I SA/Ol 590/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędzia WSA Renata Kantecka,, Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 14 października 2009r. sprawy ze skargi M. E. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]", uzupełnioną decyzją z dnia "[...]", Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania M.E., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń – październik 2007 r. oraz styczeń – maj 2008 r. Z akt sprawy wynikało, że M.E. w okresie objętym postępowaniem podatkowym prowadził działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo A w zakresie sprzedaży sprzętu oraz akcesoriów żeglarskich, w tym również sprzedaży komisowej. W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych stwierdzono, iż podatnik przyjął do sprzedaży komisowej sprzęt pływający, a następnie nieprawidłowo dokonał jego sprzedaży z zastosowaniem szczególnej procedury opodatkowania marży przewidzianej w art. 120 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Organ I instancji na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalił bowiem, iż był to sprzęt nowo wyprodukowany, a zatem nie spełniał definicji towaru używanego. Mając powyższe na uwadze, organ kontroli skarbowej na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określił podstawę opodatkowania, przyjmując obrót uzyskany ze sprzedaży łodzi pomniejszony o kwotę należnego podatku. W konsekwencji, w wydanej decyzji określił kwoty zobowiązania podatkowego w odmiennej w stosunku do zadeklarowanej przez stronę wysokości. Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując sprawę na skutek złożonego odwołania, wskazał, że strona w okresie objętym postępowaniem dokonywała sprzedaży łodzi wiosłowych, z zastosowaniem do tej sprzedaży szczególną procedurę opodatkowania marży. Organ powołał zatem treść art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku, jest podstawą opodatkowania podatkiem w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży. W myśl art. 120 ust. 1 pkt. 4 ustawy przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie. Tymczasem, jak wskazał organ odwoławczy, zebrany w sprawie materiał dowodowy, w szczególności przesłuchania producentów łodzi oraz ich nabywców, jednoznacznie wskazywał, iż łodzie wiosłowe dostarczane podatnikowi przez E. i A.R., S. i A.T., Z.K., A.M. oraz M.Ś. były nowe. Organ zaznaczył, że wszyscy przesłuchani dostawcy łodzi zeznali, iż były to łodzie nowe, wyprodukowane przez nich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (A.M., M.Ś.), bądź na posesji w miejscu zamieszkania (E. i A.R., Z.K., S.T.). Na potwierdzenie powyższego, organ podkreślił, że A.M. w dniu 26 września 2008 r. zeznał, iż nowy sprzęt pływający (w ilości 5 sztuk), został wyprodukowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod nazwą Biuro B, w której zajmował się produkcją takiego sprzętu. Z kolei M.Ś. w dniu 1 października 2008 r. oświadczył, iż dostarczał stronie nowe łodzie (13 sztuk) wykonane przez siebie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą C. Świadkowie przyznali, iż na część sprzedaży wystawiali faktury sprzedaży, a na pozostałą sprzedaż zawierali umowy komisu na podstawie protokołu przyjęcia sprzętu. O warunkach i formie sprzedaży decydowali małżonkowie E. bądź ich pracownicy. Podobnie E. i A.R., którzy dostarczyli podatnikowi 34 sztuki łodzi wiosłowych oraz Z.K., który sprzedał stronie 18 sztuk łodzi wiosłowych, oświadczyli, iż przedmiotem transakcji były nowe łódki wykonywane przez nich osobiście na posesji w miejscu zamieszkania. Zeznali również, iż dokumenty związane ze sprzedażą sporządzała żona podatnika bądź pracownik firmy. Również S.T., przesłuchany w charakterze podejrzanego w sprawie uchylania się od opodatkowania i nieujawnienia organowi przedmiotu i podstawy opodatkowania, zeznał, iż przekazał podatnikowi 21 sztuk wykonanych własnoręcznie nowych łodzi wiosłowych. Jednocześnie potwierdził, iż nie zgłosił właściwemu organowi podatkowemu faktu prowadzenia działalności gospodarczej. W odniesieniu do zarzutu odwołania, że organ I instancji oparł swe ustalenia o sprzeczny materiał dowodowy, bowiem oświadczenia składane przez kontrahentów na dokumentach sprzedaży komisowej, były niezgodne ze złożonymi w tym zakresie zeznaniami, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że o przyznaniu waloru wiarygodności zeznaniom świadków zadecydował m.in. fakt, iż zostały one złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej wynikającej z art. 233 Kodeksu karnego. Organ dodał, że w toku przesłuchań, świadkowie szczegółowo opisywali proces produkcji łodzi, wskazywali z jakich materiałów łodzie były wykonywane, a także gdzie dokonywali zakupu materiałów. Podawali również nazwiska osób, m.in. sąsiadów, którzy mogliby potwierdzić fakt wykonywania łodzi w miejscu zamieszkania, a także opisywali sposób transportu łodzi do firmy A. Wiarygodność tych zeznań potwierdziła również okoliczność, iż S.T. zgłosił organom podatkowym fakt prowadzenia działalności w zakresie produkcji nowych łodzi. Ponadto, w ocenie organu, odmowa uznania za wiarygodne zeznań świadków nie znalazła uzasadnienia w sytuacji, gdy ich treść mogła spowodować niekorzystne dla świadków skutki w postaci opodatkowania niezgłoszonych dochodów. Organ wskazał, że zeznania świadków potwierdziły także czynności kontrolne przeprowadzone u kontrahentów podatnika, tj. w Związku D, który był nabywcą łodzi wyprodukowanej przez Z.K. oraz w Zakładzie E ze S. – nabywcy łodzi, zakupionej wcześniej od E.R. Kontrahenci oświadczyli bowiem, że zakupione łodzie były nowe. W ocenie organu, podobny wniosek wypływał również z analizy dokumentacji księgowej podatnika. W przypadku łodzi używanych ceny byłyby bowiem zróżnicowane, w zależności od stopnia ich zużycia. Natomiast nabywane łodzie, często w ilościach po 2 – 3 sztuki jednorazowo, miały jednakowe ceny. Ustosunkowując się do zarzutu strony, iż dla prawidłowej oceny niniejszej sprawy konieczne jest przeprowadzenie kontroli i określenie wysokości zobowiązań podatkowych u jej dostawców, organ stwierdził, że o zasadności przeprowadzenia w określonych zakresach postępowań podatkowych decydują właściwe organy podatkowe. Postępowania te są jednak odrębnymi postępowaniami i w każdym z nich organy podatkowe muszą dokonać odpowiednich, odrębnych ustaleń. Jednocześnie organ podniósł, iż kwestia zawieszenia postępowania na okres przeprowadzenia czynności kontrolnych u kontrahentów strony została rozstrzygnięta ostatecznym postanowieniem z dnia "[...]". W odniesieniu do kwestii podatku naliczonego, organ wskazał, że zgodnie z regulacją art. 86 ust. 1 i 2 pkt. 1 lit a ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie zaś z zapisem alt. 18 ust. 1 lit. a VI Dyrektywy prawo do odliczenia limitowane jest wymogiem posiadania faktury lub jej duplikatu. Wobec powyższego, organ uznał, że skoro strona nie jest w posiadaniu faktur zakupu, nie ma zatem uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem łodzi wiosłowych. Tym samym, w ocenie organu, nie została również naruszona zasada neutralności podatku VAT. Organ odmówił ponadto zasadności zarzutom naruszenia art. 120 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze na powyższą decyzję, strona wnosząc o jej uchylenie, wskazała na zarzut naruszenia: - art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez brak dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy, zebrania wszystkich istotnych dowodów i wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości, - art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez uchylanie się od powzięcia kroków w sprawie wykroczeń skarbowych popełnionych przez kontrahentów strony z chwilą powzięcia stosownych wiadomości w tym zakresie, - art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pomijanie uzasadnionej potrzeby przeprowadzenia postępowań kontrolnych wobec kontrahentów strony i wpływu ich rozstrzygnięcia na wynik postępowania prowadzonego wobec podatnika. Podważając argumentację zaskarżonej decyzji, strona wskazała, że taka sama odpowiedzialność kama obejmowała jej kontrahentów zarówno w zakresie złożonych zeznań, jak i w momencie podpisywania umów komisu. Zaznaczyła, że organ bez najmniejszej wątpliwości dał wiarę zeznaniom kontrahentów również w kwestii powodów, dla których zawierali umowy komisu, a mianowicie, że o warunkach i formie sprzedaży decydowali małżonkowie E., bądź ich pracownicy. Tymczasem, nawet przy założeniu, że świadkowie przez organem zeznawali prawdę w kwestii produkcji łodzi, nie oznacza, iż sami nie mieli interesu w tym, by utrzymywać przed podatnikiem, że dostarczane łodzie są używane. Odnosząc się do problemu cen poszczególnych łodzi, strona podniosła natomiast, że w dobie funkcjonowania wolnego rynku, kontrahenci mogą dowolnie umawiać się co do kwestii finansowych Jednocześnie podatnik zaznaczył, że organ nie uwzględnił możliwości odliczenia podatku naliczonego. W jego ocenie, skutkuje to dwukrotnym pobraniem podatku VAT należnego w ramach jednej operacji gospodarczej. Zważając na powyższe, zdaniem strony, działaniem zgodnym z zasadą neutralności podatku VAT byłoby określenie w pierwszej kolejności zobowiązań podatkowych u jej dostawców, a następnie uwzględnienie wpływu tych zobowiązań na wysokość zobowiązania podatkowego stron. Tymczasem, w ocenie podatnika, organ unikał podjęcia czynności kontrolnych w stosunku do jego kontrahentów. Odnosząc się do zarzutów przedstawionych w skardze, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności, tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a, wynika zaś, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd, analizując ustalenia faktyczne, podstawę prawną decyzji oraz ocenę dowodów dokonaną przez organy nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Podstawę prawną skarżonego rozstrzygnięcia stanowiły uregulowania działu XII ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. zatytułowanego "Procedury szczególne". Normują one odstępstwa od zasad ogólnych opodatkowania podatkiem od towarów i usług, co uzasadniane jest potrzebą zapewnienia uproszczenia systemu podatkowego bądź (jak ma to miejsce w przypadku dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków) zapobiegnięcia sytuacjom wielokrotnego opodatkowania tego samego towaru, który był używany na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą. Tym samym uznać należy, że celem omawianych szczególnych rozwiązań, przyjętych w porządku krajowym na wzór prawodawstwa wspólnotowego, jest przede wszystkim pozytywne oddziaływanie na konkurencyjność sprzedaży towarów dokonywaną przez podatników VAT w porównaniu z ich okazjonalną sprzedażą, prowadzoną przez podmioty, które statusu podatnika VAT nie posiadają, oraz zapewnienie realizacji zasady neutralności tego podatku (p. J.Zubrzycki, Leksykon VAT, Wrocław 2005 r., wyd. II, str. 741). Jednym z rodzajów towarów, które mogą być objęte systemem marży są towary używane. W myśl art. 120 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatku od towarów i usług przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie (...). Brzmienie zawartej w powołanym przepisie definicji legalnej wskazuje zatem, że towarami używanymi są te dobra ruchome, które były już wcześniej użyte. Przychylić się należy do stwierdzenia organów, że tak sformułowana definicja wyklucza z zakresu pojęcia towarów używanych rzeczy nowe. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest określenie statusu, jaki w świetle powoływanych regulacji prawnych posiadały towary stanowiące przedmiot przeprowadzanych przez stronę transakcji. W ocenie organu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazywał, że przedmiotem dokonywanych przez podatnika dostaw były nowe łodzie wiosłowe, a zatem transakcje te nie mogły być przeprowadzane w ramach szczególnego modelu opodatkowania, jakim jest procedura marży, i podlegały opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Uwzględniając powyższe, organ odwoławczy zaaprobował prawidłowość postępowania organu I instancji, który stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określił podstawę opodatkowania, przyjmując obrót uzyskany ze sprzedaży łodzi pomniejszony o kwotę należnego podatku. Powyższe stanowisko zakwestionowała strona skarżąca, wskazując, iż organy oparły się na niepełnym, a ponadto sprzecznym i niejednoznacznym materiale dowodowym. Przedmiotem kontrowersji stron było również zagadnienie, czy w sytuacji przypisania przez organ podatku należnego z tytułu dokonanych dostaw łodzi, stronie przysługuje również prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu tych towarów. Zaprezentowane przez skarżącego stanowisko nie mogło zyskać aprobaty Sądu. Po przeprowadzeniu analizy akt postępowania Sąd stwierdził, iż z całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wypływa wniosek, że przedmiotem dokonywanych przez podatnika dostaw były towary nowe. Tym samym Sąd zaakceptował stanowisko organów podatkowych, uwzględniając w pierwszym rzędzie, że organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia rzeczywistego stanu sprawy. Przeprowadzone dowody potwierdziły okoliczność, iż przedmiotem zakupu od dostawców wskazanych w treści zaskarżonej decyzji były towary nowe. Materiał dowodowy został zebrany w sposób kompletny, a następnie poddany rzetelnej analizie, wypełniającej wszelkie wymogi związane z obowiązkiem realizacji zasady swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy odniósł się również do wszystkich wyprowadzonych przez stronę skarżącą zarzutów, co znalazło wyraz w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia. Skutku w postaci uchylenia decyzji drugoinstancyjnej nie mogła natomiast przynieść przyjęta przez podatnika argumentacja. W ocenie Sądu, strona nie zakwestionowała skutecznie wyników przeprowadzonego postępowania w świetle płynących z przeprowadzonych dowodów jednoznacznych wniosków, potwierdzających prawidłowość stanowiska organów podatkowych. Przechodząc do szczegółowej analizy pierwszej spornej kwestii, jaką było ustalenie czy łodzie wiosłowe zakupione przez podatnika były towarami używanymi, wskazać należy, że przesłuchani w toku postępowania w charakterze świadków dostawcy (A.M., E. i R.R., M.Ś., Z.K.) potwierdzili, że były to towary nowe, wyprodukowane przez nich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bądź w miejscu zamieszkania. Ponadto postanowieniem z dnia "[...]" włączono do akt postępowania dowody zgromadzone w toku postępowania prowadzonego wobec S.T. w sprawie uchylania się od opodatkowania i nieujawnienia przedmiotu i podmiotu opodatkowania z działalności gospodarczej. W toku przeprowadzonych przesłuchań, jak słusznie zaakcentował organ odwoławczy, świadkowie zgodnie przyznali, że sprzedawane przez nich łodzie stanowiły towary nowe. Ponadto opisali przebieg współpracy ze stroną. Wszyscy podkreślali, że o formie sprzedaży (na podstawie faktury bądź w umowy komisu) decydowała bądź żona podatnika, bądź pracownik firmy A. Mając na uwadze powyższe, nie sposób uznać za uzasadniony zarzut strony skarżącej, że wyjaśnienia kontrahentów były sprzeczne. Wręcz przeciwnie, analiza protokołów z zeznań świadków prowadzi do wniosku, że opisywali oni okoliczności współpracy z podatnikiem w podobny – jeśli nie tożsamy – sposób. Natomiast sam fakt złożenia w toku postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonej decyzji zeznań różniących się w swej treści od oświadczeń składanych na dokumentach sprzedaży komisowej, nie może wywierać wpływu na ocenę tych zeznań. Jak słusznie zaznaczył organ podatkowy II instancji, na pozytywną ocenę wiarygodności przeprowadzonych w toku postępowania dowodów osobowych wskazuje okoliczność, że zeznania te zostały złożone ze świadomością, że mogą one wywrzeć niekorzystne skutki dla samych świadków w postaci opodatkowania niegłoszonych dotychczas dochodów. Jedną z konsekwencji przeprowadzonej kontroli skarbowej był m.in. fakt, iż w dniu 8 października 2008 r. S.T. złożył korekty zeznań podatkowych za lata 2006 – 2007 oraz wpłacił zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2008 r., uzasadniając powyższe tym, iż we wskazanym okresie zajmował się produkcją łodzi wiosłowych, choć faktu tego nie zgłosił właściwemu organowi podatkowemu. Ponadto okoliczność, iż przedmiotem dokonywanych przez podatnika dostaw były nowe łodzie potwierdziły wyjaśnienia nabywców – J.K. (Dyrektora Związku D w O.) oraz R.D. z Zakładu E w S. Sąd stwierdził również, że w granicach swobodnej oceny dowodów mieściło się wnioskowanie organów co do rezultatów analizy dokumentacji księgowej strony. Jak bowiem wynikało z akt sprawy, ceny łodzi od poszczególnych dostawców były stałe (E. i R.R. – 900 zł, S. i A.T. – 1.350 zł, 1.400 zł, 1.450 zł, 1.650 zł, Z.K. – 1.200 zł, 1.250 zł, 1.300 zł, A.M. – 1.200 zł, 3.000 zł, 3.500 zł oraz M.Ś. – 1.300 zł, 1.400 zł, 1.800 zł i 1.900 zł). Ponadto miały miejsce sytuacje, w których łodzie te były dostarczane w ilościach po 2 – 3 sztuki jednorazowo, przy czym ceny poszczególnych łodzi w takich dostawach były takie same. Powyższe nie wskazuje, aby przedmiotem transakcji mogły być łodzie wypełniające definicję towarów używanych (art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług). Przyznać należy rację organowi II instancji, że w przypadku dostawy towarów używanych, ich ceny powinny być zróżnicowane w zależności od stanu i stopnia zużycia, wieku czy obciążających nabywcę kosztów ewentualnych napraw wiążących się z zakupem sprzętu używanego. Ponadto zaskakujące w okolicznościach sprawy jest, że dosyć wąskie grono dostawców podatnika mogło dysponowało tak szerokimi możliwościami pozyskiwania dużych ilości używanych łodzi. Wyprowadzoną w powyższym zakresie ocenę organów Sąd uznał za zgodną z podstawowymi kryteriami oceny dowodów wypływających z zasady ich swobodnej oceny, tj. prawidłami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Uznać zatem należy, że postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone według reguł wyrażonych w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż, w ocenie Sądu, okoliczności stanu faktycznego zostały wyjaśniony w sposób niebudzący wątpliwości, a z przedstawionych wyżej dowodów w sposób niezbity wynikało, że przedmiotem dostaw były towary nowe. Wskazać w tym miejscu należy, że strona skarżąca, podnosząc zarzut braku dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy, nie wskazała, jakich konkretnie okoliczności miałby on dotyczyć. Ustosunkowując się natomiast do stanowiska skarżącego w zakresie jego zdaniem bezpodstawnego pozbawienia go możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem łodzi, wskazać należy, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, czy też jak określa to przepis ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą tego podatku, zapewnia bowiem neutralność tego podatku dla podatników, przy jednoczesnym opodatkowaniu konsumpcji. Wyraźnego podkreślenia wymaga, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest uprawnieniem podatnika. Nie ma on natomiast obowiązku korzystać z tego prawa. Z uwagi na powyższe, w doktrynie prawa podatkowego pojawił się nawet pogląd, iż skoro obniżenie podatku należnego o podatek naliczony jest uprawnieniem podatnika, organy skarbowe nie mogą co do zasady z urzędu uwzględniać podatku naliczonego. Jeśli bowiem podatnik nie przejawił woli odliczenia tego podatku, to organ podatkowy nie może zastępować go w tej kwestii, dysponując jego prawem do odliczenia (A.Bartosiewicz, R.Kubacki, VAT. Komentarz, Warszawa 2007, wyd. II, s. 660). Ponadto w tym miejscu wskazać należy na szczególną rolę faktury i jej znaczenie w kontekście możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Podkreślić należy, że podatek naliczony powinien wynikać z faktur otrzymanych przez podatnika. W praktyce istnieje nawet utożsamienie prawa do odliczenia podatku z posiadaniem oryginału faktury. Wymóg ten można wywieść z uwarunkowania prawa do odliczenia od otrzymania faktury. W orzecznictwie reprezentowany jest pogląd, iż udowodnić prawo do odliczenia można jedynie poprzez posiadanie faktury czy jej duplikatu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 sierpnia 2001 r., SA/Bk 1298/00 (Lex nr 53985), dowód z przesłuchania strony nie może zastąpić wymaganych przez prawo dokumentów w postaci faktur czy ich duplikatów niezbędnych do prawa skorzystania z możliwości odliczenia podatku należnego. Ponadto wskazać należy, że stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Podobnie Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w art. 178 wiąże prawo do odliczenia podatku naliczonego z obowiązkiem posiadania faktury. W świetle powyższego uznać należy, że skoro strona nie posiada faktur zakupu, nie przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Powyższe uwagi czynią nieuzasadnionym twierdzenie skarżącego, iż istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy w kwestii podatku naliczonego mają wyniki postępowań podatkowych przeprowadzonych wobec jej dostawców. Jeżeli, tak jak przyznano wyżej, konstytutywne znaczenie dla powstania po stronie podatnika podatku naliczonego ma fakt posiadania przez niego faktury, bez znaczenia dla oceny tej kwestii pozostaje brak oczekiwania przez organ na zakończenie postępowań toczących się wobec kontrahentów strony. Ponadto, zauważyć należy, że organ słusznie zaznaczył, że postępowania te mają charakter odrębny, a organy są obowiązane do przeprowadzenia odpowiednich ustaleń w każdym z nich. Tym samym nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 120 oraz art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec tego, że zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza prawa, a zarzuty podniesione przez stronę skarżącą nie mogły prowadzić do jego uchylenia, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).