I SA/Bd 767/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Protokolant: apl. radcowski Agnieszka Koźlińska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi G. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2008 r. oddala skargę G. M. w dniu 27 listopada 2008r. złożyła deklarację VAT-7 za październik 2008r., w której wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. W wyniku wszczętej kontroli podatkowej mającej na celu sprawdzenie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za październik 2008r. organ podatkowy ustalił, iż skarżąca niezasadnie obniżyła kwotę podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo [...] A. Ł., A. Ł. spółka cywilna z tytułu nabycia w dniu 27 października 2008r. nieruchomości położonej w C. przy ul. [...]. W ocenie organu sprzedająca nieruchomość spółka cywilna nie mogła dokonać sprzedaży oraz wystawić w zakresie tej czynności faktury VAT, gdyż nieruchomość nie została wniesiona do spółki aneksem do umowy spółki zawartej w formie aktu notarialnego, a jedynie aneksem sporządzonym w zwykłej formie pisemnej. Tym samym spółka nie była właścicielem tej nieruchomości i nie mogła skutecznie przenieść jej własności. W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami mającymi wpływ na wysokość podatku naliczonego, skutkującymi uznaniem za nieprawidłowe rozliczenie wynikające z deklaracji VAT -7 za październik 2008r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. decyzją z dnia [...] określił za październik 2008r. kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz kwotę różnicy podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona złożyła od niego odwołanie, w którym wniesiono o jego uchylenie i umorzenie postępowania. Decyzji zarzucono naruszenie: art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 pkt 1, ust. 12, art. 87 ust. 3, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a, art. 99 ust. 12, art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 120, art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, iż podatniczka w dniu 27 października 2008r. nabyła na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej – [...] G. M. od małżonków A. i A. Ł. nieruchomość położoną w C. przy ul.[...]. Sprzedający byli po połowie jej właścicielami. Państwo A. i A. Ł. sprzedali przedmiotową nieruchomość za łączną cenę [...] zł, z czego w powyższej cenie kwota [...] zł stanowi podatek od towarów i usług naliczony według stawki 22% od podstawy opodatkowania wynoszącej [...] zł. Organ odwoławczy wskazał, iż A. Ł. i A. B. umową spółki cywilnej zawartej w dniu 21 listopada 1996r. zawiązali podmiot prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo [...] z siedzibą w C. przy ulicy [...], które było czynnym podatnikiem VAT w okresie od dnia 19 grudnia 1996r. do dnia 18 listopada 2008r., tj. do czasu zakończenia działalności gospodarczej i rozwiązania spółki cywilnej. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez A. Ł. i A. B. (przed zawarciem przez nich związku małżeńskiego) z ich majątków odrębnych, od Urzędu Miasta w C., po 1/2 części, zgodnie z umową sprzedaży zawartą w dniu 18 grudnia 1996r. Podkreślono, iż mimo, że spółka cywilna została zawiązana przed nabyciem przedmiotowej nieruchomości, niemniej nie była stroną kupującą w tej transakcji. W dniu 01 października 1997r. aneksem nr 1 do spółki cywilnej wspólnicy zadeklarowali wniesienie jako aportu do spółki cywilnej tej nieruchomości. Na tą okoliczność nie został sporządzony akt notarialny dokumentujący przeniesienie własności nieruchomości przez A. Ł. i A. B. na prowadzone przez nich Przedsiębiorstwo [...] ani w czasie wniesienia wkładu, jak również w latach następnych do momentu sprzedaży tej nieruchomości na rzecz strony. Zgodnie z wyjaśnieniami państwa Ł. opisany aneks stanowił dla nich podstawę do ponoszenia od tego momentu przez spółkę cywilną wszelkich nakładów na prowadzone sukcesywnie w tym obiekcie aż do 2006r. inwestycje, polegające na wewnętrznej przebudowie budynku mieszkalnego w celu przystosowania go do warunków hotelowych oraz ciągłej modernizacji celem podwyższenia standardu. Przedmiotowa nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w dniu 19 maja 1998r., tj. w dniu oddania jej do użytkowania na cele hotelowe. Dokonując oceny powyższych faktów Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż wspólnicy spółki cywilnej deklarujący wniesienie nieruchomości do spółki tylko aneksem do umowy spółki, bez potwierdzenia swej woli umową wniesienia nieruchomości (aportu) do spółki w formie aktu notarialnego zobowiązują się, lecz nie przenoszą ostatecznie prawa własności nieruchomości. Skoro więc spółka cywilna nie miała prawa do rozporządzania przedmiotową nieruchomością jak właściciel (aneks do umowy spółki z dnia 01 października 1997r. nie przeniósł na spółkę prawa własności nieruchomości) nie była uprawnionym podmiotem do wystawienia faktur dokumentujących jej sprzedaż. Zdaniem organu potwierdzają to również zapisy w księdze wieczystej, z których wynika, iż od dnia 18 grudnia 1996r., czyli nabycia własności przedmiotowej nieruchomości na podstawie aktu notarialnego od Urzędu Miejskiego w C. przez A. Ł. i A. B. w ułamkowych częściach po 1/2 do dnia 27 października 2008r., tj. do zbycia tej nieruchomości przez małżonków Ł. na rzecz G. M. nie widnieją żadne wpisy po stronie właścicieli świadczące o tym, iż Przedsiębiorstwo [...] A. Ł., A. Ł. s. c. stało się właścicielem nieruchomości, w której prowadziło działalność gospodarczą. W konsekwencji zdaniem organu to nie spółka, lecz poszczególni jej wspólnicy jako osoby fizyczne przeniosły swoje udziały we własności nieruchomości (po 1/2 części) na stronę. Fakt ponoszenia przez spółkę wydatków inwestycyjnych znacznej wartości należy traktować jako nakłady w obcych środkach trwałych, od których bezspornie przysługiwało spółce odliczenie. Tym samym w ocenie organu odwoławczego w dniu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tylko skarżąca była przedsiębiorcą i jednocześnie czynnym podatnikiem VAT. Państwo Ł. zbywający swe udziały we własności nieruchomości - nie prowadzili indywidualnie działalności gospodarczej i nie byli zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Odnosząc się do podniesionej w odwołaniu kwestii zasady neutralności podatku VAT organ stwierdził, iż nie znajduje ona zastosowania w sytuacji, gdy tylko jedna ze stron czynności jest przedsiębiorcą będącym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast druga takiego statusu nie posiada, nie mając m. in. prawa do wystawiania faktur VAT. Prawo to jest wyłącznym atrybutem zarejestrowanego podatnika VAT. Organ odwoławczy podniósł ponadto, iż w zaistniałym stanie faktycznym doszło do zbycia na rzecz podatniczki udziałów we współwłasności nieruchomości, zaś sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości stanowi sprzedaż prawa, a nie części materialnej budynku i nie można w takiej sytuacji mówić o dostawie towaru. Tym samym sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości budowlanej stanowi świadczenie usługi, o której mowa w przepisie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie jest objęte preferencyjną stawką VAT, jak również nie korzysta ze zwolnień z tego podatku. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się również z zarzutami naruszenia przez organ I instancji przepisów postępowania podatkowego. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie: art. 86 ust.1, ust. 2 pkt 1 lit. a), ust.10 pkt 1, ust.12, art. 87 ust. 3, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a), art. 99 ust. 12, art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług oraz art. 121 § 1, art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca nie zgadza się z opinią organu odwoławczego, iż sprzedająca nieruchomość spółka cywilna nie mogła dokonać sprzedaży oraz wystawić faktury VAT, gdyż nieruchomość nie została wniesiona do spółki aneksem do umowy spółki w formie aktu notarialnego, a jedynie aneksem sporządzonym w zwykłej formie pisemnej. Spółka więc nie była właścicielem nieruchomości i nie mogła przenieść jej własności. Skarżąca zarzuciła ponadto, iż decyzji organu II instancji brak materialnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Zdaniem pełnomocnika decyzja zawiera jedynie formalną podstawę rozstrzygnięcia natomiast brakuje w niej analizy materialnej podstawy rozstrzygnięcia. Autor skargi podniósł, iż podatek od towarów i usług jest w znaczącym stopniu podatkiem sformalizowanym. Wymaga m.in. zgłoszenia się podatnika do rejestru podatników, wystawiania faktur spełniających określone wymagania. W niniejszej sprawie strony umowy dostawy nieruchomości warunki te spełniały, mając prawo do wystawiania i przyjmowania faktur VAT. Wskazując na treść art. 7 ust. 1 stanowiącego, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, strona stwierdziła, iż ustawa nie wymaga przeniesienia własności przedmiotu dostawy. Akcent tej definicji położony został na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować jak właściciel. Chodzi tu zatem nie tylko o takie sytuacje, kiedy nabywca towaru może go dalej sprzedać, ale także i takie w których może z towaru korzystać. W konsekwencji skarżąca nie podzieliła stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, że podmiot nie będący właścicielem rzeczy nie może nią dysponować jak właściciel, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Powołując się na orzecznictwo ETS (w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financien Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (Holandia)) stwierdzono, iż nabywca nie będzie właścicielem towaru w rozumieniu cywilnoprawnym, ale w dostawie towaru w rozumieniu art.7 ust. 1 ustawy chodzi przede wszystkim o to, by nabywca towaru dysponował nim w aspekcie ekonomicznym. Zdaniem strony skarżącej własność nie jest pojęciem wyłącznie prawnym. Ma także aspekt ekonomiczny, który jest decydujący w przypadku podatku pośredniego i polega na możliwości dysponowania dobrem majątkowym w swoim imieniu. W ocenie strony w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, została wykonana czynność dostawy, podlegająca opodatkowaniu, a dostawca słusznie wystawił fakturę VAT, zaś odbiorca miał prawo do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury. Skarżąca powołała się wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 1998 r., sygn. akt III SA 128/97, w którym stwierdzono, iż w wypadku gdy spółka cywilna składa się z dwóch wspólników i przedmiotem wkładu do spółki jest nieruchomość stanowiąca ich współwłasność, a stosunek udziału każdego ze wspólników jest taki sam jak we współwłasności nieruchomości, to nie ma podstaw prawnych do żądania sporządzenia oświadczenia lub umowy spółki w formie aktu notarialnego. W takiej sytuacji nie zachodzi bowiem przeniesienie własności nieruchomości, a jedynie zmiana formy współwłasności, ze współwłasności w częściach ułamkowych na współwłasność łączną. W związku z tym autor skargi stwierdził, iż spółka cywilna mogła skutecznie przenieść własność nieruchomości na skarżącą. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżąca miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości, wystawionej przez spółkę cywilną. Z akt sprawy wynika, że A. Ł. i A. B. zawiązali w dniu 21 listopada 1996 r. spółkę cywilną celem wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej: usług hotelarskich, gastronomicznych i kulturalno-rozrywkowych. W dniu 18 grudnia 1996 r. obydwoje nabyli (przed zawarciem przez nich związku małżeńskiego w 2000 r.) od Gminy Miasta C., ze swoich majątków odrębnych, własność po ½ części zabudowanej nieruchomości położonej w przy ulicy [...] w C. Na podstawie aneksu nr 1 z dnia 1 października 1997 r. do umowy spółki cywilnej, sporządzonego w zwykłej formie pisemnej, nieruchomość ta została wniesiona przez wspólników do spółki cywilnej. Spółka cywilna ponosiła nakłady w celu przystosowania obiektu do świadczenia usług hotelowych. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i podlegała amortyzacji. Następnie umową sprzedaży z dnia 27 października 2008 r. A. Ł. i A. Ł. sprzedali po połowie przedmiotową nieruchomość skarżącej. Sprzedaż ta została udokumentowana fakturą VAT wystawioną w dniu 27 października 2008 r. przez Przedsiębiorstwo [...] A. Ł. i A. Ł. spółka cywilna. Rozstrzygnięcie powyższej sprawy wymaga w pierwszej kolejności analizy przepisów kodeksu cywilnego dotyczących spółki cywilnej. Spółka cywilna jest spółką osobową, zespołem wspólników nie wyposażonym w osobowość prawną. Podmiotami są tylko wspólnicy (por. uchwała SN w składzie 7 sędziów z dnia 31 marca 1993 r., III CZP 176/93). Spółka ta jest w istocie stosunkiem prawnym pomiędzy wspólnikami (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 1994 r., SA/Wr 1869/93). Z unormowań zawartych w art. 861-863 k.c. wynika, że wspólny majątek wspólników jest majątkiem odrębnym od nie wchodzących w jego skład majątków poszczególnych wspólników. W skład tego majątku wchodzą własność i inne prawa majątkowe wniesione do spółki lub też uzyskane dla spółki w czasie jej trwania. Każdy ze wspólników ma we wspólnym majątku swój "udział", ale nie stanowi on żadnej określonej części wspólnego majątku. Jest to typ wspólności łącznej (tzw. wspólność do niepodzielnej ręki). Zasada wspólności łącznej utrzymuje wyodrębnienie majątku wspólnego i jego niepodzielność, co sprzyja osiągnięciu wspólnego celu ustalonego w umowie spółki (por. uchwała SN z dnia 27 maja 1993 r., III CZP 61/93). W przedmiotowej sprawie różnica stanowisk stron postępowania sprowadza się do tego, że w ocenie strony skarżącej sprzedaż nieruchomości dokonana została przez spółkę cywilną w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a tym samym podlegała opodatkowaniu VAT, natomiast w ocenie organów podatkowych, spółka nie mogła sprzedać wskazanej nieruchomości, ponieważ nie nabyła prawa do jej rozporządzania. Należy zauważyć, że w przypadku zamiaru wniesienia przez wspólników wkładu w postaci własności nieruchomości odpowiednie zastosowanie mają przepisy dotyczące sprzedaży nieruchomości. Zgodnie z art. 158 k.c. umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Tym samym, jeżeli wspólnicy zawiązując umowę spółki chcą wnieść wkład w postaci własności nieruchomości, sporządzenie umowy spółki powinno nastąpić w formie aktu notarialnego. W tej sytuacji przeniesienie własności rzeczy następuje przez sam fakt zawarcia umowy spółki, w której wspólnik zobowiązuje się do przeniesienia własności rzeczy. Jednocześnie w orzecznictwie przyjmuje się, że pomimo okoliczności niezachowania formy aktu notarialnego umowę spółki przewidująca wniesienie wkładu w postaci własności nieruchomości, uznaje się za ważnie zawartą, jeżeli co do przeniesienia własności nieruchomości zostanie zawarty odrębny akt notarialny, a sam fakt zawarcia umowy spółki i inne jej postanowienia zostaną stwierdzone pismem (zachowanie formy ad probationem dla umowy spółki). Wobec powyższego wskazać należy, że wniesienie wkładu w postaci własności nieruchomości jest możliwe także w czasie późniejszym, poprzez zmianę pierwotnej umowy spółki. Także jednak w tym wypadku, skutek przeniesienia prawa własności wystąpi tylko w przypadku zachowania formy aktu notarialnego dla tej umowy. W przedmiotowej sprawie zawiązując spółkę cywilną w drodze stosownej umowy, wspólnicy nie zobowiązali się do wniesienia wkładu w postaci współwłasności nieruchomości położonej przy ul. [...] w C.. Umowa spółki została skutecznie zawarta przy zachowaniu zwykłej formy pisemnej. Jak wskazano wyżej wspólnicy nie wnosząc wkładów w postaci praw własności nie mieli obowiązku sporządzenia umowy w formie aktu notarialnego. Natomiast sporządzony później przez wspólników aneks do umowy spółki z uwagi na to, że nie został sporządzony w formie aktu notarialnego, nie spowodował wniesienia do spółki prawa współwłasności nieruchomości. Aneks został sporządzony przez strony w zwykłej formie pisemnej. Wniesienie do spółki nieruchomości rodzi obowiązek zawarcia umowy w formie aktu notarialnego, nawet wówczas gdy przedmiotem wkładu jest nieruchomość stanowiąca współwłasność wspólników. Podobne stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie sądowym, np. wyrok NSA z dnia 11 marca 2003 r., SA/Rz 1485/02, wyrok NSA z dnia 12 lutego 2008 r., II FSK 1706/06. W przedmiotowej sprawie prawo współwłasności nieruchomości przy ul. [...] w C. nie zostało wniesione do spółki cywilnej w postaci wkładu, ani też nie zostało nabyte na rzecz spółki w czasie późniejszym w drodze aneksu. W okresie od 1996 r. do 2008r. nieruchomość ta niezmiennie stanowiła współwłasność w częściach ułamkowych A. Ł. i A. Ł. (B.), stanowiąc ich majątki odrębne. Została ona nabyta przez nich obojga po ½ części i zbyta przez nich po połowie. Także z księgi wieczystej wynikało, że do momentu zbycia, nieruchomość stanowiła współwłasność w częściach ułamkowych (po ½). Oznacza ta, że nie mogła być ona przedmiotem "współwłasności spółki", tj. współwłasności łącznej wspólników spółki. Inaczej mówiąc, nieruchomość ta nie weszła w skład masy majątkowej stanowiącej współwłasność łączną wspólników, pozostając w masie majątkowej stanowiącej współwłasność A. Ł. i A. Ł. w częściach ułamkowych. Spółka cywilna jedynie wykorzystywała powyższą nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej. Zbywając nieruchomość skarżącej, A. Ł. i A. Ł. nie występowali w charakterze wspólników spółki cywilnej. W żadnym miejscu w akcie notarialnym z dnia 27 października 2008 r. nie wspomina się, że nieruchomość położona przy ul. [...] w C. była przedmiotem współwłasności łącznej wskazanych osób z racji tego, że należała do majątku spółki cywilnej. W konsekwencji spółka nie była uprawniona do wystawienia faktury VAT z tytułu sprzedaży powyższej nieruchomości. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że skarżąca nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości, wystawionej przez spółkę cywilną. W myśl bowiem art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. Przepis ten jest wystarczającą podstawą do pozbawienie strony wskazanego prawa do obniżenia podatku należnego. W skardze skarżąca odwołując się do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdza, że dla opodatkowania sprzedaży towaru nie jest konieczne przeniesienie prawa własności, wystarczy przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł dysponować nią jak właściciel. Należy jednak zauważyć, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze sprzedażą rzeczy, lecz udziału we współwłasności. Sprzedaż prawa majątkowego stanowi świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (por. wyrok NSA z dnia 1 października 2008 r., I FSK 1242/07). W myśl art. 5 ust. 2 wskazanej ustawy odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostało wykonane z zachowaniem warunków i form określonych przepisami prawa. Przepis nie może mieć jednak w sprawie zastosowania, bowiem umowa sprzedaży nieruchomości na rzecz skarżącej jest jak najbardziej ważna, tyle że została dokonana przez A. Ł. i A. Ł. jako osoby prywatne, a nie jako wspólników spółki cywilnej. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze organ odwoławczy odniósł się do zarzutu naruszenia art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uznając, że w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia z dostawą towaru, ponieważ doszło do zbycia udziałów we współwłasności. Organ zaznaczył, że przywołany przez stronę wyrok ETS z dnia 8 lutego 1990 r., C – 320/88 dotyczy innego stanu faktycznego. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy przedstawił istotę sporu polegająca na ustaleniu, czy stronie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z zakupem nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję i podzielił stanowisko organu I instancji, że skarżąca nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez spółkę cywilną. Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. przywołał art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił także powody, dla których skarżącej nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego. Swoje stanowisko organ wyraził na tyle jasno, że nie zgadzając się z nim, skarżąca sformułowała zarzuty w skardze. Sąd nie stwierdził również naruszenia art.86 ust.1, ust.2 pkt 1 lit. a), ust.10 pkt 1, ust.12, art.87 ust.3, art.99 ust.12 ustawy o podatku od towarów i usług. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. H. Adamczewska – Wasilewicz M. Łent L. Kleczkowski