę zakupów i dokonywanie w związku z tym zapłaty mieści się w czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Tym samym również, realizacja postanowień zawartej umowy, w tym zwłaszcza utrzymywanie określonego pułapu obrotów i terminowe dokonywanie płatności nie może być kwalifikowane, jako świadczenie usług. "Dostawa towarów" nie może być bowiem jednocześnie "świadczeniem usług", co jednoznacznie wynika nie dość, że z treści przywołanych wyżej przepisów, to również z zasady zakazu podwójnego opodatkowania. Wypłacana skarżącej spółce, w okolicznościach stanu faktycznego sprawy premia, nie może więc stanowić dla niej wynagrodzenia za świadczone usługi. W tym stanie rzeczy, w ocenie Sądu, w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przywołanych przepisów prawa materialnego poprzez błędną ich wykładnię zaskarżony akt podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego na podstawie przepisu art. 146§1 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o kosztach wydane zostało na podstawie art. 200 tej ustawy.