I FSK 1997/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA : Artur Mudrecki po rozpoznaniu w dniu 5 stycznia 2010 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. N. Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Z. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 974/09, odrzucające skargę W. N. Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 31 marca 2009 r., Nr: [...], przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności komornika sądowego jako płatnika z tytułu niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług oraz określenia kwoty niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie. 1. Pismem z 30 kwietnia 2009 r. r. pr. M. K., w imieniu Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Z. W. N. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 31 marca 2009 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności komornika sądowego jako płatnika z tytułu niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług oraz określenia kwoty niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług. 2. Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia 8 czerwca 2009 r. wezwał pełnomocnika strony skarżącej do uiszczenia wpisu stosunkowego od skargi w kwocie 2000 zł, określonego na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.) (dalej: rozporządzenie Rady Ministrów), w terminie 7 dni, pod rygorem odrzucenia skargi. 3. Pełnomocnik strony skarżącej w zakreślonym przez Przewodniczącego Wydziału terminie uiścił kwotę 2000 zł. 4. Postanowieniem z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 974/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę W. N. Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Z. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie nie była należność pieniężna, dlatego też od skargi należało po myśli § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów uiścić wpis stały. Tym samym, w przypadku nieuiszczenia wpisu stałego przez profesjonalnego pełnomocnika skargę należało odrzucić na podstawie art. 221 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej: u.p.p.s.a.). Na marginesie Sąd wyjaśnił, że błędne wezwanie radcy prawnego do uiszczenia stałej opłaty sądowej, co - wbrew unormowaniu przyjętemu w art. 221 u.p.p.s.a. - miało miejsce w niniejszym postępowaniu, nie miało znaczenia dla obowiązku uiszczenia wpisu stałego przez profesjonalnego pełnomocnika. 5. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego zaskarżył powyższe postanowienie w całości. Wniósł o jego uchylenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 221 w zw. z art. 231 u.p.p.s.a. w zw. z § 1 pkt 4 i § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów poprzez przyjęcie, że wniesienie skargi od decyzji w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności płatnika z tytułu niepobranego i niewpłaconego na rachunek organu podatkowego podatku oraz określenia kwoty tego niepobranego i niewpłaconego podatku podlega wpisowi stałemu; - art. 221 w zw. z art. 231 u.p.p.s.a. w zw. z § 1 pkt 4 i § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów w zw. z art. 30 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, że z decyzji w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności płatnika z tytułu niepobranego i niewpłaconego na rachunek organu podatkowego oraz określenia kwoty tego niepobranego i niewpłaconego podatku nie wynika należność pieniężna, więc skarga na taką decyzję podlega wpisowi stałemu. W ocenie autora skargi kasacyjnej zabieg Sądu pierwszej instancji polegający na zastosowaniu na zasadzie analogii wniosków dotyczących zasad uiszczania wpisów od skarg na decyzje orzekające o odpowiedzialności osób trzecich był nieprawidłowy. Decyzje orzekające o odpowiedzialności osób trzecich oraz orzekające odpowiedzialność płatników przejawiają bowiem inne cechy. Istotą orzekania w przedmiocie orzekania o odpowiedzialności płatnika nie jest spełnienie przesłanek powstania odpowiedzialności płatnika, gdyż ta inaczej niż odpowiedzialności osób trzecich, powstaje z mocy prawa, a przede wszystkim określenie dokładnej wysokości tej odpowiedzialności. Tak więc z decyzji takich wynikają niewątpliwie należności pieniężne, a zatem ich zaskarżanie wymaga wniesienia wpisu stosunkowego. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Ustawodawca regulując kwestię opłat sądowych, dokonał podziału kategorii spraw na takie, które podlegają wpisowi stosunkowemu oraz na te, które podlegają opłacie stałej. Zgodnie z przepisem art. 231 u.p.p.s.a. wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach należny jest wpis stały. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że właściwie to charakter sprawy, w której wniesiono skargę, a ściślej to, czy przedmiot skargi wiąże się z określonymi świadczeniami pieniężnymi, będzie przesądzał o tym, jaki rodzaj wpisu strona będzie zobowiązana uiścić (zob. S. Babiarz, P. Zaborniak, Wpis stały i wpis stosunkowy w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Przegląd Sądowy z 2005, nr 5, s 161-162). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się również, że wpis stosunkowy powinien zostać pobrany od skargi na akt, który w sposób bezpośredni wiąże się z należnością pieniężną. Bezpośredni związek między należnością pieniężną a obejmującym ją aktem zachodzi wtedy, gdy w danym akcie organ konkretyzuje (z reguły określa wysokość) tę należność (por. postanowienie NSA z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I FZ 239/08, LEX nr 493823). W rozpatrywanej sprawie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego została wniesiona na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, którą to utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji orzekającą o odpowiedzialności Komornika Sądowego jako płatnika z tytułu niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług oraz określającą kwotę niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzja ta wiąże się w sposób bezpośredni z należnością pieniężną. Zwrócić bowiem należy uwagę, że w wydanym rozstrzygnięciu organ podatkowy określił wysokość niepobranego i niewpłaconego podatku. Zastosowana, przez Sąd pierwszej instancji, argumentacja związana z decyzjami orzekającymi o odpowiedzialności osób trzecich, jak słusznie podniósł autor skargi kasacyjnej, nie mogła się ostać. Wydana w niniejszej sprawie decyzja nie jest bowiem rozstrzygnięciem w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich. Nie jest to odpowiedzialność o jakiej mowa w rozdziale 15 działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Przypomnieć należy, że zadaniem płatnika, zgodnie z powołaną ustawą, jest obliczenie i pobranie od podatnika podatku oraz wpłacenie go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W przypadku niewywiązania się przez płatnika z nałożonych na niego obowiązków, organ podatkowy na podstawie art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa orzeka o jego odpowiedzialności podatkowej. Organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. W doktrynie podkreśla się, że przedmiotem tej decyzji jest nie tyle odpowiedzialność płatnika lub inkasenta (powstaje ona z mocy prawa), ile określenie wysokości należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. W decyzji tej zatem organ podatkowy określa konkretne kwoty podatku niepobranego (nie musi to być cała kwota podatku) lub podatku pobranego, ale niewpłaconego (zob. R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Komentarz LEX 2007). Zatem w przypadku wydawania decyzji orzekającej o odpowiedzialności płatnika, w odróżnieniu od decyzji orzekającej o odpowiedzialności osób trzecich, przedmiotem rozstrzygania jest należność pieniężna a nie jedynie zaistnienie określonych przesłanek odpowiedzialności. Zobowiązanie podatkowe płatnika powstaje wcześniej, a sama decyzja określająca wysokość podatku, wydawana jest w przypadku, gdy podmiot ten nie wywiązał się ze swoich obowiązków. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że skoro zgodnie z art. 231 zd. 1 u.p.p.s.a. wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne a decyzja orzekająca o odpowiedzialności płatnika z tytułu niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług oraz określająca kwotę niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług wiąże się w sposób bezpośredni z należnością pieniężną i nie jest ona rozstrzygnięciem w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich, to w sprawach w których decyzja ta jest przedmiotem zaskarżenia należy pobrać wpis stosunkowy. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że od skargi na decyzję wydaną w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Komornika Sądowego jako płatnika z tytułu niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług oraz określenia kwoty niepobranego i niewpłaconego podatku od towarów i usług, należało uiścić wpis stały nie odpowiada prawu. Tym samym zarzuty naruszenia przepisów art. 221 w zw. z art. 231 u.p.p.s.a. zasługiwały na uwzględnienie. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w związku z art. 182 § 1 u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Wniosek pełnomocnika skarżącego o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, nie znalazł natomiast w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienia prawnego. Przepisy art. 203 i art. 204 u.p.p.s.a., które regulują kwestię zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie mają bowiem zastosowania do postanowień, w których uchylono postanowienie Sądu pierwszej instancji.