I SA/Lu 412/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 listopada 2009 r. sprawy ze skargi T. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżony akt; II. zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz T. R. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 412/09 UZASADNIENIE 1. T.R. / podatniczka / w dniu 18 grudnia 2008 r. złożyła wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji. Przedstawiła stan faktyczny, w którym prowadzi działalność gospodarczą Kancelaria Prawna i Biuro Nieruchomości "A" w L.. Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami wykonuje w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. / Dz. U. Nr 115, poz. 741 ze zm., Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm. – u.g.n. /. Usługi prawne świadczy w oparciu o ustawę z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych / Dz. U. Nr 19, poz. 145 ze zm. /. Do usług prawnych stosuje stawki umowne. Do pośrednictwa w obrocie nieruchomościami stosuje przyjęte w regionie stawki prowizyjne. Po wprowadzeniu instytucji małego podatnika ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w art. 4 pkt 17a/ / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. – ustawa VAT z 1993 r. / złożyła w [1] Urzędzie Skarbowym wniosek o zmianę okresów rozliczania się z podatku od towarów i usług oraz rozpoczęła składanie deklaracji kwartalnych VAT-7K. Ze względu na rozszerzenie [1] na [2]. [2] Urząd Skarbowy stwierdził, że przychody podatniczki w części fakturowanej systemem prowizyjnym przekraczają od 2003 r. rocznie odpowiednio 30 000 euro. Na podstawie art. 10 ust. 1f i 1g ustawy VAT z 1993 r. uznał, że podatniczka utraciła prawo do rozliczania podatku od towarów i usług w okresach kwartalnych. Stanowisko to spowodowało, że podatniczka od października 2007 r. sporządza deklaracje VAT-7 i rozlicza się w okresach miesięcznych. We wrześniu 2008 r. [2] Urząd Skarbowy zażądał skorygowania /zastąpienia/ deklaracji kwartalnych VAT-7K deklaracjami miesięcznymi VAT-7 za lata 2004 - 2007. Do żądania tego podatniczka wniosła zastrzeżenie. Zarzuciła rozszerzoną, niekorzystną dla niej interpretację art. 4 pkt 17a lit. c/ ustawy VAT z 1993 r., w konsekwencji niesłuszne zastosowanie art. 10 ust. 1f i 1g tej ustawy. Działalność podatniczki kwalifikuje ją do 4 pkt 17a lit. a/ ustawy VAT z 1993 r. Pośrednik w obrocie nieruchomościami nie jest zleceniobiorcą. Działalność pośrednika w obrocie nieruchomościami została uregulowana w u.g.n. Wobec odmiennej interpretacji art. 4 pkt 17a lit. c/ ustawy VAT z 1993 r., po konsultacji w dniu 3 grudnia 2008 r. [2] Urząd Skarbowy wyraził zgodę na wstrzymanie się z realizacją zarządzenia o korektach deklaracji VAT-7K za lata 2004 - 2007 do czasu otrzymania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie. Podatniczka pytała czy pośrednictwo w obrocie nieruchomościami ze względu na prowizyjny system wynagradzania podlega art. 4 pkt 17a lit. a/ ustawy VAT z 1993 r., aktualnie art. 2 pkt 25 lit. a/ ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm. – ustawa VAT z 2004 r. /, jak twierdzi podatniczka czy art. 4 pkt 17a lit. c/ ustawy VAT z 1993 r., aktualnie art. 2 pkt 25 lit. b/ ustawy VAT z 2004 r., jak twierdzi [2] Urząd Skarbowy. W treści formularza wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zawarte było oświadczenie, zgodnie z którym podatniczka zapoznała się z treścią art. 233 § 1 Kodeksu karnego o odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania i zgodnie z którym elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. To oświadczenie zostało opatrzone czytelnym podpisem podatniczki. 2. Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów, sporządził interpretację indywidualną w dniu 25 marca 2009 r., która została doręczona podatniczce w dniu 30 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko podatniczki za nieprawidłowe. Przedstawił stanowisko, zgodnie z którym umowa pośrednictwa w obrocie nieruchomościami jest umową o podobnym charakterze do umowy zlecenia. W przedstawionym stanie faktycznym podatniczka na podstawie u.g.n. świadczy usługi pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, za które otrzymuje przyjęte w regionie stawki prowizyjne. Na tej podstawie stwierdził, że są spełnione przesłanki, od zaistnienia których ustawodawca uzależnia uznanie podatnika za małego podatnika w świetle art. 4 pkt 17a Iit. c/ ustawy VAT z 1993 r. i art. 2 pkt 25 lit. b/ ustawy VAT z 2004 r. 3. Podatniczka wyczerpała tryb wezwania do usunięcia naruszenia prawa, po czym złożyła skargę na interpretację indywidualną. Wniosła o jej uchylenie, o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzuciła naruszenie art. 14d i w konsekwencji art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – o.p. / przez wydanie interpretacji z art. 14b o.p., nie z art. 14e o.p. w związku z art. 140 o.p. Zarzuciła naruszenie art. 4 pkt 17a ustawy VAT z 1993 r. przez błędną wykładnię, która doprowadziła do naruszenie art. 14c § 2 o.p. przez brak uzasadnienia prawnego interpretacji indywidualnej. Zarzuciła naruszenie art. 4 pkt 17a w związku z art. 4 pkt 2 ustawy VAT z 1993 r. przez błędną wykładnię. Zarzuciła naruszenie art. 2 pkt 25 w związku z art. 8 ust. 3 ustawy VAT z 2004 r. przez błędną wykładnię. W argumentacji wskazała, że ustawowy termin wydania interpretacji indywidualnej upłynął 18 marca 2009 r. Wskazała stanowisko prawne w sprawie I FPS 2/08. Bezpodstawnie została wezwana przez organ do wskazania jakie czynności podjął właściwy urząd skarbowy w zakresie objętym wnioskiem. To wezwanie nie przedłużyło terminu na wydanie interpretacji indywidualnej, nie było dokonane w warunkach art. 139 § 4 o.p. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zawierał oświadczenie stosownie do art. 14b § 4 o.p. Złożone oświadczenie odpowiadało stanowi rzeczywistemu. Stosownie do art. 14k o.p. oświadczenie niezgodne z prawdą co do zasady pozbawia wnioskodawcę ochrony wynikającej z udzielenia interpretacji indywidualnej, rodzi odpowiedzialności karną. Organ nie dopełnił obowiązku z art. 140 § 1 - § 2 w związku z art. 14h o.p. W konsekwencji stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stało się wiążące. Stanowi milczącą interpretację. Argumentowała, że przedwczesne i nieuprawnione jest stanowisko organu, zgodnie z którym w przestawionym stanie faktycznym ma zastosowanie art. 4 pkt 17a lit. c/ ustawy VAT z 1993 r. W stanie faktycznym nie podała obrotu kwartalnego, istotnego dla udzielenia interpretacji indywidualnej dotyczącej zastosowania art. 4 pkt 17a lit. c/ ustawy VAT z 1993 r. Nie była wzywana do uzupełnienia stanu faktycznego w tym zakresie. Dlatego interpretacja indywidualna nie zawiera elementów z art. 14c § 2 o.p., uzasadnienia prawnego. Argumentowała, że organ pominął analizę klasyfikacji statystycznych. Ta analiza podważa zasadność stanowiska organu. Organ pominął ten istotny aspekt prawnej oceny. To zaniechanie organu narusza art. 14c § 2 o.p., brak jest prawidłowego uzasadnienia prawnego. W toku postępowania sądowego argumentowała, że unormowanie umowy pośrednictwa w obrocie nieruchomościami w u.g.n. wyklucza jej podobieństwo do umowy zlecenia. 4. Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty, przedstawione w interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5. Zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu. 6. Wniosek podatniczki o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony organowi w dniu 18 grudnia 2008 r. Podatniczka we wniosku przedstawiła stan faktyczny i nie stwierdziła w nim, by elementy przedstawionego stanu faktycznego stanowiły przedmiot postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego bądź przedmiot rozstrzygnięcia co do istoty decyzją, postanowieniem. Równocześnie podatniczka wypełniła formularz wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który zawierał oświadczenie stosownie do art. 14b § 4 o.p. To oświadczenie zostało opatrzone czytelnym podpisem obejmującym imię i nazwisko podatniczki. Organ skierował do podatniczki wezwanie z dnia 9 marca 2009 r. do wskazania czynności podjętych przez właściwy urząd skarbowy w stosunku do podatniczki w zakresie objętym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h o.p. Organ uzasadniał, że podatniczka co prawda złożyła oświadczenie o treści określonej w art. 14b § 4 o.p., lecz analiza przedstawionego we wniosku stanu faktycznego budzi obawę, że zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest objęty postępowaniem podatkowym lub kontrolnym, prowadzonym przez urząd skarbowy właściwy dla podatniczki. Organ stwierdził, że do wydania interpretacji indywidualnej niezbędne jest uzupełnienie wniosku przez podatniczkę o wskazany wyżej element. W wezwaniu pouczył o treści art. 14b § 5, art. 139 § 4 w związku z art. 14d o.p. W odpowiedzi na to wezwanie organu, pismem z dnia 16 marca 2009 r., podatniczka ponownie złożyła oświadczenie o treści przywidzianej w art. 14b § 4 o.p. W dniu 25 marca 2009 r. organ sporządził interpretację indywidualną, która została doręczona podatniczce 30 marca 2009 r. 7. W przedstawionych okolicznościach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej podatniczka podała stan faktyczny, w którym nie stwierdzała by okoliczności stanu faktycznego stanowiły przedmiot postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego bądź przedmiot rozstrzygnięcia co do istoty decyzją, postanowieniem. Równocześnie podatniczka złożyła oświadczenie o treści zgodnej z art. 14b § 4 o.p. we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W tych okolicznościach, wbrew stanowisku organu, wniosek podatniczki o wydanie interpretacji indywidualnej nie podlegał uzupełnieniu w zakresie dotyczącym oświadczenia z art. 14b § 4 o.p. Oświadczenie podatniczki o treści zgodnej z art. 14b § 4 o.p., zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej uzasadniało stwierdzenie, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie spełniał wymogi określone przepisami prawa i wykluczało odpowiednie zastosowanie art. 169 § 1 w związku z art. 14h o.p. Organ nie miał podstaw do odpowiedniego stosowania art. 169 § 1 o.p. w związku z art. 14h o.p. w zakresie oświadczenia z art. 14b § 4 o.p., które zostało zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Bezpodstawne odpowiednie zastosowanie art. 169 § 1 w związku z art. 14h o.p. nie jest objęte art. 139 § 4 o.p., w następstwie okres realizacji wezwania nie jest objęty art. 14d o.p. zdanie drugie, a tym samym okres ten wlicza się do ustawowego terminu wydania interpretacji indywidualnej określonego w art. 14d zdanie pierwsze. Organ pomija w swej argumentacji, że art. 169 § 1 o.p. w związku z art. 14h o.p. znajduje odpowiednie zastosowanie do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa. Nie znajduje odpowiedniego zastosowania w sytuacji, w której wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełnia wymogi określone przepisami prawa, w tym zawiera oświadczenie przewidziane w art. 14b § 4 o.p. 8. W przedstawionych okolicznościach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na wniosek złożony 18 grudnia 2008 r. i w przedstawionym stanie prawnym, interpretacja indywidualna z dnia 25 marca 2009 r., doręczona podatniczce w dniu 30 marca 2009 r., nie spełnia ustawowego wymogu z art. 14d zdanie pierwsze o.p., nie zachowuje ustawowego terminu wydania interpretacji indywidualnej. O skutkach prawnych takiej sytuacji stanowi art. 14o o.p. 9. Niezachowanie przez organ ustawowego terminu wydania interpretacji indywidualnej powoduje, że w tej sprawie spór o interpretację materialnego prawa podatkowego pozostaje poza zakresem sądowej kontroli legalności. 10. Z tych względów zaskarżony akt podlegał uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm. – ustawa p.p.s.a. /. Orzeczenia o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 - § 4 ustawy p.p.s.a.