II FSK 330/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Bogusław Dauter(sprawozdawca), Sędzia del. WSA Sławomir Presnarowicz, Protokolant Anna Dziosa, po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 5 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 350/09 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 20 maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej w podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 5 listopada 2009 r. I SA/Ke 350/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z 20 maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji. Jak wynika z uzasadnienia wyroku wskazaną wyżej decyzją SKO utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy M. z 16 stycznia 2008 r. odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej z 18 lutego 2008 r. ustalającej skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2008 r. W uzasadnieniu decyzji organ podał, że we wniosku o wznowienie postępowania podatnik wskazał na korektę informacji podatkowej na 2008 rok, bowiem błędnie zaliczył do budowli wartość generatora w elektrowniach wiatrowych i wykazana kwota wyniosła 260.875 zł zamiast 105.148 zł. Organ uznał jednak, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wznowienia postępowania, a w szczególności przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005, Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: "o.p." Podkreślił również, że zarzuty podatnika i ich uzasadnienie są natury merytorycznej, gdy tymczasem tryb wznowienia postępowania ma charakter nadzwyczajny i jego celem nie jest stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną. W skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego podatnik zarzucił naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. przez jego nieprawidłowe zastosowanie oraz art. 165 § 1 w związku z art. 75 § 2 okt 2 lit. b o.p. poprzez jego niezastosowanie, mimo wniosku podatnika. W piśmie procesowym złożonym w sądzie skarżący dodatkowo zarzucił organom podatkowym naruszenie art. 187 § 1 o.p. oraz art. 6 ust. 3 i 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej: "u.p.o.l." Po rozpoznaniu skargi wojewódzki sąd administracyjny uznał ją za bezzasadną. Na wstępie sąd wskazał na zasadę trwałości decyzji administracyjnej wyrażoną w art. 128 o.p., od której odstępstwa polegające na uchyleniu, zmianie, stwierdzeniu nieważności decyzji, czy też wznowieniu postępowania administracyjnego, podlegają ścisłej wykładni. Sąd przytoczył treść art. 240 § 1 pkt 5 o.p. i zaznaczył, że ustaleniu podlega jedynie zaistnienie wskazanej w tym przepisie przesłanki wznowienia, natomiast nie mogą odnieść skutku argumenty podatnika, zmierzające do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznej. Odnosząc się do poszczególnych argumentów skargi sąd pierwszej instancji wskazał, że przede wszystkim nie budzi wątpliwości, że podatnik wnosił o wznowienie postępowania, a jako nową okoliczność nieznaną organom wskazał swój błąd zawarty w informacji podatkowej na 2008 r. poprzez zaliczenie do budowli wartości generatora. Z kolei w odwołaniu wskazał, że "podczas powtórnej analizy kartoteki środków trwałych ujawniono, że niesłusznie do budowli zaliczono wartość generatorów, a pominięto koszty fundamentów wykonanych pod wieże". Zdaniem sądu ocena powyższych okoliczności dokonana przez organ była prawidłowa, gdyż ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Ponadto, czym innym jest wiedza o faktach, a czym innym wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych. W ocenie sądu znamiennym było zawarte w skardze stwierdzenie podatnika, iż "nową okolicznością, która zaistniała po dokonaniu wymiaru podatku było przeprowadzenie przez podatnika weryfikacji ewidencji środków trwałych." Jednakże zdaniem sądu niedopuszczalnym jest poszukiwanie nowych okoliczności wśród zdarzeń, które nastąpiły po wydaniu decyzji wymiarowej. Nie są to bowiem okoliczności, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., skoro nie istniały one w dacie podejmowania decyzji wymiarowej. Sąd zgodził się ze stwierdzeniem kolegium, że po doręczeniu decyzji wymiarowej jej adresat nie może zwalczać zawartego w niej rozstrzygnięcia poprzez dokonywanie korekty informacji i to ze skutkiem ex tunc. Wbrew twierdzeniom skarżącego sąd stwierdził, że w sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 6 ust. 3 i 8 u.p.o.l., jak również bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 200 o.p. W skardze kasacyjnej podatnik zarzucił: - na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez przyjęcie jako podstawy opodatkowania nieprawidłowej wartości budowli, - na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, że postępowanie organów podatkowych dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie. Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu z następujących względów. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w związku z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie Sądu podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego. (por. wyrok NSA z 19 lutego 2008 r., II FSK 1787/06, niepubl.). Autor skargi kasacyjnej stawia zarzuty dwojakiego rodzaju, jednakże żaden z nich nie okazał się zasadny. Zarzut naruszenia przepisów postępowania, poza wskazaniem na art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. będący podstawą prawną podjętego przez sąd pierwszej instancji rozstrzygnięcia, nie został powiązany z żadnymi innymi przepisami postępowania normującymi postępowanie przed sądem, bądź też przed organami podatkowymi, a ponadto nie został w sposób właściwy uzasadniony. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zawarty w art. 174 pkt 2 zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167; B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2009, str. 508). Skarga kasacyjna nie zawiera stosownego uzasadnienia i tym samym zarzut naruszenia przepisów postępowania nie zasługuje na uwzględnienie. Jeśli chodzi o podniesiony w pkt 1 zarzut naruszenia prawa materialnego to również jest on oczywiście bezzasadny. Strona skarżąca zarzuca sądowi naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w sytuacji, gdy sąd przepisu tego w ogóle nie stosował. Przepis ten wskazuje na podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tymczasem decyzja samorządowego kolegium odwoławczego będąca przedmiotem kontroli w tym postępowaniu dotyczy odmowy uchylenia decyzji ostatecznej, a zatem zasadniczą kwestią, jaką zarówno organy podatkowe, jak i sąd pierwszej instancji musiały zbadać, było zaistnienie podstaw do wznowienia postępowania podatkowego, bądź też ich brak. Przesłankę wznowienia, na którą powoływał się skarżący jeszcze na etapie postępowania przed sądem pierwszej instancji, stanowiły okoliczności wskazane w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., czyli wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nie znanych organowi, który wydał decyzję. Jedynie ta zatem kwestia podlegała ocenie w toku postępowania przed organami, a następnie w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, natomiast problem wymiaru podatku od nieruchomości i związane z nim ustalenie wartości budowli nie stanowiły w ogóle przedmiotu zainteresowania sądu. Ponieważ strona skarżąca błędnie podnosi argumenty zmierzające do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznej, zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej nie może zostać uwzględniony. Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.