III SA/Wa 1771/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi A.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września 2006 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz A.A. kwotę 1405 zł (słownie: tysiąc czterysta pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z [...] sierpnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] maja 2007 r., którą określono A. A. (zwanemu "Skarżącym") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2006 r. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na podstawie następującego stanu fatycznego. Skarżący prowadząc działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami przemysłowymi i elektronicznymi był opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W 2005 r. korzystał ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej "ustawa o VAT z 2004 r."). W toku kontroli podatkowej przeprowadzonej u Skarżącego stwierdzono, że Skarżący w 2005 r. przekroczył próg uprawniający do zwolnienia w podatku od towarów i usług. Wobec powyższego postanowieniem z [...] lutego 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. wszczął postępowanie podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2006 r., a następnie decyzją z [...] maja 2005 r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w tym za poszczególne miesiące 2006 r. w łącznej kwocie 5125 zł. W odwołaniu Skarżący zażądał stwierdzenia nieważności ww. decyzji jako rażąco naruszającej prawo oraz umorzenia postępowania w sprawie. Uzasadniając swoje żądania Skarżący wskazał, że powyższą decyzję wydano na podstawie błędnej interpretacji obowiązującego prawa. Przyjęto bowiem, że kwota uprawniająca do zwolnienia od podatku od towarów i usług na rok 2005 wynika z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2005 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 229, poz. 1949; dalej "rozporządzenie z 15.11.2005 r."), przy czym zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia wchodzi ono w życie z dniem 01.01.2006 r. Skarżący wyjaśnił, iż podstawę oceny czy nastąpiło przekroczenie limitu do zwolnienia powinna stanowić, wynikająca z rozporządzanie Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 253, poz. 2528; dalej "rozporządzeniem z 22.11.2004 r.") kwota 43.800 zł. Skarżący podkreślił, iż przyjęcie zawartego w decyzji stanowiska jest sprzeczne z uregulowaniami z art. 113 ust. 5 Ustawy o VAT z 2004 r. Skarżący konkludował, iż akceptacja stanowiska organu podatkowego odnośnie kwoty uprawniającej do zwolnienia z VAT oznaczałoby przyjęcie niezgodnej z zasadami państwa prawa reguły nie działania prawa wstecz oraz sprzeczność z konstytucyjną zasadą, że przepisy prawa podatkowego nie mogą być zmieniane w czasie roku podatkowego. Powołaną na wstępie decyzją z [...] sierpnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji tej Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że z prowadzonej przez Skarżącego ewidencji wynika, iż wartość dokonanej sprzedaży w 2005 r. stanowiła kwotę 39.550 zł. Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. zwalania od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 Euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Sposób przeliczenia wartości wyrażonej w Euro na złote polskie określony został w art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy o VAT z 2004 r., zgodnie z którym, w terminie do 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy Minister Finansów, w drodze rozporządzenia określi kwotę, o której mowa w ust.1, obliczoną wg. średniego kursu Euro, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 100 zł. Zgodnie z treścią § 1 rozporządzenia z 15.11.2005 r., wynika, że wartość sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r., uprawniającej do zwolnienia od podatku VAT, odpowiadającej równowartości 10.000 Euro, dla 2006 r. wynosi 39.200 zł. Zdaniem organu II instancji, z wyżej wymienionych przepisów wynika w sposób jednoznaczny, iż zwolnienie podmiotowe od podatku VAT w 2006 r., przysługiwało tym podatnikom, których łącznie obroty za 2005 r. nie przekroczyły kwoty 39.200 zł. Organ odwoławczy podkreślił, iż Skarżący nie miał prawa do korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług w 2006 roku. Na podstawie art.113 ust.1 ustawy o VAT z 2004 r. z uwagi na osiągniętą w 2005 r. wartość sprzedaży w kwocie 39.550 zł. Organ odwoławczy nie podzielił także stanowiska Skarżącego dotyczącego naruszenia zasady lex retro non agit. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący wniósł skargę do tutejszego Sądu, w której powtórzył zarzuty zawarte w odwołaniu. Dodatkowo podniósł, iż przyjmując zasady wykładni którymi posłużyły się organy skarbowe w obydwu instancjach, żaden podatnik, który przekroczyłby kwotę zwolnienia do 15 grudnia danego roku nie miałby szans na skorzystanie z tego uprawnienia co byłoby sprzeczne z zasadą neutralności tego podatku oraz równym traktowanie wszystkich podatników wobec prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej ppsa), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ppsa, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Przechodząc do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przypomnieć należy, że spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii czy Skarżący przekroczył limit uprawniający go do zwolnienia od podatku od towarów i usług, tym samym czy w 2006 r. powstał dla niego obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., Skarżący osiągając wartość z dokonanej sprzedaży w 2005 r. w kwocie 39.550 zł, przekroczył próg uprawniający go do zwolnienia w podatku od towarów i usług. W tym względzie organ odwoławczy powołał się na § 1 rozporządzenia z 15.11.2005 r., z którego wynika, że wartość sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r., uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, odpowiadającej równowartości 10.000 Euro, dla 2006 r. wynosi 39.200 zł. Skarżący z kolei wywodzi, że w niniejszej sprawie, limit uprawniający do zwolnienia w podatku od towarów i usług, należało ustalić na podstawie rozporządzenia z 22.11.2004 r. Limit ten wynosił zatem w 2005 r. 43.800 zł. W sporze tym rację należy przyznać Skarżącemu, ponieważ organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie zastosowały nie właściwe przepisy prawa. Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. w brzmieniu obowiązującym dla stanu faktycznego sprawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 Euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Jednocześnie w art. 113 ust. 14 pkt 1 ustawy o VAT z 2004 r. upoważniono ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia, w drodze rozporządzenia, w terminie do dnia 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy, kwoty, o której mowa w ust. 1. Wykonując powyższą delegację ustawową Minister Finansów wydał powoływane rozporządzenia z 22.11.2004 r. oraz 15.11.2005 r. Pierwsze z nich, które określało wartość sprzedaży opodatkowanej w kwocie 43.800 zł weszło w życie z dniem 1 stycznia 2005 r., drugie, gdzie wartość sprzedaży opodatkowanej określono na kwotę 39.200 zł zaczęło obowiązywać z dniem 1 stycznia 2006 r. Przenosząc powyższe regulacje na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że w sprawie Skarżącego wartość sprzedaży opodatkowanej uprawniającej do zwolnienia należało przyjąć w kwocie wynikającej z § 1 rozporządzenia z 22.11.2004 r. Ocena ta wynika z analizy treści art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r., gdzie wprost wskazano, że "zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 Euro (podkreślenie Sądu). Organy podatkowe, dokonując oceny czy w danej sprawie powstał obowiązek podatkowy w związku z przekroczeniem progu wartości sprzedaży opodatkowanej uprawniającej do zwolnienia, muszą ustalić wartość sprzedaży opodatkowanej w poprzednim roku podatkowym i odnieść ją do regulacji obowiązujących w tym właśnie roku. W realiach niniejszej sprawy, o ile organy ustaliły wartość sprzedaży opodatkowanej Skarżącego w 2005 r. na kwotę 39.550 zł, to w sposób nieprawidłowy odniosły ją do limitu w kwocie 39.200 zł, wynikającego z § 1 rozporządzenia 15.11.2005 r. Jak już wspomniano zgodnie z § 2 powoływanego aktu wykonawczego, wszedł on w życie z dniem 1 stycznia 2006 r., nie mógł mieć zatem zastosowania do 2005 r. W tym bowiem roku obowiązywało rozporządzenie z 22.11.2004 r., a określona w nim wartość sprzedaży opodatkowanej uprawniająca do zwolnienia w podatku od towarów i usług wyrażała się kwotą 43.800 zł. Uwzględniając powyższy stan faktyczny i prawny, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa uchylił zaskarżoną decyzję. Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 ppsa. Sąd zasądził na rzecz Skarżącego koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 ppsa, w kwocie równej uiszczonemu wpisowi (205 zł) oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości (1200 zł) określonym na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. d) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075 ze zm.).