III SA/Wa 1507/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko(sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] marca 2009 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. na podstawie ustaleń kontroli opartych na dokumentach źródłowych, deklaracjach podatkowych oraz przesłuchaniach świadków - określił M. K., w drodze oszacowania, wartość niezaewidencjonowanego obrotu i obliczył podatek należny za poszczególne miesiące 2004 r. z uwzględnieniem wyszafowanego obrotu. W podstawie prawnej decyzji powołał: art.24 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r., Nr 8, poz.65 ze zm.), art.21 § 1 i § 3, art. 193 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa, art.27 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 11, poz.50 ze zm.; powoływanej dalej jako "ustawa o VAT z 1993 r."), art. 109 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; powoływanej dalej jako "ustawa o VAT z 2004 r."). W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazał, iż kontrolowany, który prowadził działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży okien, nabył w okresie od stycznia do grudnia 2004 r. szyby do produkcji okien o ogólnej powierzchni zbliżonej do wykazanej w dokumentacji księgowej powierzchni ogólnej sprzedanych okien. Zakup szyb wynosił 8.221,37 m2, natomiast powierzchnia sprzedanych okien - 8.229,19 m2. Podatnik nie ewidencjonował strat w materiałach do produkcji, natomiast do protokołu przesłuchania zeznał, że w 2004 r. wady w dostarczanych materiałach były znikome, a wszelkie reklamacje zostały przez dostawców uwzględnione. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że z powyższych ustaleń oraz zeznań pracowników zatrudnionych przy produkcji okien wynika, iż sytuacja taka nie mogła mieć miejsca, ponieważ zużycie szyb w produkowanych oknach było mniejsze od powierzchni okien. Zdaniem Dyrektora oznacza to, że Skarżący nie wykazał w okresie od stycznia do grudnia 2004 r. całości obrotu z tytułu sprzedaży okien. Organ stwierdził, że prowadzone przez Skarżącego ewidencje sprzedaży dla celów podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2004 r. są nierzetelne i na mocy art. 193 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa nie uznał zapisów ewidencji dotyczących obrotu za dowód w postępowaniu. W odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, art.121 § 1, art.122, art.125 § 1, art. 180, art.187 § 1, art.188, art.191 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu odwołania wskazał na przewlekłość postępowania. Zażądał, by Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w stanowisku do zarzutów odwołania przedstawił Dyrektorowi Izby Skarbowej rzeczywiste powody przedłużania terminu zakończenia kontroli. Wskazał na rażące pogwałcenie ustawowych wymogów związanych z procedurą kontrolną i podatkową. Zarzucił subiektywną ocenę zebranego materiału dowodowego, nadinterpretację niewyjaśnionych okoliczności faktycznych na niekorzyść Strony, co skutkowało wyliczeniem rzekomo niewykazanego obrotu ze sprzedaży okien i drzwi. Dla potwierdzenia przedstawionych w odwołaniu zarzutów proceduralnych Skarżący przytoczył fragmenty orzeczeń sądów administracyjnych. Nie zgodził się z argumentacją organu kontroli skarbowej, że oszacowane obroty odpowiadają ich rzeczywistej wysokości. Zarzucił, że przy ustalaniu zużycia szyb nie uwzględniono ilości i typu wyprodukowanych oraz sprzedanych okien. Zwrócił uwagę na występujące w decyzji nielogiczności i sprzeczności. Wskazał na brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w firmie G. w L. dotyczącego okoliczności związanych ze złożoną przez Skarżącego reklamacją dotyczącą jakości szyb dostarczonych w 2004 r. Według Strony zebrany w sprawie materiał dowodowy jest niekompletny, a jego ocena i ustalenia decyzji są dalekie od rzeczywistości. W postępowaniu kontrolnym nie podjęto bowiem wszelkich działań i nie przeprowadzono stosownych analiz w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Sposób rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego był pozaprawny, niewystarczający i nie pozwalał na jednoznaczną jego ocenę. Zdaniem Strony uzasadnia to zarzut, że kontrola i postępowanie pokontrolne prowadzone były w sposób naruszający normy etyki urzędniczej. Skarżący podniósł, że organ kontroli skarbowej naruszył przepisy Ordynacji podatkowej, jak też rażąco naruszył nadrzędne zasady postępowania wynikające z art. 2, art. 8 ust. 2 oraz art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem Strony organ kontroli skarbowej dokonał abstrakcyjnych i fikcyjnych wyliczeń związanych z podwyższeniem obrotu ze sprzedaży okien, co doprowadziło do określenia astronomicznej zaległości podatkowej. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lipca 2009 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.. W podstawie prawnej decyzji powołał: art. 233 § 1 pkt. 1, art. 21 § 1 pkt. 1 i § 3, art. 23 § 4, art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej, art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r. oraz art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. Wskazał, że spór w sprawie dotyczy ustalenia, czy różnica pomiędzy ilością zakupionych i zużytych do produkcji okien szyb jest wynikiem okoliczności podawanych przez Skarżącego (nieuwzględnienie: ilości i typu wyprodukowanych i sprzedanych okien, reklamacji, dokonania sprzedaży części okien przez firmę M.), czy też jest wynikiem prowadzonych nierzetelnie ewidencji dla celów podatku od towarów i usług. Dyrektor zaakcentował, że podatnik prowadząc ewidencję zakupów i sprzedaży powinien prowadzić ją w celu ochrony własnych interesów w taki sposób, by okoliczności takie jak: reklamacje, ubytki i nieodpłatne przekazania do innego podmiotu gospodarczego znalazły swoje odzwierciedlenie w prowadzonej ewidencji. Na podatniku bowiem spoczywa ciężar udowodnienia, że prowadzona ewidencja jest rzetelna. Dyrektor podkreślił, że Skarżący składał niespójne wyjaśnienia. Natomiast analiza akt sprawy wskazuje, iż organ kontroli skarbowej zebrał i rozpatrzył wszechstronnie materiał, a wnioski i ocena prawna faktów jest logiczna i trafna. Organ odwoławczy powołał się na zasady doświadczenia życiowego wskazując, że w związku z istnieniem jednoznacznych dowodów w postaci informacji zawartych w fakturach zakupu, zamówieniach na szyby i wykonanie okien, protokołach przesłuchań w charakterze świadków klientów firmy M. oraz jej pracowników, a także informacji uzyskanych od firmy G., jak również biorąc pod uwagę wyjaśnienia pracowników firmy na okoliczność występujących ubytków i strat przy produkcji i montażu okien, nie sposób przyznać rację Skarżącemu, że prowadzone ewidencje odzwierciedlały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Organ odwoławczy zauważył, iż zastosowana metoda szacowania obrotów uwzględnia nakaz ustawodawcy zawarty w art.23 § 5 Ordynacji podatkowej, że określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Zdaniem Dyrektora przyjęta przez organ kontroli skarbowej metoda szacowania jest racjonalna i realna. Dyrektor Izby Skarbowej nie stwierdził naruszenia powołanych przez Skarżącego w odwołaniu przepisów postępowania tj. art.120, art.121 § 1, art.122, art.125 oraz art.180. art. 187 § 1 i art.191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewywiązanie się z obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Zaznaczył, że Skarżący brał udział na każdym etapie prowadzonego postępowania, miał możliwość składania uwag i wyjaśnień, zaś Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podjął wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia całokształtu sprawy. Dokonano ustalenia stanu faktycznego sprawy, podano uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia, zapewniono Skarżącemu czynny udział w toczącym się postępowaniu, co zdaniem organu odwoławczego wyczerpało wszelkie niezbędne czynności mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze Skarżący zarzucił decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. naruszenie następujących przepisów: a) art. 193 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie bez wystarczających przesłanek nierzetelności ksiąg podatkowych podatnika; b) art. 23 § 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, iż nie istnieje możliwość oszacowania podstaw opodatkowania metodą porównawczą zewnętrzną; c) art. 23 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie metody oszacowania bazującej na porównaniu wielkości ogólnej powierzchni szyb do ogólnej powierzchni okien bez uwzględnienia ilości okien; d) art. 197 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niepowołanie biegłego w sprawie technologii produkcji okien dla ustalenia rzeczywistego stosunku wielkości używanych do produkcji szyb w stosunku do wielkości produkowanych okien przy uwzględnieniu różnych typów okien. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji, względnie o uchylenie zaskarżonych decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Skarżącego wskazał, iż w protokole kontroli z dnia [...].09.2008 r. brak jest uzasadnienia dla stwierdzenia, że księgi podatkowe są nierzetelne w zakresie miesięcy objętych kontrolą. Zdaniem Skarżącego mimo zadeklarowania nierzetelności księgi dopiero nieuznanie 100% dowodów powoduje oszacowanie podstawy opodatkowania, które w przypadku nierzetelności bezwzględnej powodowało odrzucenie choćby jednego dowodu. Takiego postanowienia w kwestionowanym protokole brak. Pełnomocnik podniósł, iż ciężar udowodnienia nierzetelności księgi spoczywa na organie podatkowym. Nie może on żądać od podatnika przeprowadzenia dowodu, że księga jest rzetelna. Organ podatkowy musi dokładnie rozważyć podnoszone przez podatnika wyjaśnienia dotyczące przyczyn niezgodności wpisu ze stanem rzeczywistym (w tej kwestii pełnomocnik przywołał wyrok Sądu Najwyższego z dnia 29.03.2000 r. sygn. akt III RN 135/99, OSNAP 2000, 24. poz.881). Zdaniem Skarżącego istotne wyjaśnienia Podatnika odnośnie przyczyn, dla których zamówienia na szyby w fabryce składane były na inne nazwiska niż widniały na fakturach sprzedaży okien nie zostały wzięte pod uwagę. Rozbieżności te należy tłumaczyć w opinii Skarżącego tym, iż kupujący okna zobowiązany jest do zapłaty podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Ten sam konsument kupując okna z montażem płaci podatek VAT w wysokości 7%. Jeżeli zaś jest właścicielem lokalu, w którym montowane są okna mógł skorzystać z "małej ulgi budowlanej" lub premii termomodernizacyjnej. Jednak tylko część osób, które chcą nabyć nowe okna mieszka we własnych lokalach. Najemcy lokali należą do grupy osób, które zamawiają okna w swoim imieniu, ale z braku możliwości odpisu podatkowego, na rachunek właściciela mieszkania, tak aby właściciel mieszkania mógł skorzystać z odliczenia podatkowego. Nieprzyjęcie takiego tłumaczenia kontrolowanego przy ocenie rzetelności prowadzenia księgi podatkowej i szacowanie podstawy opodatkowania stanowi naruszenie art. 193 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa. Pełnomocnik Skarżącego kwestionuje również twierdzenie organu podatkowego w sprawie braku podmiotów prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach, jak działalność Skarżącego, co uniemożliwiało zastosowanie metody szacowania zwanej porównawczą zewnętrzną. Wskazuje, iż. na terenie byłego województwa siedleckiego istnieje kilka podmiotów prowadzących taką działalność. Nie sprawdzając czy istnieją podmioty porównywalne do kontrolowanego dokonano obrazy art. 23 § 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Nieprzyjęcie zaś metody porównawczej zewnętrznej zamyka Skarżącemu możliwość ustalenia m.in. poziomu stłuczek w produkcji, które na podstawie zeznań Skarżącego i dokumentów ustalone zostać nie mogły oraz otworzyło organowi podatkowemu drogę do zastosowania art.23 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Kolejnym podnoszonym przez pełnomocnika zarzutem jest, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie uzasadnił konieczności zastosowania w sprawie przepisu art.23 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Przyjęcie metody oszacowania bazującej na porównaniu wielkości ogólnej powierzchni szyb do ogólnej powierzchni okien było poprawnym założeniem samym w sobie. Skarżący wskazał, iż w sytuacji, gdy spór dotyczy skomplikowanych procesów technologicznych i jego rozstrzygnięcie wymaga specjalistycznej wiedzy na ten temat, to organ skarbowy powinien powołać biegłego. Nie może poprzestać jedynie na własnej, pobieżnej znajomości rzeczy. W przypadku zaskarżonej decyzji poprzez niepowołanie biegłego w sprawach technologii produkcji okien dla ustalenia rzeczywistego stosunku wielkości używanych do produkcji szyb w stosunku do wielkości produkowanych okien, przy uwzględnieniu różnych typów okien, organ skarbowy uzurpował sobie posiadanie wiedzy specjalistycznej. Poprzestając jedynie na twierdzeniach świadków skonstruował swój model procesu technologicznego produkcji okien i przyjął bardzo niekorzystne dla Skarżącego "współczynniki" zużycia szyb m.in. przyjął, iż rozmiary szyb i okien różniły się o podane przez niego wartości. Tymczasem dla stwierdzenia tego przypuszczenia konieczna była opinia technologa produkcji okien. Brak opinii biegłego doprowadził, w opinii Pełnomocnika, do naruszenia art. 197 ustawy Ordynacja podatkowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Kontrola sądowa legalności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego jej wydanie postępowania podatkowego nie wykazała naruszeń prawa, które zgodnie z art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowić mogłyby podstawę jej uwzględnienia. Podatnicy podatku od towarów i usług, z wyjątkami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie, są obowiązani prowadzić ewidencje zawierające m.in. dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Do kwietnia 2004 r. obowiązek ten wynikał z art. 27 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r., a od 1 maja 2004 r. z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. Ewidencje prowadzone dla potrzeb podatku od towarów i usług stanowią księgi podatkowe w rozumieniu art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 193 § 1 w/w ustawy tylko księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Nieodzwierciedlanie przez księgę podatkową stanu rzeczywistego może sprowadzać się do braku zapisów zdarzeń, które miały w rzeczywistości miejsce, albo do ujęcia zdarzeń fikcyjnych. Może również polegać na ewidencjonowaniu kwot w wartościach odbiegających od rzeczywistości. Nierzetelne są więc księgi, które zawierają niezgodne z prawdą wpisy lub opuszczenia w księgowaniu. Przepisy Ordynacji podatkowej pozwalają na nieuznanie za dowód zapisów całej księgi, jeżeli są one prowadzone nierzetelnie i w sposób wadliwy (art. 193 § 1 w zw. z § 4); nieuznanie za dowód tego, co wynika z zapisów w księgach w części dotyczącej danego okresu (art. 193 § 6); nieuznanie za dowód tego, co wynika z zapisów danej części księgi (art. 193 § 6). W niniejszej sprawie organ zakwestionował rzetelność zapisów ewidencji dotyczących sprzedaży i nie uznał ich za dowód, gdyż doszedł do przekonania, że okoliczności wykazane w postępowaniu porównane z zapisami w dokumentacji podatkowej wskazują na niezaksięgowanie części przychodów. W opinii sądu materiał dowodowy zebrany w sprawie uzasadnia to stanowisko. Organ kontroli skarbowej szczegółowo zbadał organizację produkcji i sprzedaży w przedsiębiorstwie Skarżącego. Stwierdził, że okna produkowane były na podstawie indywidualnych zamówień klientów, w których podawano m.in. ilość, typ i wymiary zewnętrzne okien. Porównanie treści zamówień z fakturami sprzedaży wykazało, że dane te zgodne były z danymi na odpowiadających zamówieniom fakturach sprzedaży. Ustalono, że do okien montowano szyby zespolone wyprodukowane przez zewnętrznych dostawców wg podanych wymiarów. Wymiary szyb ze względu na grubość ram okiennych były co najmniej 20 cm mniejsze (zarówno na szerokości jak i długości) niż wymiary okien. Zestawienie wszystkich faktur sprzedaży za 2004 r. (k.70 – 85 akt administracyjnych), w których podane były wymiary okien posłużyło do obliczenia powierzchni szyb zamontowanych do tych okien. Wymiary szyb obliczono wg wymiarów okien pomniejszonych o 20 cm. Powierzchnia szyb wyniosła ogółem - 6.043,39 m2. Z zestawienia faktur zakupów (k. 66 – 67 akt administracyjnych) wynikało natomiast, że Skarżący w tym okresie zakupił 8 221,37 m2 szyb. Skarżący nie wyjaśnił w trakcie postępowania tak znaczącej różnicy pomiędzy ilością szkła zakupionego i zamontowanego w sprzedanych w oknach. W księgach podatkowych nie zarejestrował danych dotyczących jakichkolwiek strat w zakupionym szkle, a przesłuchiwany podał, że przypadki stłuczeń występowały w 2004 r. w śladowych ilościach, natomiast reklamacje zostały uznane przez dostawców szyb. Okoliczności te potwierdzili w zeznaniach również pracownicy Skarżącego. Po zapoznaniu się z treścią protokołu Skarżący wprawdzie zmienił swoje twierdzenia, ale nie okazał dowodów z których wynikałoby, iż reklamował szyby w tak znacznym zakresie lub wymieniał je na własny koszt, albo że poniósł straty w związku ze stłuczkami w produkcji. Nie potrafił także wskazać klientów, którym miał wymieniać szyby, a świadkowie przesłuchani przez organ nie potwierdzili powyższych okoliczności. Również kontrola u dostawcy szkła nie potwierdziła twierdzeń o licznych nieuznanych reklamacjach składanych przez Stronę; a z dokumentów posiadanych przez dostawcę wynikało wręcz, że wszystkie reklamacje złożone na piśmie (12) zostały uznane. Porównanie zamówień na szyby i faktur sprzedaży wystawionych przez Skarżącego wykazało ponadto, iż w części zamówień na dostawę szyb zespolonych podane zostały nazwiska klientów Skarżącego, na które w ogóle nie wystawiono faktur sprzedaży, na niektóre nazwiska kilkakrotnie składano zamówienia lub zamówiono szyby w ilościach większych, niż wykazane w fakturach sprzedaży. Skarżący tłumaczył, że do faktur klienci podawali inne dane niż w zamówieniu, ale nie potrafił podać nazwisk klientów, na które zafakturował sprzedaż okien wykonanych z szybami zamówionymi u dostawców na inne nazwiska. Organ podatkowy zebrał zatem obszerny materiał dowodowy, wszechstronnie go rozważył, nie pomijając okoliczności podnoszonych przez Stronę; oceny zebranego materiału dokonał z zachowaniem reguł swobodnej oceny dowodów; tezy dowodowe skonstruował w sposób poprawny, obiektywny i rzetelny, a wnioskowanie zgodne jest z prawidłami logiki, nauki i doświadczenia życiowego. Ze względu na powyższe, stanowisko organu co do niewykazania części sprzedaży okien w księgach podatkowych jest całkowicie uzasadnione. Tym samym za bezpodstawny należy uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej. Sąd nie podzielił także zasadności zarzutu naruszenia art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Ustawodawca pozostawił bowiem organowi podatkowemu pewną swobodę w zakresie podjęcia decyzji o zastosowaniu środka dowodowego z opinii biegłego, co zostało wyrażone przez użycie słowa "może" Granice tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy materialnej. Tylko nieodzowność uzyskania wiadomości specjalnych uzasadniałaby ten zarzut. Przypomnieć należy, że wiadomościami specjalnymi są wiadomości wykraczające poza zakres tych, jakimi dysponuje ogół inteligentnych i ogólnie wykształconych ludzi. To wiadomości, których niewątpliwie nie posiadają pracownicy organów podatkowych. Nie może to być wiedza powszechnie dostępna i łatwa do opanowania. W tym przypadku zaś chodziło o obliczenie powierzchni szyb zużytych do produkcji sprzedanych okien w oparciu o dane z dokumentów sprzedaży oraz porównanie obliczonej wielkości z powierzchnią szyb zakupionych u dostawców. Obliczenia te nie wymagały, zdaniem sądu, wiedzy, która nie byłaby dostępna kontrolującym. Odnosząc się do zarzutów naruszenia: 1) art. 23 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż nie istnieje możliwość oszacowania podstaw opodatkowania metodą porównawczą zewnętrzną oraz 2) art. 23 § 4 w/w ustawy poprzez przyjęcie metody oszacowania bazującej na porównaniu wielkości ogólnej powierzchni szyb do ogólnej powierzchni okien bez uwzględnienia ilości okien stwierdzić należy, że nie są one usprawiedliwione. A w drugim przypadku nawet nieprawdziwe, gdyż obliczeń organ dokonywał na podstawie danych (wśród nich były dane o ilości i rodzaju okien) zebranych ze wszystkich faktur sprzedaży okien i wszystkich faktur zakupu szkła. Obliczając powierzchnię szyb przyjęto korzystną dla skarżącego najmniejszą różnicę w wymiarach okien i szyb ( - 20 cm) mimo, że w niektórych typach okien była ona większa. Przypomnieć należy, że w przypadku ustalania podstawy opodatkowania w drodze oszacowania na organie podatkowym spoczywa obowiązek oszacowania w sposób jak najbardziej zbliżony do rzeczywistych rozmiarów działalności. W rozpoznawanej sprawie szacowanie podstawy opodatkowania dokonywane było jedynie co do jej części. Oszacowaniu podlegał tylko jeden z elementów podstawy opodatkowania – niezewidencjonowana część sprzedaży. Pozostałe zapisy ksiąg podatnika organ przyjął jako wiernie dokumentujące stan faktyczny. Organ podatkowy posiadał zatem rzeczywiste dane dotyczące zakupów i przeważającej części sprzedaży. Tymczasem metoda porównawcza zewnętrzna polegająca na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach, prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach, w ogóle nie uwzględnia danych podatnika; co oznacza, że gorzej zaspokajałaby wymóg uzyskania efektu najbliższego rzeczywistości. Nie uzasadniają uwzględnienia skargi argumenty Strony, że część okien sprzedawana była za pośrednictwem firmy M.. Albowiem nieodpłatne przekazania do innej firmy w tym przypadku stanowią czynności podlegające opodatkowaniu. Co do zarzutów Skarżącego zgłoszonych w trakcie rozprawy, że ustalenia dokonane w postępowaniu dot. podatku dochodowego różnią się od wyliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług, wskazać należy, że twierdzenia te są nieprawdziwe. Ponadto są to odrębne postępowania podatkowe, w których wydane orzeczenia nie mają względem siebie charakteru prejudycjalnego. Zatem nawet ewentualna różnica w obliczeniach nie oznaczałaby automatycznie wadliwości zaskarżonej decyzji, ale że w jednym z postępowań popełniono błąd. Zważywszy, że Skarżący nie wykazał wadliwości szacunku w postępowaniu o VAT i ten zarzut Sąd uznał za bezzasadny. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.