III SA/Wa 1178/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2009 r. sprawy ze skargi E. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] do [...],[...] do [...],[...] do [...],[...], wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. Inspektorat w T., wszczął i prowadził postępowanie egzekucyjne wobec E. P. – zwanego dalej Skarżącym. W toku postępowania egzekucyjnego, zawiadomieniem z dnia [...] listopada 2004r. dokonano zajęcia świadczenia z ubezpieczenia społecznego należnego Skarżącemu. Zawiadomienie o zajęciu doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu [...] listopada 2004r., natomiast Skarżącemu - zgodnie z art. 44 § 4 Kodeksu postępowania administracyjnego w dniu [...] grudnia 2004r. wraz z odpisami tytułów wykonawczych. Pismem z dnia [...] kwietnia 2008r. Skarżący zwrócił się z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązań, na które zostały wystawionej wymienione tytuły wykonawcze. Organ egzekucyjny pismem z dnia 8 lipca 2008r. przekazał powyższy wniosek Skarżącego wierzycielowi celem zajęcia stanowiska. W odpowiedzi, pismem z dnia [...] sierpnia 2008r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. Inspektorat w T. poinformował, iż brak; jest podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Wierzyciel w piśmie stwierdził, że nie nastąpiło przedawnienie należności z tytułu składek z uwagi na dokonane zajęcie świadczenia przedemerytalnego, a także ze względu na to, że nie zostało zakończone postępowanie egzekucyjne prowadzone obecnie przez Naczelnika Urzędu skarbowego W. w stosunku do zobowiązanego. Na podstawie powyższego, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] września 2008r. odmówił umorzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Na powyższe postanowienie Skarżący pismem z dnia [...] września 2008r. złożył zażalenie, wnosząc o jego uchylenie oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie: tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. Inspektorat w T. W uzasadnieniu podniósł, iż był posiłkowo odpowiedzialny za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za lata 2000 - 2002. Organ egzekucyjny ostatni środek egzekucyjny, o którym Skarżący został zawiadomiony, zastosował w dniu 10 listopada 2004r. poprzez zajęcie świadczenia przedemerytalnego. Stwierdził, iż zgodnie z art.118 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U.z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) zwana dalej ,,o.p." przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej, następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Skarżący dodał, że przepisy art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i § 4 o.p. stosuje siej odpowiednio, z tym że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata. Natomiast zgodnie art. 70 § 4 ord. pod., bieg ten zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony, zaś po przerwaniu biegu biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Dalej Skarżący wskazał, ze zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. Nr 11 z 2007r., poz. 74 z późń. zm.), zwana dalej ,,u.s.u.s." do należności z tytułu składek stosuje się odpowiednio m. in. art. 118 § 1 i § 2 ord. pod.. Dlatego też, zdaniem Skarżącego, zobowiązania, na które zostały wydane przedmiotowe tytuły wykonawcze, uległy przedawnieniu z dniem 11 listopada 2007r., tj. 3 lata od zastosowania ostatniego środka egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2009r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zajęcie świadczenia przedemerytalnego na podstawie zawiadomienia z dnia 10 listopada 2004r., będące czynnością egzekucyjną, o której mowa w art. 24 ust. 5b u.s.u.s., dokonane zostało w dniu 18 listopada 2004r. i od tej chwili, zgodnie z tym przepisem, bieg przedawnienia należności objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych został zawieszony do chwili zakończenia postępowania egzekucyjnego. Organ stanął na stanowisku, że w związku z powyższym, ponieważ postępowanie egzekucyjne zmierzające do wyegzekwowania należności Zakładu Ubezpieczeń Społecznych trwa nadal, bieg terminu przedawnienia tychże należności pozostaje zawieszony, zgodnie z art. 24 ust. 5b u.s.u.s.. Dlatego też nie można uznać argumentów Strony, iż nastąpiło przedawnienie należności. Dalej podkreślił, że w niniejszej sprawie, terminy przedawnienia należności wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, a także sposób postępowania w przypadku zastosowania czynności egzekucyjnej są określone w art. 24 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Z tego też względu w niniejszej sprawie nie można przyjąć terminów, o których mowa w art. 118 o.p., ani tym bardziej wymienionych w art. 70 o.p., do których z kolei odnosi się art. 118 o.p. Zdaniem organu w niniejszej sprawie brak jest przesłanek wypełniających dyspozycję art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, na podstawie których możliwe byłoby umorzenie przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. W dniu 2 czerwca 2009 r. na powyższą decyzję Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił: 1. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną interpretację i zastosowanie art. 24 ust. 5b i 5d oraz art. 31 u.s.u.s., 2. naruszenie prawa procesowego mającego wpływ na zaskarżone rozstrzygnięcie poprzez nie zweryfikowanie wymagalności zobowiązana dłużnika (spółki). Wskazując na powyższe, Skarżący wniósł o ; uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz uchylenie poprzedzającego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Ponadto wniósł o zabezpieczenie powództwa, tj. wydanie zarządzenia nakazującego egzekucyjnym organom podatkowym uchylenie zajęcia świadczenia przedemerytalnego i obciążenia Dyrektora Izby Skarbowej w W. kosztami postępowania. W uzasadnieniu skargi Skarżący stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. w wydanym postanowieniu zastosował nieprawidłową wykładnię art. 24 ust. 5b u.s.u.s. twierdząc, iż ma zastosowanie do postępowań w sprawie należności z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Powyższy artykuł jest normą, która reguluje wyłącznie zawieszenie biegu terminu przedawnienia w stosunku do dłużnika zaległości, a nie osoby posiłkowo odpowiedzialnej. Nie istnieje żadne hierarchiczne podporządkowanie ust. 5b i 5d, które wprost przesądza, że ustawodawca nie miał woli obejmować dyspozycją ust. 5b osób posiłkowo odpowiedzialnych za zobowiązania innych podmiotów. Ponadto stwierdził, że nie istnieje w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych żadna norma nakazująca do zasad o odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania dłużników stosowania ogólnych reguł dotyczących odpowiedzialności dłużników. Ustawodawca świadomie ustanowił dwa odrębne reżimy zasad odpowiedzialności: dla dłużników zobowiązań oraz drugi dla należności osób posiłkowo odpowiedzialnych za zobowiązania tychże dłużników. Zdaniem Skarżącego, do oceny przedawnienia posiłkowej odpowiedzialności osoby trzeciej, jedyną normą materialną jest art. 24 ust. 5d u.s.u.s. Przedawnienie należności z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej lub następcy prawnego następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana. Ustawodawca nie przewidział - wzorem np. ustawy Ordynacja podatkowa - dodatkowych warunków zawieszających i przerywających bieg terminu przedawnienia odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania z tytułu ubezpieczeń społecznych. Skarżący wniósł o stwierdzenie zasadności jego interpretacji, którą przedkładał w prowadzonym postępowaniu. Według tej interpretacji, na postawie art. 118 § 2 w związku z art. 70 § 4 ord. pod. w związku z art. 31 u.s.u.s., a także w oparciu o art. 21 ustawy nowelizującej ustawę Ordynacja podatkowa z dnia 30 czerwca 2005r. (potwierdzonej przez interpretację Ministra Finansów nr [...] z dnia [...].12.2005r.) - posiłkowa odpowiedzialność Skarżącego wygasła (przedawniła się) w dniu 11 listopada 2007r., tj. 3 lata od ostatniej czynności egzekucyjnej o której został powiadomiony . Ponadto Skarżący wskazał, że w prowadzonych postępowaniach przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie zgromadzono całości materiału dowodowego. W szczególności nie zbadano, czy zobowiązania dłużnika (spółki) nie uległy przedawnieniu. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych Skarżący stwierdził, że uzyskanie stanowiska w tym zakresie było konieczne. Stanowisko takie wywodzi się z akcesoryjnego charakteru odpowiedzialności osoby trzeciej, a więc zdarzenie z art. 59 o.p. w postaci m. in. przedawnienia zobowiązania podatkowego uwalnia od odpowiedzialności osobę trzecią. Jego zdaniem, to wierzyciel powinien skompletować dokumentację (sporządzić wykaz zobowiązań dłużnika) i ocenić kiedy zobowiązania dłużnika ulegną przedawnieniu (tj. jakie nastąpiły zdarzenia prawne mające wpływ na ocenę przedawnienia). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji lub postanowienia ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena prawidłowości odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Skarżącego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. W związku z powyższym wniosek Skarżącego o ,, uchylenie zajęcia świadczenia przedemerytalnego" nie może być przedmiotem niniejszego postępowania. Przepis art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. ) zwana dalej u.p.e.a. stanowi , iż postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu, albo jeżeli obowiązek nie istniał. W takim przypadku organ egzekucyjny, na żądanie zobowiązanego lub wierzyciela albo z urzędu, wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 3 i § 4 u.p.e.a.). Ustawodawca w art. 2 u.p.e.a. określił obowiązki podlegające egzekucji administracyjnej. Z mocy art. 3 u.p.e.a. egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2 - w tym należności pieniężnych z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne - gdy wynikają one między innymi z decyzji właściwych organów. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, pojęcie "obowiązku" w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. należy odnosić do tego obowiązku, który legł u podstaw wszczęcia postępowania egzekucyjnego; innymi słowy - obowiązku istniejącego, wymagalnego i jednocześnie którego niewykonanie przez zobowiązanego doprowadziło do uruchomienia postępowania zmierzającego do jego wyegzekwowania na drodze przymusu administracyjnego. W rozpatrywanej sprawie, podstawę wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia postępowania egzekucyjnego do majątku Skarżącego stanowiła decyzja o odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne. Należy podkreślić, że w toku postępowania egzekucyjnego we wszystkich jego fazach zobowiązany może występować z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje wtedy, gdy w jego toku zaistnieją przeszkody o charakterze trwałym, które powodują, że dalsze prowadzenie postępowania jest niemożliwe lub niecelowe. Umorzenie postępowania może nastąpić w każdym jego stadium, zarówno przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, jak i po jej zakończeniu. Przepis art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie ustanawia bowiem terminu do wnoszenia żądania wydania postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Żądanie takie zobowiązany może więc wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego. W wyniku umorzenia postępowania mogą być również uchylone dokonane czynności egzekucyjne ( por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 194/07 ). Jako uzasadnienie wniosku o umorzenie Skarżący podniósł przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji ZUS o jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zobowiązania spółki z tytułu składek za lata 2000-2002. Zgodnie z treścią przepisu art. 24 ust. 5d u.s.u.s. przedawnienie należności z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej lub następcy prawnego następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana. Jak wynika z akt sprawy Wierzyciel- Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. Inspektorat w T. w tytułach wykonawczych przesłanych do organu egzekucyjnego jako podstawę prawną należności wskazał orzeczenie z dnia 13 grudnia 2000 r. nr [...]. Natomiast Skarżący we wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego stwierdził, że był odpowiedzialny za zobowiązania spółki za lata 2000-2002, co przeczy dacie wydania decyzji wskazanej w tytułach wykonawczych. Jednocześnie w aktach sprawy brak jest przedmiotowej decyzji w zakresie orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej. Również w piśmie z dnia 14 sierpnia 2008 r. wierzyciel- ZUS stwierdzając, iż nie nastąpiło przedawnienie należności z tytułu składek z uwagi na dokonane zajęcie świadczenia przedemerytalnego nie wskazał daty wydania decyzji o odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej. W związku z powyższym organ egzekucyjny nie dokonując ustaleń dotyczących daty wydania decyzji o odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej nie mógł stwierdzić daty rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej i dokonać prawidłowej oceny czy nastąpiło przedawnienie należności w świetle powołanego art. 24 ust. 5d u.s.u.s. Dopiero ustalenie początkowej daty biegu terminu przedawnienia uzasadnia w dalszej konsekwencji stwierdzenie przerwania bądź zawieszenia biegu tego terminu. Brak ustaleń organów w powołanym zakresie w ocenie Sądu narusza art. 7 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., zgodnie z którym w toku postępowania organy administracji publicznej podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. W ocenie Sądu organy naruszyły powołane przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ dokonana ustaleń w zakresie daty wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej i na tej podstawie określi termin przedawnienia należności z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej w świetle art. 24 ust. 5d u.s.u.s.. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego, art. 24 ust. 5b, art. 24 ust. 5d oraz art. 31 u.s.u.s. Sąd uznał, że rację ma Skarżący kwestionując zastosowanie regulacji z art. 24 ust. 5b ustawy do jego odpowiedzialności orzeczonej decyzją ZUS. Stosownie do art. 24 ust. 4 u.s.u.s., należności z tytułu składek ulegają przedawnieniu po upływie 10 lat, licząc od dnia, w którym stały się wymagalne, z zastrzeżeniem ust. 5-5d. W ocenie Sądu w art. 24 ust. 5-5d u.s.u.s. uregulowane zostały, w tym także w ust. 5b w jego brzmieniu obowiązującym w okresie od 01 stycznia 2003 r., wyjątki od podstawowej reguły przedawnienia należności składkowych. Zatem, na zasadzie wyjątku od powyższej reguły, unormowane zostało, zarówno zawieszenie biegu terminu przedawnienia dla należności składkowych, jak i przedawnienie zobowiązania opartego na zasadzie odpowiedzialności osoby trzeciej za te należności. Stąd, stosownie do art. 24 ust. 5d u.s.u.s., przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana. Mając to na uwadze uznać należało, że w pozostałym zakresie przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej normuje art. 31 u.s.u.s., który do należności z tytułu składek, nakazuje odpowiednio stosować art. 118 §1 i §2 ustawy Ordynacja podatkowa. Przepis art. 118 §2 o.p. reguluje bezpośrednio przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Nakazuje on, z pominięciem regulacji odnoszącej się do zawieszenie biegu terminu przedawnienia, odpowiednio stosować art. 70 § 2 pkt 1, §3 i 4 Ordynacji podatkowej. Z tym jednak zastrzeżeniem, że w okresie od 01 stycznia 2003 roku do 1 września 2005 roku do przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej odpowiednie zastosowanie znajdował także art. 70 § 5 o.p. Za słusznością takiej argumentacji przemawia fakt, że kwestie odpowiadające w swej istocie treści regulacji z art. 24 ust. 5b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych normuje art. 70 § 4 o.p.. Z tym zastrzeżeniem, że bieg terminu przedawnienia nie ulegał zawieszeniu na skutek wszczęcia postępowania egzekucyjnego, lecz przerwaniu wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. Zgodnie z treścią art. 70 §4 o.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 01 września 2005 roku po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegł on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Odmienne potraktowanie terminów przedawnienia zobowiązań wynikających z odpowiedzialności osób trzecich uzasadnia fakt, że ich odpowiedzialność ma solidarny, akcesoryjny, posiłkowy i osobisty charakter (patrz. Komentarz do art. 107 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa. C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz w systemie informacji prawnej Lex). Rozpoznając sprawę ponownie organ zgodnie z art. 153 p.p.s.a. uwzględni zaprezentowaną powyżej ocenę prawną. W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 145 §1 pkt 1a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w punkcie pierwszym wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.