II FSK 392/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grzegorz Borkowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Grzegorz Krzymień, Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Protokolant Iga Szymańska-Wnęk, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 834/09 w sprawie ze skargi M.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 9 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz M.M. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I. Stan faktyczny sprawy przedstawiał się następująco: M.M. zwróciła się do Prezydenta Miasta W. o umorzenie w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w całości lub w części zaległości podatkowych wraz z odsetkami z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2003 i 2004. Po dwukrotnym rozpoznaniu sprawy Prezydent Miasta W. decyzją z dnia 28 października 2008 r. odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. wraz z odsetkami. Od decyzji tej podatniczka wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. zarzucając naruszenie: - przepisów prawa procesowego, tj. art. 124, art. 180 § 1 i 2, art. 181, art. 187, art. 188 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na niepełnym materiale dowodowym oraz nieprzeprowadzenie wnikliwego, rzetelnego oraz wszechstronnego postępowania dowodowego w sprawie przez organ I instancji; - przepisów prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne przyjęcie, że nie istnieją przesłanki do umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości oraz art. 67b Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie tego przepisu w sprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., zaskarżoną decyzją uchyliło w całości decyzję Prezydenta Miasta W. i umorzyło postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji podniósł, iż organ I instancji wyszedł poza granice żądania strony, skoro pełnomocnik skarżącej żądał umorzenia zaległości podatkowej w 50%, a jeśli tak, to organ podatkowy nie miał podstaw prawnych do tego, by wydać rozstrzygnięcie o odmowie umorzenia całości zaległości podatkowej za 2003 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Tego typu orzeczenie wychodzące poza granice żądania strony jest sprzeczne z art. 67a § 1 pkt 3, art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej i w konsekwencji powoduje konieczność umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie: - art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 207 Ordynacji podatkowej - poprzez to, że zaskarżone orzeczenie zawiera brak podpisu jednego z członków kolegialnego organu podatkowego II instancji; - art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie, że przedmiotem postępowania podatkowego nie było żądanie umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2003 r. w całości, lecz wyłącznie żądanie umorzenia tej zaległości w 50%; - art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie, że postępowanie dotyczące umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. w całości stało się bezprzedmiotowe ze względu na brak przedmiotu stosunku prawnego co skutkowało umorzeniem postępowania przez organ II instancji; - art. 120, art. 121, art. 123, art. 124, art. 200 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia przez organ podatkowy II instancji bez wyznaczenia podatnikowi bezpośrednio przed wydaniem decyzji 7-dniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie przez organy podatkowe, a także niewskazanie w uzasadnienia decyzji w sposób klarowny i jasny przyczyn bezprzedmiotowości postępowania, które skutkowało umorzeniem podstępowania podatkowego w przedmiocie udzielenia podatnikowi ulgi. 6. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za zasadną i na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wyroku podkreślił, że był z urzędu zobowiązany do stwierdzenia, iż zaskarżona decyzja dotknięta jest wadą nieważności, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Nie do przyjęcia jest sytuacja, gdy decyzję organu kolegialnego podpisuje tylko dwóch członków składu orzekającego. Kolegium orzeka w składzie trzyosobowym, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej, przy czym orzeczenia kolegium podpisują wszyscy członkowie składu nie wyłączając przegłosowanego. Z sentencji decyzji SKO wynika, że w rozpoznaniu sprawy uczestniczyli trzej członkowie Kolegium w składzie: Przewodniczący-sprawozdawca J.K., Członkowie: K.S. oraz T.T. Decyzję powyższą jednakże podpisali jedynie przewodniczący oraz jeden członek składu orzekającego, zatem narusza ona art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Skoro bowiem sprawę rozpoznano w drugiej instancji w składzie trzyosobowym, to decyzja wraz z uzasadnieniem mogła być wydana i podpisana wyłącznie przez tych członków Kolegium biorących udział w jej rozpoznaniu. Brak podpisu wszystkich członków organu kolegialnego na decyzji oznacza, że ten akt administracyjny dotknięty jest wadą nieważności z powodu rażącego naruszenia prawa, tj. art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do argumentu Samorządowego Kolegium Odwoławczego podniesionego w odpowiedzi na skargę, że z uwagi na brak podpisu wszystkich członków Kolegium doręczony został jedynie projekt decyzji, a nie decyzja Sąd uznał, że twierdzenie to mogłoby znaleźć uzasadnienie jedynie w przypadku, gdyby skarżona decyzja nie zawierała podpisu żadnego z rozpoznających sprawę członków kolegium. 7. Skargę kasacyjną wniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Wyrok zaskarżyło w całości, zarzucając naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 17 ust. 5 i art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i stwierdzającego nieważność zaskarżonej decyzji, pomimo braku przesłanek do podjęcia takiego rozstrzygnięcia wobec nie dopuszczenia się przez organ podatkowy naruszenia w/w przepisów postępowania; - art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 3 § 2 pkt 1, art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 17 ust. 5 i art. 18 ust. 1 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych poprzez rozpoznanie skargi od pisma Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., tj. aktu niewymienionego w zawartym w art. 3 ust. 2 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi katalogu przedmiotów zaskarżenia, i wydanie wyroku w sprawie nie zakończonej decyzją administracyjną, przez co doszło do naruszenia właściwości rzeczowej sądu administracyjnego a więc jednocześnie naruszenia zakresu rzeczowego postępowania sądowo administracyjnego; - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 17 ust. 5 i art. 18 ust. 1 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych poprzez przyjęcie, że pismo Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 lutego 2009 r. posiada cechy decyzji administracyjnej pomimo braku podpisów wszystkich członków składu orzekającego Kolegium, którzy brali udział w rozstrzyganiu odwołania strony skarżącej od decyzji Prezydenta Miasta W. z dnia 28 października 2008 r.; - art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 141 § 4 i z art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 17 ust. 5 i art. 18 ust. 1 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych poprzez dokonanie błędnej analizy wpływu na rozstrzygnięcie, braku podpisu jednego z członków składu orzekającego kolegialnego organu podatkowego; - art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 133 i art. 141 § 4 .p.p.s.a. poprzez niewskazanie w uzasadnieniu skarżonego wyroku, w opisie stanu faktycznego sprawy, faktu złożenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. w toku postępowania sądowego pisma procesowego z dnia 6 sierpnia 2009 r. nr SKO [...], będącego odpowiedzią na pismo procesowe strony skarżącej, oraz nie odniesienie się w żadnym miejscu uzasadnienia skarżonego wyroku do twierdzeń i argumentów Kolegium zawartych w ww. piśmie, co czyni uzasadnionym twierdzenie, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nie orzekał na podstawie całości akt sprawy; - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 17 ust. 5 i art. 18 ust. 1 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych poprzez przyjęcie, że do rażącego naruszenia prawa może dojść w sytuacji, gdy z uwagi na niejednoznaczność interpretowanych przepisów możliwe są różne ich wykładnie, a orzecznictwo sądów administracyjnych jest w tym zakresie rozbieżne i niejednolite. 8. W odpowiedzi na skargę kasacyjną M.M. wniosła o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. 1. Rozstrzygnięcie sprawy sprowadza się wyłącznie do oceny, czy doręczenie stronie decyzji wydanej przez skład orzekający SKO, niepodpisanej przez jednego z jego członków, stanowiło rażące naruszenie prawa, w świetle art. 247 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej oraz art. 17 ust. 5 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych. Te bowiem przepisy, powiązane z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a stanowiły podstawę zaskarżonego wyroku. Formułowanie innych jeszcze zarzutów stanowi zupełnie zbędną, z procesowego punktu widzenia, ich multiplikację, w niczym nie przyczyniającą się do wyjaśnienia prawnych aspektów sprawy. 2 Mimo ostatniej uwagi należy wyjaśnić, że złożenie pisma procesowego stanowiącego polemikę z pismem strony w toku postępowania sądowego nie stanowi elementu stanu faktycznego sprawy, który - o ile Sąd nie przeprowadził dowodów uzupełniających na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. - wynika z akt administracyjnych. Z art. 134 § 1 p.p.s.a. stanowiącego m.in., że sąd orzeka na podstawie akt sprawy wynika zasada, że bierze on pod rozwagę ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny istniejący w dacie wydania decyzji. Zarzut naruszenia art. 133 p.p.s.a. - nie wiadomo dlaczego powiązany z art. 145 § 2 p.p.s.a. - należało zatem uznać za chybiony. 3. Ta sama konkluzja dotyczy naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten określa wymogi, jakie powinno spełniać orzeczenie sądu. W świetle tego przepisu sądowi można jedynie zarzucić, że prezentując stanowisko stron nie przytoczył, że za poglądem SKO przemawia treść wyroku wydanego w sprawie I OSK 1291/06. Jednakże w skardze kasacyjnej nie wyjaśniono w jaki sposób pominięcie tego szczegółu (bo sam pogląd strony przedstawiono) mogło wpłynąć na treść wyroku. Zajęcie odmiennego stanowiska przez inny skład orzekający w odmiennym zresztą stanie faktycznym w niczym nie stało na przeszkodzie wydania takiego, jak zaskarżone, rozstrzygnięcia. 4. Przechodząc do istoty sprawy należy stwierdzić, że brak podpisu jednego z członków składu orzekającego SKO na doręczonej stronie decyzji stanowi rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej i w zw. z art. 17 ust. 5 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych. Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu nie jest znana praktyka jakiegokolwiek organu kolegialnego polegająca na doręczeniu "projektu" decyzji stronie - nawet nie zawierającego żadnego podpisu - już po zajęciu przez skład orzekający stanowiska co do sposobu rozstrzygnięcia sprawy. Dowodem takiego "uzgodnienia" jest treść protokołu z posiedzenia SKO z dnia 9 lutego 2009 r. znajdującego się w aktach administracyjnych. W Ordynacji podatkowej nie przewidziano procedury doręczania projektu decyzji. Z projektem takim strona mogłaby być zapoznana przed posiedzeniem w trybie przewidzianym w art. 200 § 1. W takiej, jak rozpatrywana, sytuacji nie miałoby to żadnego racjonalnego uzasadnienia. Stronie doręcza się na piśmie decyzję (art. 210 Ordynacji podatkowej), a nie jej projekt i od chwili jej doręczenia organ jest nią związany. Oznacza to, że także doręczenie wadliwej decyzji wywołuje skutek prawny, który trwa do chwili wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Skoro decyzję powinno podpisać trzech członków składu orzekającego, a podpisało ją tylko dwóch to naruszenie wskazanych przez Sąd I instancji przepisów było oczywiste, a zatem "rażące". Powinno to być oczywiste również dla organu, który - zamiast wnosić skazaną "z góry" na niepowodzenie skargę kasacyjną - powinien ograniczyć się do naprawienia popełnionego, zapewne przez zwykłe przeoczenie, błędu. 5. Mając powyższe na uwadze należało na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 2 p.p.s.a. orzec jak w sentencji.