I SA/Wr 1150/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik, Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Protokolant Agnieszka Wróblewska, po rozpoznaniu w dniu 20 października 2009 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi W.L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2005 r. oddala skargę Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął następujący stan faktyczny i prawny sprawy. Postanowieniem z dnia [...] r. Wójt Gminy R. wszczął z urzędu w stosunku do W. L. (dalej: podatnik, skarżący, strona) postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok. W toku postępowania ustalono, że w dniu [...] r. pomiędzy podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą A. a B. L., została zawarta umowa najmu budynków gospodarczych oraz gruntu. W skład przedmiotu najmu, co wynikało z § 1 umowy, weszły: - budynek garażowo-gospodarczy o powierzchni [...] m2, - budynek kantorek murowany o powierzchni [...] m2, - grunt o powierzchni [...] ha. Najmowany w 2005 r. (przez 10 miesięcy) grunt, na którym podatnik prowadził działalność gospodarczą związaną ze świadczeniem usług załadunku, przewozu, składowania i spedycji drewna, stanowi część działki nr [...] w R. – G., należącej do Skarbu Państwa, pozostającej w zarządzie B. L.. Grunt ten sklasyfikowano w rejestrze gruntów jako teren kolejowy o symbolu "Tk". Dokonane przez organ podatkowy ustalenia zakończyły się wydaniem decyzji datowanej na dzień [...] r. (nr [...]), ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok w kwocie [...] zł. Organ podatkowy jako podstawę opodatkowania przyjął następujące wartości: [...] m2 i [...] m2 dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz [...] m2 dla gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powierzchnie budynków zostały przyjęte zgodnie z pomiarami dokonanymi w dniu [...] r., natomiast powierzchnia gruntu została pomniejszona o powierzchnię zajętą przez dwa słupy elektrycznej trakcji kolejowej, bowiem zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. w Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) – w skrócie: "upol", budowle kolejowe podlegały zwolnieniu od podatku od nieruchomości. Stawkę podatku organ podatkowy zastosował według Uchwały Rady Gminy R. Nr XXV/167/04 z dnia 16 listopada 2004 r. (Dz. Urz. Województwa Dolnośląskiego z dnia 6 grudnia 2004 r. Nr 237, poz. 3681). W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że podatnik, zawierając w dniu [...] r. umowę najmu części nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 pkt 4a upol stał się podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz zależny tej nieruchomości. Ponadto, jak wskazał organ, stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 upol, o zaliczeniu gruntów do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, decyduje fakt posiadania ich przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą. Dalej organ wskazał, iż nie jest uzasadnione twierdzenie pełnomocnika podatnika, jakoby prowadził on działalność leśną, która nie jest objęta zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości. W ocenie organu, prowadzonej przez podatnika działalności w zakresie transportu i spedycji drewna należącego do B., nie można uznać za działalność leśną. Zgodnie bowiem z definicją zawartą w upol, działalność leśna to działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzenia, ochrony zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania (z wyjątkiem skupu) drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym. Zdaniem organu, wskazanych przesłanek podatnik nie spełnia. Ponadto organ stwierdził, iż prowadzenie działalności leśnej nie zwalnia od podatku od nieruchomości, lecz powoduje, że nie stosuje się wyższych stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z innego rodzaju działalnością gospodarczą. W odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji, pełnomocnik podatnika zarzucił naruszenie: 1) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i w następstwie błędne przyjęcie, iż najmowany przez podatnika grunt nie jest przeznaczony do produkcji leśnej, nie jest zajęty pod wykorzystanie dla potrzeb gospodarki leśnej, nie jest związany z gospodarką leśną, a skarżący nie jest posiadaczem lasu, 2) art. 2 ust. 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 7 i art. 1a ust. 2a upol poprzez błędne przyjęcie, iż prowadzona przez podatnika działalność nie jest działalnością leśną i najmowany grunt podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 3) art. 7 ust. 1 upol poprzez nieuwzględnienie, iż część działki o powierzchni 32.680,78 m2 stanowią tereny kolejowe, które podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu odwołania, pełnomocnik podatnika kwestionował przede wszystkim zakwalifikowanie przez organ podatkowy I instancji najmowanych gruntów jako tereny kolejowe. Pomimo bowiem oznaczenia ich jako tereny kolejowe, stanowią las, gdyż od kilkudziesięciu lat pozostawały w zarządzie B. L. i były wykorzystywane na cele gospodarki leśnej tożsamej z działalnością prowadzoną przez podatnika. W związku z tym nie powinny one podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W ocenie pełnomocnika, organ winien był powołać biegłego geodetę w celu wydania opinii konfrontującej wiadomości specjalistyczne z danymi z rejestru gruntów i ze stanem faktycznym nieruchomości. Powołał się przy tym na wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 29 marca 2007 r. o sygn. akt I SA/Go. Ponadto nie zgodził się ze stanowiskiem organu, że prowadzona przez podatnika działalność nie jest działalnością leśną. Zdaniem pełnomocnika, działalność ta mieści się w dyspozycji art. 1a ust. 1 pkt 7 upol, a więc jest działalnością leśną, bowiem jej zakres obejmuje utrzymanie zasobów leśnych i poprawę zagospodarowania lasu. Podniósł również, że zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów, najmowany przez podatnika grunt posiada kwalifikację geodezyjną jako tereny kolejowe i wobec na podstawie art. 7 ust. 1 upol, podlega zwolnieniu od podatku od nieruchomości Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., decyzją z dnia [...] r. (nr [...]), utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W jej uzasadnieniu Kolegium stwierdziło, że posiadane przez podatnika grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ponieważ w ewidencji gruntów zostały one sklasyfikowane jako tereny kolejowe (Tk) a nie jako lasy (Ls). Dane z ewidencji stanowią podstawę do określenia zobowiązania podatkowego i organ podatkowy nie może odmiennie, niż to wynika z jej zapisów, dokonywać kwalifikacji gruntów. Nie wnikając w zakres prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, Kolegium stwierdziło, że nie jest to działalność leśna z tego powodu, że nie jest ona prowadzona przez posiadacza lasów. Podatnik jest bowiem najemcą terenów kolejowych, a nie lasów. Zwolnieniu z opodatkowania podlega natomiast jedynie część gruntu zajęta pod budowle kolejowe - słupy elektrycznej trakcji kolejowej. Skarżąc powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, pełnomocnik strony podniósł te same zarzuty, co w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że oznaczenie w ewidencji gruntów nie zawsze musi przesądzać o tym, że faktycznie grunt posiada taki charakter. W sytuacji skarżącego wynajmowane przez niego grunty pomimo oznaczenia jako tereny kolejowe faktycznie są lasem. W związku z tym, organ podatkowy powinien w tej sytuacji powołać biegłego geodetę celem wydania opinii konfrontującej wiadomości specjalistyczne z danymi z rejestru gruntów i ze stanem faktycznym. Klasyfikacja gruntów nie wyklucza też przeprowadzenia przeciwdowodu, który podważyłby poprawność danych z ewidencji, np. przy braku jej dostosowania do stanu faktycznego, co dopuszcza wprost art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej. Na poparcie swojego stanowiska pełnomocnik przywołał wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2007 r. oraz wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 29 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Go. Dalej argumentował, iż prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza polegająca na załadunku ściętego drzewa na samochody, jego przewozie na teren składnicy, składowanie oraz załadunek na podstawione wagony kolejowe, jest działalnością mającą na celu utrzymanie zasobów leśnych a także poprawę zagospodarowania lasu, co przesądza o tym, iż jest to działalność leśna. W ocenie pełnomocnika fakt, że działalność ta jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej nie pozbawia jej przymiotu działalności leśnej, gdyż zgodnie z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej, jest ona wykonywana w ramach tej działalności. Pełnomocnik skarżącego podniósł również, iż część dzierżawionej przez skarżącego działki posiada kwalifikację geodezyjną tereny kolejowe i podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości określonemu w art. 7 ust. 1 upol jako budowle kolejowe. W odpowiedzi na skargę, Kolegium wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko i argumentację zajętą w sprawie. W odniesieniu do powołanego przez pełnomocnika wyroku WSA w Gorzowie Wlkp., Kolegium oznajmiło, iż wyrokiem z dnia 23 stycznia 2009 r. został on uchylony przez NSA. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Działając w ramach tak przyznanych kompetencji, Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. Istotą sporu w sprawie jest zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntu oraz jego części składowych (budynków gospodarczych), pozostających w posiadaniu zależnym skarżącego, będącego przedsiębiorcą. Pełnomocnik skarżącego stoi na stanowisku, że w wyniku podpisania umowy najmu skarżący stał się posiadaczem zależnym lasu, na terenie którego prowadził działalność leśną, co jest podstawą uzasadniającą zwolnienie od tego podatku. Organy podatkowe twierdzą zaś, że według ustalonego stanu faktycznego, skarżący objął w posiadanie zależne tereny oznaczone w ewidencji gruntów jako "Tk" (tereny kolejowe), które według upol podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, zgłoszone przez pełnomocnika skarżącego zarzuty są całkowicie chybione. Ustalony w sprawie stan faktyczny i prawny nie nasuwa bowiem żadnych wątpliwości. Na wstępie rozważań zauważyć należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 upol, w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 1); posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 2); użytkownikami wieczystymi gruntów (pkt 3); posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości; jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2 (pkt 4 lit. a i b). Dla powstania obowiązku podatkowego istotnym jest zatem tylko fakt pozostawania podmiotem prawa własności lub innej formy prawnego władztwa nad rzeczą. Podatek od nieruchomości ma tym samym charakter majątkowy, w takim znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości. W rozpatrywanej sprawie, niewątpliwym jest, że na skutek zawarcia w dniu [...] r. przez skarżącego i B. L. umowy najmu gruntów o powierzchni [...] ha oraz budynku garażowo-gospodarczego i budynku stanowiącego kantorek murowany, skarżący stał się posiadaczem zależnym tych nieruchomości, a tym samym stał się podatnikiem, a więc podmiotem podatku od nieruchomości zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a upol. Przedmiotowy zakres opodatkowania określa natomiast art. 2 ust. 1 upol. Stosownie do jego treści opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednakże w myśl ust. 2 tego przepisu, opodatkowaniem nie są objęte grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Powołana regulacja określa zatem oprócz przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości (ust. 1), również przypadki wyłączeń przedmiotowych z opodatkowania takim podatkiem (ust. 2). Podkreślenia wymaga, że w ust. 2 art. 2 upol użyto pojęcia "ewidencja gruntów i budynków". Wyjaśnienie tego pojęcia zamieszczone zostało w art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. w Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.) - w skrócie: "upgk". Według tego przepisu ewidencja gruntów i budynków to jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych (art. 21 ust. 1 upgk) i mają walor dokumentu urzędowego. Dokonując wykładni art. 2 ust. 2 upol nie można zapominać, że w prawie podatkowym obowiązuje ogólna zasada interpretacji ścisłej wszystkich przepisów prawnych, a szczególności zakaz stosowania wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika. Przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle oraz zgodnie z ich literalnym brzmieniem. Nie jest w szczególności dopuszczalne tworzenie w drodze wykładni, czy analogii nowych stanów podatkowych. Z założeń językowej racjonalności prawodawcy należy wyprowadzić regułę, że jeżeli przepis jednoznacznie w danym języku formułuje normę postępowania, to tak właśnie należy przepis rozumieć (por. L. Morawski "Wykładnia w orzecznictwie sądów. Komentarz", Toruń 2002 r.). Stosując zatem zasady prawidłowej wykładni norm prawa podatkowego stwierdzić należy, że z treści art. 2 ust. 2 upol jednoznacznie wynika, że o wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości, decyduje treść wpisu do ewidencji gruntów, świadcząca o klasyfikacji danego gruntu jako użytku rolnego, gruntu zadrzewionego i zakrzewionego na użytkach rolnych lub lasu. Przepis art. 2 upol zawiera również pojęcie "działalność gospodarcza". W celu odkodowania tego pojęcia, koniecznym jest odwołanie się do art. 1a ust. 1 pkt 4 upol, stosownie do którego za taką działalność uważa się działalność, o jakiej mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2. W zastrzeżeniu tym normodawca określił, iż za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy nie uważa się działalności rolniczej lub leśnej (pkt 1) oraz wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich przez osoby ze stałym miejscem pobytu w gminie położonej na tym terenie, jeżeli liczba pokoi przeznaczonych do wynajęcia nie przekracza 5 (pkt 2). Rozważenia w sprawie więc wymaga, co podnosi pełnomocnik skarżącego, czy organy podatkowe wywiodły w sposób prawidłowy, że prowadzona przez stronę działalność na najmowanym od B. gruncie, nie miała charakteru działalności leśnej (art. 1 a ust. 2 pkt 1). W ocenie Sądu, dokonane w tym zakresie ustalenia organów podatkowych, zasługują na aprobatę. Organy podatkowe prawidłowo wywiodły, że skarżący nie prowadził działalności leśnej. Odwołały się w tym zakresie do przepisu art. 1a ust.1 pkt 7 upol, zgodnie z którym za działalność leśną uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym. Słusznie zatem stwierdzono, że nie prowadzi działalności leśnej podmiot, który nie jest posiadaczem lasu. Z ewidencji gruntów wynika bowiem, że najmowany przez skarżącego grunt sklasyfikowany jest w całości jako tereny kolejowe "Tk", nie zaś jako las "Ls". Skarżący stał się więc posiadaczem terenów kolejowych. Nie ma tu znaczenia, że przedmiotem działalności gospodarczej skarżącego, co wynika zarówno z zapisów w ewidencji działalności gospodarczej, jak i umowy realizacji usług w zakresie transportu drewna przeznaczonego do spedycji kolejowej zawartej z B. L. w dniu [...] r., jest m.in. działalność usługowa związana z leśnictwem. Tak więc, by skarżący mógł być traktowany jako podmiot prowadzący działalność leśną, musiałby posiadać tereny sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako las. Tymczasem z zebranego materiału dowodowego takiego wniosku wysnuć się nie da. Jak już wyżej wspomniano kluczowym dla wymiaru podatku od nieruchomości są dane zawarte w ewidencji gruntów. W rozpoznawanej sprawie przeprowadzone postępowanie wykazało, że najmowany przez skarżącego grunt, sklasyfikowany w ewidencji jako tereny kolejowe, stanowi część działki gruntu nr [...], położonej w obrębie G. Wynika to zarówno z wypisu z rejestru gruntów, jak korespondencji prowadzonej przez organ I instancji z wynajmującym, czyli z B. L. Mianowicie B. poinformowało w piśmie z dnia [...] r., że przedmiotem umowy najmu są wyłącznie grunty oznaczone jako tereny kolejowe "Tk". Organy podatkowe słusznie zatem przyjęły jako podstawę wymiaru przedmiotowego podatku dane z ewidencji gruntów. Jeszcze raz należy podkreślić, że dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Op. Zgodnie z tym przepisem stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. W związku z tym organ podatkowy ma obowiązek uwzględnić te dane w postępowaniu podatkowym. Podatnik kwestionujący zapisy w ewidencji powinien zaś wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym rejestr (starosta) (Komentarz do art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny, 2 wydanie, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2005). Zatem w myśl art. 21 upgk ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach prowadzonych przez organy administracji publicznej, w tym w postępowaniach podatkowych. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a zatem organy ustalając wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Takie stanowisko znajduje odzwierciedlenie w ugruntowanej linii orzeczniczej (por. np. wyroki: NSA z dnia 7 lutego 2006 r., II FSK 1332/05, WSA w Warszawie z dnia 28 października 2004 r., III SA 3016/03, WSA w Szczecinie z dnia 6 stycznia 2009 r., I SA/Sz 374/08, NSA z dnia 29 czerwca 2006 r., II FSK 1506/05). Zakładanie i prowadzenie ewidencji gruntów i budynków, jak wynika z upgk oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38 poz. 454), należy do kompetencji innego organu administracji publicznej, jakim jest właściwy miejscowo starosta. W przypadku zatem, jak słusznie stwierdził organ odwoławczy, gdy podatnik uważa, że sporne grunty są w ewidencji błędnie zakwalifikowane, to do podatnika należy inicjatywa doprowadzenia zapisów w ewidencji do zgodności z rzeczywistym stanem, nie zaś do organu, który jest związany danymi zawartymi w tej ewidencji. Pogląd ten potwierdza również powołany w skardze przez pełnomocnika skarżącego wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2007 r., III SA/Wa 966/07. Dlatego, w świetle powyższych rozważań, nie sposób się zgodzić z pełnomocnikiem skarżącego, że to na organie ciąży obowiązek przedstawiania przeciwdowodu w trybie art. 194 § 3 Op. W ocenie Sądu, w postępowaniu przeprowadzonym w niniejszej sprawie, brak było również podstaw do dopuszczenia dowodu z opinii biegłego geodety w celu skonfrontowania danych z ewidencji gruntów ze stanem faktycznym. Zgodnie z art. 197 § 1 Op w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponująca takim wiadomościami, w celu wydania opinii. Powołanie biegłego może nastąpić z urzędu lub na wniosek strony. Następuje to tylko w sytuacji, gdy przedmiotem opinii ma być okoliczność mająca znaczenie prawne dla sprawy, chyba że, co należy podkreślić, okoliczność ta zostanie stwierdzona wystarczająco innym dowodem. W rozpoznawanej sprawie, wiadomości specjalne, którymi dysponuje biegły geodeta, w sytuacji, gdy organy podatkowe dysponowały w tym zakresie kompletnym materiałem dowodowym, nie były potrzebne. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 7 ust. 1 upol, który w ocenie pełnomocnika skarżącego obejmuje zwolnieniem przedmiotowym najmowane przez niego tereny kolejowe, Sąd stwierdza, iż zarzut ten nie jest zasadny. Stosownie do jego treści, zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy - wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Analiza wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że ze zwolnienia korzystają dwa rodzaje przedmiotów opodatkowania: budowle i grunty. Przy czym budowle kolejowe podlegają zwolnieniu od podatku jedynie wtedy, gdy są funkcjonalnie związane z ruchem pojazdów kolejowych, organizacją i sterowaniem ruchem na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Aby obiekty te służyły do ruchu, bez wątpienia ruch pojazdów kolejowych musi mieć miejsce. Zatem do skorzystania ze zwolnienia należy wykazać, że dana budowla jest faktycznie wykorzystywana do ruchu kolejowego. Z kolei grunty pod budowlami kolejowymi korzystają ze zwolnienia od podatku jedynie wtedy, gdy posadowione na nich budowle są objęte zwolnieniem. Oznacza to, że grunt nigdy nie będzie zwolniony od podatku, gdy nie będzie się na nim znajdowała budowla kolejowa, która korzysta ze zwolnienia (Komentarz do art. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny, 2 wydanie, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2005). W stanie faktycznym i prawnym sprawy przepis ten, w świetle dokonanych przez organ I instancji w dniu [...] r. oględzin najmowanej przez skarżącego nieruchomości, ma zastosowanie wyłącznie do posadowionych na działce budowli kolejowych, stanowiących dwa słupy elektrycznej trakcji kolejowej oraz zajmowanego przez nie gruntu o łącznej powierzchni [...] m2. Pozostała część gruntu, wbrew twierdzeniu skarżącego, nie spełnia przesłanek opisanych w ww. normie prawnej. Poza słupami elektrycznej trakcji kolejowej nie stwierdzono bowiem istnienia żadnych innych budowli, związanych z infrastrukturą kolejową. Brak jest zatem podstaw do objęcia przedmiotowym zwolnieniem pozostałej części gruntu, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako tereny kolejowe. Reasumując, organy podatkowe prawidłowo przyjęły, co wykazało przeprowadzone postępowanie, że przedmioty najmu (grunt i budynki gospodarcze), z wyłączeniem części gruntu i budowli korzystających ze zwolnienia przedmiotowego, jako związane z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, która nie jest działalnością leśną, podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wyjątki, o których mowa w ww. przepisie, to budynki mieszkalne i zajęte pod nie grunty oraz grunty pod jeziorami i zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, a więc niemające zastosowania do niniejszej sprawy. Należy stwierdzić, iż z przytoczonej definicji wynika, jak to słusznie zauważyły organy podatkowe, sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą. (por. uchwałę NSA z dnia 2 kwietnia 2001 r., FPK 3/00). Za podstawę opodatkowania gruntów organy podatkowe przyjęły dane wynikające z ewidencji gruntów oraz umowy najmu zawartej w dniu [...] r., natomiast w przypadku budynków, przyjęły powierzchnię ustaloną w trakcie oględzin w dniu [...] r., a więc powierzchnię mniejszą niż określoną w umowie najmu. Ustalenia w tym zakresie Sąd również uznał za prawidłowe. Końcowo, Sąd stwierdza, że organy podatkowe nie naruszyły zasad prowadzenia postępowania podatkowego. W postępowaniu tym zgromadzono niezbędny materiał dowodowy, który został poddany wnikliwej i kompletnej analizie. Ocena dowodów dokonana przez organy nie była dowolna i znalazła należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanych przez nie decyzjach. Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.