I SA/Kr 970/09

Sygn. akt I SA/Kr 970/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 listopada 2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2009 r., sprawy ze skargi J. H. K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 27 kwietnia 2009 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego, - skargę oddala - Postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2009 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 stycznia 2009 r., którym odmówiono J. K. wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie wniosku z dnia 23 grudnia 2008 r. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok. Postanowienia te zostały wydane w następującym stanie faktycznym: Przedmiotowym wnioskiem podatnik zwrócił się o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok, w związku z tym, że płatnik w 2002 r. odprowadził zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia (uposażenia) wynikającego ze stosunku służbowego, wypłaconego w kraju w okresie służby wojskowej poza granicami państwa. Wynagrodzenie to, w opinii podatnika, stanowiło dochód zwolniony z opodatkowania. Organ I instancji ustalił, iż zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 za 2002 r., zostało złożone w organie podatkowym w dniu 7 kwietnia 2003 r. Termin do złożenia przedmiotowego wniosku upłynął więc 7 kwietnia 2008 r., wniosek natomiast został złożony w tut. organie podatkowym w dniu 30 grudnia 2008 r., czyli po wygaśnięciu prawa do złożenia tego wniosku. Skutkiem powyższego jest odmowa wszczęcia postępowania podatkowego. Nie zgadzając się z postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, podatnik wniósł zażalenie, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podał, powołując się na treść art. 79§2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej określanej skrótem "O.p."), iż prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zatem wniosek został złożony w terminie. Utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż podatnik powołuje się na treść art. 79§2 O.p. w brzmieniu obowiązującym dopiero od 1 stycznia 2009 r. Ponieważ wniosek o zwrot nienależnie pobranych zaliczek został złożony w dniu 31.12.2008 r., dlatego postanowienie organu I instancji zostało wydane na podstawie art. 79§2 pkt 2 O.p., w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r. Zgodnie z tym przepisem prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania podatkowego. Zatem termin do złożenia wniosku upłynął w dniu 7 kwietnia 2008 r. Termin ten nie podlega odroczeniu ani przedłużeniu, jak również nie może zostać przerwany lub też zawieszony. Jest to termin prawa materialnego, skutkujący - w przypadku uchybienia mu - utratą prawa podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Organ II instancji podkreślił także, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 26 września 2003 r. o odmowie wydania decyzji zaniechania pobory zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2003 r., którą kwestionuje podatnik w zażaleniu, jest decyzją ostateczną. Poza tym pozostaje ona bez związku z faktem wystąpienia lub braku nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok. Odnosząc się natomiast do przywołanego przez podatnika art. 80 O.p., Dyrektor Izby Skarbowej podał, iż określa on termin w jakim może być zrealizowane prawo zwrotu nadpłaty lub jej zaliczenie na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych. Oznacza to, że dla rozpoczęcia biegu terminu koniecznym jest ujawnienie nadpłaty, skutkujące jej wymagalnością. W niniejszej sprawie przepis ten nie ma zatem zastosowania. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2009 r. skarżący wniósł o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Uzasadniając skargę, podatnik ponownie wskazał, iż zgodnie z art. 79§2 O.p., prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Gdyby przyjąć stanowisko prezentowane przez organy podatkowe to należałoby uznać, iż zasadą postępowania podatkowego w Polsce jest nierównoprawność podmiotów, a to organu podatkowego i podatnika, wyrażająca się w przyjmowaniu za dopuszczalne istnienia różnych okresów przedawnienia dla roszczeń z tego samego tytułu i dotyczących tego samego stosunku prawnego w zależności tylko od tego, którego z wymienionych podmiotów dotyczą. Jest to sprzeczne z konstytucyjnym porządkiem prawnym zakładającym równość wobec prawa, jak również kłóci się z elementarnym poczuciem sprawiedliwości wobec sprzeczności takiego stanowiska z zasadami współżycia społecznego oraz społeczno - gospodarczym przeznaczeniem prawa. Zasady te stanowią kanon regulacji obrotu prawnego. W przypadku ujawnienia takiej dysjunkcji praw i obowiązków, organy są zobligowane do stosowania wobec podatnika prawa względniejszego. Odnosząc się natomiast do decyzji z dnia 26 września 2003 r. skarżący wskazał, iż wniosek podatnika skutkujący wydaniem tej decyzji był w istocie wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w roku podatkowym 2002 i jej kompensaty poprzez zaniechanie poboru zaliczek na podatek dochodowy w 2003 roku. Wynika to jasno z treści uzasadnienia tej decyzji. To w jaki sposób wniosek ten został rozstrzygnięty leżało już poza kompetencją skarżącego, więc wywodzenie z tego rozstrzygnięcia negatywnego dla niego skutku jest sprzeczne z logiką. Wniosek organu II instancji o braku możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 80 O.p. jest zatem nieuprawniony. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 z późn. zm - oznaczana dalej jako "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 165§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (art. 165a§1 O.p.). Zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa 3288/06, LEX nr 317285). W literaturze przedmiotu wskazuje się, że jedną z regulacji uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po wygaśnięciu prawa do złożenia tego wniosku (C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2007, wyd. II.). W myśl art. 79 § 2 pkt 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r.) prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). W świetle powołanego przepisu nie może budzić wątpliwości, że bieg terminu wygaśnięcia prawa rozpoczyna się z dniem złożenia deklaracji, w której wykazano i na podstawie której wpłacono podatek (należność płatnika, inkasenta) nienależny lub zawyżony (art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 lit. a i b O.p.). Bez znaczenia jest przy tym data dokonania wpłaty. W ocenie Sądu okoliczności faktyczne w rozpoznawanej sprawie nie budzą wątpliwości. Jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, skarżący zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2002 złożył w Urzędzie Skarbowym w dniu 7 kwietnia 2003 r. Nie może zatem budzić wątpliwości, iż wniesienie w dniu 30 grudnia 2008 r. żądania zwrotu nienależnie pobranych zaliczek, zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania rocznego. Skarżący nie może się powoływać na nowe brzmienie art. 79 § 2 ordynacji podatkowej obowiązujące od dnia l stycznia 2009 r Jak wskazano bowiem wyżej roszczenie o stwierdzenie nadpłaty wygasło pod rządami poprzednio obowiązującego przepisu art. 79 § 2 pkt 2 ordynacji podatkowej. Nie ma do niego zatem zastosowania nowa regulacja prawna, gdyż zmiana przepisu nie wywołuje skutków odnośnie roszczeń które już wcześniej wygasły. Wobec powyższego prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, iż prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty wygasło. Skutkować to musiało wydaniem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Na marginesie wskazać tylko jeszcze należy, iż postępowanie nie mogło być wszczęte także z innej przyczyny. W przedmiocie stwierdzenia nadpłaty została już bowiem, w dniu 25 września 2003 r., wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, decyzja nr [...], którą odmówiono stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. Zgłaszane po raz kolejny żądanie (mimo iż nazwane wnioskiem o zwrot nienależnie pobranych zaliczek) nie może zatem podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu. Sąd nie podziela zarzutu skarżącego o naruszeniu konstytucyjnej zasady równości podmiotów wobec prawa z uwagi na dopuszczenie istnienia różnych okresów przedawnienia dla roszczeń z tego samego tytułu i dotyczących tego samego stosunku prawnego w zależności tylko od tego którego podmiotu dotyczą - podatnika czy organu podatkowego. Zdaniem Sądu brak jest podstaw do przyjęcia, że ustawodawca miał obowiązek określić taki sam termin zarówno dla organu podatkowego, który jest uprawniony do weryfikacji zeznania podatkowego, jak i dla podatnika, który składa wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Zauważyć należy bowiem, że nie mamy tutaj do czynienia z podmiotami charakteryzującymi się daną cechą istotną w równym stopniu, a tylko takie podmioty mają być traktowane w sposób podobny (wyrok WSA w Gdańsku z 19 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 852/08). Zatem zróżnicowanie terminu do żądania stwierdzenia nadpłaty (który jest krótszy) przez podatnika i terminu, w jakim organ podatkowy może określić wysokość zobowiązania podatkowego nie narusza obowiązującego w Polsce porządku prawnego. Fakt, iż od 1 stycznia 2009 r. ustawodawca zmienił regulację zawartą w art. 79§2 O.p. i prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty uzależnił od terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie zmienia powyższej oceny i nie może stanowić argumentu przemawiającego za tym, że w/w przepis w brzmieniu sprzed nowelizacji był niezgodny z określonym wzorcem konstytucyjnym. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, iż w niniejszej sprawie art. 80 O.p., nie mógł znaleźć zastosowania, gdyż warunkiem jego stosowania jest istnienie nadpłaty ujawnionej w sposób wywołujący skutki prawne. Z taką sytuacją nie mieliśmy, wbrew twierdzeniom skarżącego, do czynienia w rozpoznanej sprawie. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił, uznając ją za bezzasadną.