I SA/Gd 541/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, WSA Danuta Oleś, Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2009 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" w G. na postanowienie Ministra Finansów- -organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej z dnia 15 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę Pismem złożonym 16 marca 2009 r. A wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji w przedmiocie zasad opodatkowania akcji charytatywnych organizowanych przez skarżącą. A wyjaśniła, że dla realizacji swoich celów statutowych dokonała zbiórki pieniędzy przy wykorzystaniu krótkich wiadomości tekstowych tzw. sms-ów, w którym to celu zawarła umowę z operatorem sieci telefonii komórkowej. Na podstawie tej umowy udostępniany jest specjalny numer telefoniczny, na który wysyłane wiadomości będą skutkowały uczynieniem darowizny na rzecz skarżącej. A wyjaśniła, że funkcją takiego sms-a nie jest przesłanie wiadomości, ani komunikatu przez użytkownika, lecz wykorzystanie powszechnie dostępnego i łatwego środka przekazywania darowizn organizacjom charytatywnym. Skarżąca wskazała, że koszt takiego sms-a jest znacznie wyższy, a operator dokonuje przekazania kwot należnych od użytkowników telefonów na rachunek skarżącej. A oczekiwała odpowiedzi na pytanie, czy podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonych przez operatora sieci komórkowej obejmuje kwotę pobieraną od użytkownika i przekazywaną na rachunek skarżącej. Przedstawiając własny pogląd w sprawie A wskazała, że w wyżej opisanym stanie faktycznym, podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie obejmuje kwoty, którą operator sieci pobiera od użytkownika i przekazuje na rachunek skarżącej. Uzasadniając powyższe stanowisko A wskazała, że w myśl art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej "ustawą o VAT", podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Skarżąca stwierdziła, że w opisanym stanie faktycznym kwota, którą operator obciąża użytkownika telefonu w związku z wysłaniem wiadomości, a następnie przekazuje skarżącej nie stanowi zapłaty otrzymanej przez operatora tytułem świadczonej usługi. Takim wynagrodzeniem, a w konsekwencji też podstawą opodatkowania, zdaniem skarżącej, może być jedynie prowizja, która w niektórych przypadkach (w zależności od warunków umowy) jest potrącana przez operatora od kwoty przekazywanej skarżącej i faktycznie zatrzymywana przez operatora. Ostatecznie A stwierdziła, że podstawą opodatkowania nie powinna być obejmowana kwota przekazywana nieodpłatnie, bez pobierania prowizji, na rzecz skarżącej. W wydanej w dniu 14 kwietnia 2009 r. indywidualnej interpretacji działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie powyższego wniosku A. Organ wskazał, że stosownie do art. 14b § 1 ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemna interpretację przepisów prawa podatkowego. Organ wyjaśnił, że z przytoczonego przepisu wynika, iż wprowadza on istotne ograniczenia w zakresie możliwości wystąpienia o interpretację, może go złożyć podmiot tylko w swojej indywidualnej sprawie, czyli w sytuacji, gdy wykładnia znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów może rzutować na prawidłowe rozliczenie podatku wnioskodawcy. Organ uznał, że w sprawie niniejszej przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji problem nie dotyczy zakresu i sposobu zastosowania prawa w indywidualnej sprawie wnioskodawcy, lecz dotyczy sfery opodatkowania innego podmiotu, tj. operatora usług telekomunikacyjnych. Zdaniem organu A w opisanym stanie faktycznym nie świadczy usługi będącej przedmiotem opodatkowania, a tym samym nie ciąży na niej obowiązek określenia właściwej podstawy opodatkowania i wyliczenia kwoty podatku. Skoro zaś wątpliwości wnioskodawcy odnoszą się do sytuacji prawnopodatkowej operatora, organ uznał, że brak jest podstaw, by to skarżąca była legitymowana do występowania o pisemną interpretację przepisów z tą sytuacją związanych. Organ upoważniony do wydania interpretacji przez Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu wezwania skarżącej do usunięcia naruszenia prawa, w dniu 15 czerwca 2009 r. stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji wydanej w dniu 14 kwietnia 2009 r. Organ ten wskazał, że stosownie do przytoczonych wyżej przepisów z wnioskiem o interpretację może wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może rodzić określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego. Przedstawiony we wniosku problem musi więc dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Organ wyjaśnił, że dokonywana w tego rodzaju sprawie interpretacja przepisów może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy w ramach danego podatku. Z tych względów organ nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącej, że pojęcie zainteresowanego należy interesować szeroko i praktycznie każdy podmiot może być potencjalnym wnioskodawcą. Organ uznał, że określone we wniosku o interpretację zagadnienie pozostaje bez wpływu na zakres opodatkowania wnioskodawcy, a zatem wykładnia przepisów o podatku od towarów i usług mających zastosowanie do opisanego we wniosku stanu faktycznego nie dotyczy sytuacji prawnopodatkowej skarżącej. W skardze na powyższą interpretację indywidualną zarzucono naruszenie art. 14b § 1 ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że skarżąca nie jest podmiotem zainteresowanym w jej indywidualnej sprawie dotyczącej interpretacji przepisów o podatku od towarów i usług. Skarżąca wskazała, że zgodnie z ww. przepisem zainteresowanym może być każdy, na sytuację którego mają lub choćby potencjalnie mogą mieć wpływ przepisy prawa podatkowego. Skarżąca wyjaśniła, że kwestia opodatkowania charytatywnych sms-ów jest decydująca dla wysokości otrzymywanych darowizn, wpływa bezpośrednio na wysokość tej kwoty. Skarżąca, wywodząc, że kwestia opodatkowania sms-ów pozostaje w związku z jej indywidualnymi sprawami, wnioskowała o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn.zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 dalej jako p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę uchyla pisemną interpretację. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem sporu między stronami w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy skarżąca w myśl art. 14b § 1 ordynacji podatkowej była podmiotem legitymowanym do wystąpienia z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. W myśl tego przepisu minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatnego. Z powyższej normy wynika, że niezbędnym jest, by pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, a wnioskodawcą występowała zależność tego rodzaju, że przedstawiona we wniosku wątpliwość dotyczy sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Słusznie więc, zdaniem Sądu, organ podatkowy wywiódł, że przepis ten wprowadza istotne ograniczenie legitymacji podmiotów występujących o interpretację. Powyższą konstatację wzmacnia i potwierdza analiza innych norm regulujących tę instytucję prawną. W przekonaniu Sądu organ słusznie zwrócił uwagę, że podmiot występujący o wydanie interpretacji indywidualnej składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty rozstrzygnięciem organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej W razie złożenia fałszywego oświadczenia wydana interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych. (art. 14b § 4 ordynacji podatkowej). Odnosząc powyższe do sprawy niniejszej skarżąca takiego oświadczenia w ogóle złożyć nie może, gdyż wobec niej nie może toczyć się żadne postępowanie w tak określonym we wniosku przedmiocie, gdyż nie jest adresatem ww. norm prawnopodatkowych. Kwestia uprawnienia do złożenia wniosku o interpretację jest też istotna ze względu na określone przez ustawodawcę skutki udzielenia takiej interpretacji zarówno dla organu, jak i podmiotu, który złożył wniosek o interpretację. Stosownie do przepisu art. 14k § 1 ordynacji podatkowej podmiot, który uzyskał interpretację i zastosował się do niej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną, chroniony jest przed skutkami jej wadliwości. Zyskuje więc swego rodzaju gwarancję, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej nie może mu szkodzić. Nie sposób też pominąć uprawnień wynikających z art. 14o ordynacji podatkowej, czyli tzw. milczącej interpretacji, tj. prawnego usankcjonowania prawidłowości stanowiska zawartego we wniosku, w przypadku, gdy organ podatkowy nie wyda interpretacji w ustawowym terminie. Odnosząc powyższe do sprawy niniejszej stwierdzić należy, że skarżąca w ogóle nie może zastosować się do uzyskanej interpretacji ani skorzystać z milczącej interpretacji, gdyż nie jest adresatem ww. norm prawnopodatkowych. Kompleksowa analiza regulacji omawianej instytucji prawnej dowodzi zatem, że "zainteresowanym" w rozumieniu art. 14b § 1 ordynacji podatkowej jest podmiot, w odniesieniu do którego wykładnia znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe określenie jego obowiązku podatkowego. Celem tej instytucji jest udzielenie rzetelnej i wiążącej informacji, w jaki sposób organ podatkowy zinterpretuje przepisy podatkowe w opisanym we wniosku stanie faktycznym, a w konsekwencji udzielenie informacji co do zasad obliczenia podatku. Interpretację wydaje się więc w odniesieniu do indywidualnych warunków, konkretnego stanu faktycznego, tj. sprawy, w której istotą jest ukształtowanie praw i obowiązków wnioskodawcy na gruncie określonej regulacji podatkowej. Nie chodzi więc o każdy interes prawny, jak nietrafnie wywodzi skarżąca, lecz o interes prawnopodatkowy. W opisanej zaś przez skarżącą sytuacji, jej interes i zainteresowanie ma wyłącznie charakter faktyczny, tj. chodzi o wysokość faktycznie otrzymywanych darowizn, a nie o interes prawny, związany z obowiązkiem podatkowym. Wykazywany przez skarżącą interes jest wyłącznie pochodną interesu prawnopodatkowego występującego w opisanym stanie faktycznym wobec innego podmiotu. Konkludując, zdaniem Sądu, organ prawidłowo wywiódł, że wnioskodawca występujący z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji może wnioskować o określenie własnej sytuacji prawnopodatkowej, a nie sytuacji prawnopodatkowej innych podmiotów, w tym podmiotów związanych z wnioskodawcą stosunkami obligacyjnymi. Natomiast problem przedstawiony we wniosku nie dotyczył zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wnioskodawcy, lecz dotyczył sfery opodatkowania kontrahenta wnioskodawcy – operatora telefonii komórkowej. Zdaniem Sądu nie do zaaprobowania jest wywód skarżącej, która szeroką interpretację określenia "zainteresowany" wywodzi z uzasadnienia projektu zmian w ordynacji podatkowej, mianowicie z nowelizacji, którą określenie podmiotów uprawnionych do wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną "podatnik, płatnik, inkasent" zastąpiono pojęciem "zainteresowany". Intencją ustawodawcy było bowiem zastąpienie sformułowania kazuistycznego, nie uwzględniającego różnorodnych sytuacji faktycznych, w których obowiązek podatkowy może dotyczyć innych podmiotów niż enumeratywnie wymienione (jak sama skarżąca podaje: następców prawnych podatnika, osób trzecich odpowiedzialnych za zobowiązania podatkowe) sformułowaniem bardziej praktycznym, dostosowanym do różnorodnych sytuacji życiowych, przy czym dotyczących obecnych lub przyszłych obowiązków prawnopodatkowych. Nowelizacja nie miała więc na celu poszerzenia kręgu podmiotów uprawnionych do wystąpienia o interpretację, poza podmioty zainteresowane ze względu na własną, indywidualną sytuację prawnopodatkową. Z powyższych względów, Sąd zaaprobował pogląd organów podatkowych, że w niniejszej sprawie skarżąca nie była uprawniona do złożenia wniosku o interpretację, a więc wystąpiła negatywna przesłanka udzielenia pisemnej interpretacji. W tej sytuacji, w przekonaniu Sądu, organ słusznie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, ponieważ z mocy art. 14h ordynacji podatkowej odpowiednie zastosowanie znajduje art. 165a § 1 obligujący do odmowy wszczęcia postępowania, gdy żądanie jego wszczęcia złożyła osoba nie będąca stroną. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, oddalił ją na mocy art. 151 p.p.s.a.