II FSK 2174/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Antoni Hanusz (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 11 kwietnia 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W.O. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 października 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 700/09 w zakresie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi W.O. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok postanawia: 1) oddalić skargę kasacyjną, 2) oddalić wniosek o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II FSK 2174/09 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia 6 października 2009 roku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 700/09, odrzucił skargę W.O. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2008 roku w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 roku. Pismem z dnia 20 marca 2009 r. (nadanym w tej samej dacie), W.O., reprezentowany przez pełnomocnika wykonującego zawód doradcy podatkowego, wniósł skargę na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2008 roku. Sąd powołując się na akta administracyjne sprawy wskazał, że zaskarżona decyzja została wysłana na adres do doręczeń wskazany przez pełnomocnika tj. R. K. i Wspólnicy, Biuro Doradztwa Prawnego Spółka Komandytowa, ul. [...]. Wcześniejsza i późniejsza korespondencja również wysyłana była na powyższy adres i skutecznie odbierana albo przez p. P.G. albo przez sekretarkę p. M.J. Z uwagi na brak zwrotnego potwierdzenia obioru przesyłki zawierającej zaskarżoną decyzję, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej zwrócił się do właściwego urzędu pocztowego z reklamacją przesyłki poleconej nr [...] nadanej dnia 17 kwietnia 2008 r. w Urzędzie pocztowym [...]. W odpowiedzi Poczta Polska (pismo z 4 lipca 2008 r. nr [...]) poinformowała, iż reklamacja dotycząca przesyłki została rozpatrzona. Ustalono, że reklamowana przesyłka została doręczona 23 kwietnia 2008 r. Odbiór kwitował upoważniony pracownik, p. M.J. W załączeniu przesłano duplikat zwrotnego potwierdzenia odbioru. Pismem z 28 lipca 2008 r. pełnomocnik skarżącego, na podstawie art. 141 Ordynacji podatkowej złożył ponaglenie na niezałatwienie sprawy tj. niewydanie decyzji. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w odpowiedzi na to ponaglenie, pismem z 31 lipca 2008 r. zwrócił się do Poczty Polskiej z wyjaśnieniem kwestii dotyczących doręczenia decyzji z 17 kwietnia 2008 r. Wskazał, iż na duplikacie zwrotnego potwierdzenia odbioru, z powodu braku kontaktu z adresatem, zostało potwierdzone z urzędu przez pracownika Poczty Polskiej p. M.L., że przesyłka została doręczona w dniu 23 kwietnia 2008 r. - sekretarce p. M.J. Jednakże w ocenie skarżącego jest to dokument wtórny, nie potwierdzony przez adresata. Organ zwrócił się o przesłanie dokumentu, z którego wynikałoby, że upoważniony pracownik Biura Doradztwa Prawnego R. K. i Wspólnicy, p. M.J. potwierdziła odbiór przesyłki. Następnie, w piśmie z 19 sierpnia 2008 r. skierowanym do Poczty Polskiej, GIKS wskazał, iż wcześniejsze pismo z 31 lipca 2008 r. należy potraktować jako odwołanie od odpowiedzi na udzieloną reklamację. Organ wskazał, iż adresat przesyłki poinformował, iż nie została ona doręczona. Organ wniósł o dokonanie ponownej oceny stanu faktycznego oraz przesłanie dokumentacji dotyczącej doręczenia przesyłki. Pismem z dnia 29 sierpnia 2008 r. nr [...] Poczta Polska ponownie rozpatrzyła reklamację dotyczącą przesyłki poleconej nr [...]. W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, ze reklamowana przesyłka została doręczona 23 kwietna 2008 r. Odbiór kwitowała sekretarka p. M.J. W załączeniu przesłano kopię karty doręczeń. W dniu 26 lutego 2009 r. pełnomocnik skarżącego otrzymał uwierzytelnioną kserokopię decyzji z 17 kwietnia 2008 r. i w dniu 20 marca 2009 r. wniósł skargę na przedmiotową decyzję. W dniu 15 czerwca 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wezwał Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej do uzupełnienia akt administracyjnych m.in. o dokumenty dotyczące postępowania reklamacyjnego przed urzędem pocztowym. W odpowiedzi organ przekazał kopie akt postępowania prowadzonego przez GIKS potwierdzone za zgodność z oryginałem. Jednocześnie poinformował, że oryginały dokumentów zostały przekazane do NSA (sygn. akt II FSK 754/09). W dniu 26 sierpnia 2009 r. (pismo nr [...]) Poczta Polska, w odpowiedzi na pismo Ministerstwa Finansów poinformowała, iż na karcie doręczeń dla reklamowanej przesyłki w miejscu gdzie widnieje numer [...] nie jest czytelnych kilka cyfr, co spowodowane było złym wydrukiem. Pozostałe dane czyli: dane osobowe adresata, data doręczenia, pieczątka biura oraz dane osoby kwitującej odbiór przesyłki są czytelne. Poczta wyjaśniła, iż powyższe dane (łącznie z całym numerem przesyłki są zawarte w programie komputerowym, jednak sposób jego wygenerowania uniemożliwia ich wydrukowanie. Dane potwierdzające odręcznie przesyłki są do wglądu w budynku Poczty Polskiej. Pismem z 15 lipca 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wezwał Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej do przedstawienia czytelnej karty doręczeń poleconych przesyłek listowych, której nieczytelną kopię Poczta Polska przesłała do Ministerstwa Finansów przy piśmie z 29 sierpnia 2008 r. Jednocześnie wskazano, że jeżeli organ nie dysponuje czytelną kartą doręczeń, należy zwrócić się do właściwego organu pocztowego o jego udostępnienie. W odpowiedzi Departament Kontroli Skarbowej Ministerstwa Finansów przekazał potwierdzoną za zgodność z oryginałem fotokopię karty doręczeń nr [...] naniesionej pod poz. 76 oraz potwierdzony za zgodność wydruk z systemu komputerowego Poczty Polskiej - rejestr przesyłek doręczonych oraz sporządzoną w dniu 9 września 2009 r. notatkę służbową. Sąd odrzucając skargę wskazał, że zgodnie z art. 53 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.; dalej u.p.p.s.a.), skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Skargę wniesioną po upływie tego terminu Sąd odrzuca na podstawie art. 58 §1 pkt 2 u.p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie zarówno Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej jak i Sąd podejmował szereg czynności w celu ustalenia daty doręczenia zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu, ze zgromadzonych w sprawie dokumentów wynika, że zaskarżona decyzja Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2008 r. została doręczona w dniu 23 kwietnia 2008 r. i odebrana przez osobę upoważnioną do odbioru przesyłki, to jest przez p. M.J. Na potwierdzonej za zgodność z oryginałem kopii karty doręczeń poleconych przesyłek listowych pod datą 23 kwietnia 2008 r. widnieje własnoręczny, czytelny podpis p. M.J. oraz pieczęć Spółki R. K. i Wspólnicy Biuro Doradztwa Prawnego. Podpis p. M.J. jest identyczny jak składane przez nią wcześniej na zwrotnych potwierdzeniach odbioru korespondencji kierowanej do pełnomocnika reprezentującego skarżącego. Zdaniem Sądu, nie ma również wątpliwości, iż przesyłka doręczona w dniu 23 kwietnia 2008 r. jest właśnie tą przesyłką, która zawierała zaskarżoną decyzję. Kopia karty doręczeń zawiera dane osobowe adresata, datę doręczenia, pieczątkę biura dane osoby kwitującej odbiór przesyłki, oznaczenie placówki pocztowej, w której nadano przesyłkę oraz nr tej przesyłki tj. [...]. Wprawdzie przedostatnia z cyfr tego numeru jest nieczytelna, ale wydruk z systemu komputerowego Poczty Polskiej zawiera już pełny numer przesyłki. Wydruk ten jednoznacznie potwierdza, iż zaskarżona decyzja została doręczona 23 kwietnia 2008 r. W konsekwencji, trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi upływał w dniu 23 maja 2008 r. Oznacza to, że wnosząc skargę w dniu 20 marca 2009 r. skarżący uczynił to z uchybieniem ustawowego terminu do dokonania tej czynności. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego W.O. zaskarżył wskazane powyżej postanowienie w całości, zarzucając mu naruszenie art. 3 § 1, art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 53 § 1, art. 58 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 roku Nr 153, poz. 1270) dalej u.p.p.s.a., w związku z art. 144, art. 145 § 2, art. 148 § 1 i art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Do naruszenia tego dojść miało w wyniku uznania, że decyzja ostateczna z dnia 17 kwietnia 2008 roku została doręczona pełnomocnikowi w dniu 23 kwietnia 2008 roku, a nie w dniu 26 lutego 2009 roku. Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną domagał się jej oddalenia oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wskazał, że skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych zarzutów a zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw ani zarzutów, a zatem należało ją oddalić. Nie znajdują potwierdzenia te zarzuty skargi kasacyjnej, które dotyczą naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 3 § 1, art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 53 § 1 oraz art. 58 § 1 pkt 2 u.p.p.s.a. w związku z art. 144, art. 145 § 2, art. 148 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Sąd w zaskarżonym postanowieniu słusznie na podstawie akt administracyjnych sprawy stwierdził, że decyzja Generalnego Inspektowa Kontroli Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2008 roku została doręczona, bez naruszenia art. 144, art. 145 § 2, art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pełnomocnikowi W.O. w dniu 23 kwietnia 2008 roku. Z uwagi natomiast na okoliczność, iż w rozpoznawanej sprawie, w postępowaniu przed organami podatkowymi skarżący ustanowił pełnomocnika, to w związku z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis art. 148 § 1 nie miał zastosowania, a zatem nie mógł zostać także naruszony przez Sąd pierwszej instancji. Okoliczność doręczenia decyzji w dniu 23 kwietnia 2008 roku potwierdzają zgromadzone przez organy podatkowe, a także Sąd dokumenty takie jak potwierdzona za zgodność z oryginałem kopia karty doręczeń oraz wydruk z systemu komputerowego doręczyciela. W myśl art. 144 Ordynacji podatkowej organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Stosownie zaś do art. 152 § 1 tej ustawy, odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Warunkiem zatem uznania pisma za doręczone jest spełnienie przesłanek określonych w tych przepisach, to jest pokwitowania doręczenia przesyłki jej adresatowi zarówno na dokumencie potwierdzenia odbioru przesyłki jak również w karcie doręczeń doręczyciela. Z kolei w myśl art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi, zaś stosownie do art. 148 § 2 pisma doręcza się w miejscu pracy adresata osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Prawidłowo zatem przesyłka oznaczona nr [...], skierowana do pełnomocnika skarżącego, została doręczona pełnomocnikowi w prowadzonej przez niego kancelarii, co potwierdzone zostało podpisem pracownika upoważnionego do odbioru korespondencji, to jest panią M.J. zarówno na dokumencie potwierdzenia odbioru jak również w karcie doręczeń doręczyciela. Nie są uzasadnione te twierdzenia autora skargi kasacyjnej, gdy twierdzi on, że M.J. nie była upoważniona do odbierania przesyłek w kancelarii pełnomocnika skarżącego. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, podpis M.J. widniejący na duplikacie, jest identyczny jak jej podpisy na innych dokumentach stanowiących potwierdzenie odbioru przesyłek kierowanych w postępowaniu podatkowym na adres pełnomocnika skarżącego oraz w toku postępowania sądowadministracyjnego. Nie zasługują na uwzględnienie również te twierdzenia autora skargi kasacyjnej, które wskazują, iż M.J. potwierdziła odebranie przedmiotowej decyzji w dniu 23 kwietnia 2008 roku omyłkowo, a następnie przekreśliła wcześniej złożony podpis. Twierdzenia te nie zostały poparte żadnymi dokumentami. Znajdujący się w aktach sprawy duplikat dokumentu potwierdzającego doręczenie decyzji w dniu 23 kwietnia 2008 roku, stanowi bowiem o domniemaniu istnienia oryginału tego dokumentu świadczącego o doręczeniu decyzji właśnie w tym dniu. Duplikat dokumentu potwierdzenia odbioru przesyłki jest dokumentem urzędowym, którego autentyczności autor skargi kasacyjnej nie podważył. Istnienie duplikatu dokumentu potwierdzenia odbioru przesyłki w dniu 23 kwietnia 2008 roku przesądza o istnieniu oryginału tego dokumentu. Z tej przyczyny należy uznać, że przesyłkę zawierającą decyzję z dnia 17 kwietnia 2008 roku doręczono skutecznie pełnomocnikowi strony w dniu 23 kwietnia 2008 roku. Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji ocenił, że skarga na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożona w dniu 20 marca 2009 roku, była spóźniona, co uzasadniało jej odrzucenie na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 w związku z art. 53 § 1 u.p.p.s.a. W zaskarżonym postanowieniu Sąd nie naruszył też wskazanych w skardze kasacyjnej pozostałych przepisów postępowania przed sądami administracyjnymi, to jest art. 3 § 1, art. 141 § 4, art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Naruszenie art. 141 § 4 u.p.p.s.a. może polegać na tym, że uzasadnienie Sądu nie zawiera wszystkich elementów, które wymienione są w tym przepisie. Zgodnie z treścią art. 141 § 4 u.p.p.s.a. w związku z art. 166 tej ustawy, uzasadnienie postanowienia powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 141 § 4 u.p.p.s.a. Zawiera też podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz wyczerpujące, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyjaśnienie przyczyn odrzucenia skargi. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut naruszenia art. 3 § 1, gdyż nie został on sformułowany ani uzasadniony w sposób odpowiadający wymogom materialnym skargi kasacyjnej wynikającym z art. 176 u.p.p.s.a. Autor skargi kasacyjnej nie sprecyzował bowiem w jaki sposób Sąd pierwszej instancji miał przepis ten naruszyć. Wreszcie z uwagi na niedopuszczalność skargi skutkującą jej odrzuceniem, jako nieuzasadniony należało ocenić zarzut art. 133 § 1 u.p.p.s.a. Brak drogi sądowej dla sprawy ze skargi wniesionej po terminie skutkował uniemożliwieniem Sądowi merytorycznego rozpoznania skargi oraz stosowania norm wynikających z art. 133 § 1 u.p.p.s.a. Wskazując na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 1 u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Z kolei o oddaleniu wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a. w związku z art. 64 § 3, art. 151 w związku z 197 § 2 u.p.p.s.a. W myśl art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a. zwrot kosztów postępowania kasacyjnego może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy skargą kasacyjną zaskarżono wyrok sądu pierwszej instancji. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna dotyczyła postanowienia odrzucającego skargę. Z tej przyczyny wniosek o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego należało oddalić .