I SA/Po 939/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędziowie NSA Stanisław Małek (spr.) WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi Z. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za wrzesień 2006 r. oraz kwiecień 2007 r. oddala skargę. /-/ K.Nikodem /-/M.Jaśniewicz /-/ S.Małek Z. R. nabył (...) 2005r. od Z. R. działkę nr (...) położoną w P. przy ul. O. za kwotę (...) zł. Następnie, w dniu (...) 2007r., nabył od Starostwa położoną obok działkę nr (...) za kwotę (...) zł brutto. Z. R., działając w imieniu i rzecz Z. R., dokonał (...) 2007r. sprzedaży wymienionych nieruchomości "A" Sp. z o.o. za kwotę odpowiednio (...) zł oraz (...) zł. W związku z powyższymi transakcjami Z. R. wniósł o wydanie interpretacji, czy dokonana sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z (...), na podstawie przepisów art. 14b § 5 pkt 1 ordynacji podatkowej oraz art. 4 ust. 2 ustawy z 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, zmienił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, uznając, iż sprzedaż nieruchomości nr (...) podlega opodatkowaniu, natomiast nieruchomości nr (...) – nie podlega. W uzasadnieniu wskazano, iż z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że działka nr (...) nie została nabyta w celach handlowych, lecz z zamiarem realizacji celów osobistych. Ponadto działka ta została zakupiona w momencie, kiedy nie było jeszcze miejscowego planu przestrzennego zabudowy tej części miasta. Dopiero (...) 2006r. "władze określiły taką możliwość, ale do budowy budynku handlowego". Wobec tego wnioskodawca zmuszony był sprzedać w roku 2007 przedmiotową działkę. Skoro więc w chwili nabycia nieruchomości nie istniał zamiar jej dalszej odsprzedaży, nie można mówić o prowadzeniu działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Podkreślono również, iż działka nr (...) została nabyta w celu jej scalenia z działką nr (...), ponieważ tylko w takiej formie spółka "A" skłonna była nabyć przedmiotową nieruchomość. W chwili nabycia wystąpił więc zamiar odsprzedaży nieruchomości. Sprzedaż winna zatem być opodatkowana podatkiem VAT. Z. R. wniósł (...) o zwrot nadpłaty kwoty (...) zł w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działki nr (...). Wskazał, iż wyrokiem z dnia 29 października 2007r. (sygn. akt I FPS 3/07) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że sprzedaż działek przez osoby prywatne nie podlega opodatkowaniu VAT. Wobec tego interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej z (...) nie może być wiążąca. Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z (...), odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 2007r. Na skutek wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z (...), uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem organu odwoławczego, postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego ma charakter zasadniczy (pierwotny) w stosunku do postępowania o stwierdzenie nadpłaty. Z uwagi na to nie jest możliwe orzekanie w zakresie stwierdzenia nadpłaty, gdy prawidłowość złożonej deklaracji budzi wątpliwości, bez uprzedniego określenia podatnikowi wysokości jego zobowiązania. W konsekwencji organ I instancji winien wszcząć postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku VAT w trybie art. 21 § 3 o.p. Natomiast decyzja w zakresie nadpłaty musi uwzględniać rozstrzygnięcie w sprawie wysokości zobowiązania. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniami z (...) oraz (...) wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień 2007r. oraz wrzesień 2006r. Następnie, decyzją z (...), na podstawie przepisów art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3, § 4, art. 55 § 1, art. 56 § 3, art. 165 § 1, § 4, art. 207 ordynacji podatkowej, art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, ust. 2, art. 19 ust. 1, ust. 4, ust. 11, art. 29 ust. 1, ust. 2, art. 41 ust. 1, art. 109 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), art. 13 ustawy z 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), określił zobowiązanie w podatku VAT za wskazane miesiące odpowiednio w kwocie (...) zł oraz (...) zł. Wskazano, iż w dniu (...) oraz (...) 2004r. ówczesny właściciel działki nr (...) – Z. R. wystąpił do Prezydenta o wydanie decyzji o warunkach zabudowy tego terenu na inwestycję polegającą na budowie zespołu obiektów, tj. stacji paliw (4 stanowiska), sklepu, małej gastronomii, stacji LPG oraz warsztatu samochodowego. Z kolei w dniu (...) 2005r. Z. R. wystąpił z wnioskiem o wydanie decyzji w przedmiocie ustalenia warunków zabudowy dla tej działki polegającej na budowie obiektu handlowo – usługowego o powierzchni sprzedaży do 2.000 m2 wraz z infrastrukturą techniczną, parkingami oraz placami manewrowymi. Prezydent decyzją z dnia (...) ustalił warunki zabudowy we wnioskowanym zakresie (wniosek z (...) 2005r.). W toku postępowania ustalono również, że negocjacje w sprawie zakupu działki nr (...) przez spółkę "A" pod budowę obiektu handlowo – usługowego prowadzono już w 2003r. i 2004r. – przed zbyciem działki na rzecz podatnika. Z powyższego wynika, iż podatnik dokonał nabycia działki nr (...) z zamiarem jej odsprzedaży. Na zamiar taki wskazuje również krótki czas pomiędzy nabyciem działki (1 lutego 2005r.) a przyrzeczeniem jej zbycia (3 sierpnia 2005r.) oraz powołanie na pełnomocnika dotychczasowego właściciela działki – Z. R. i kontynuacja przez niego w imieniu podatnika czynności związanych ze sprzedażą nieruchomości. Tym samym należało uznać, iż zbycie działki wykazywało cechy właściwe dla obrotu nieruchomościami. Jeśli chodzi o działkę nr (...) organ podatkowy stwierdził, iż zamiar kupna w celu odsprzedaży wynikał już z treści aktu notarialnego z (...). Zapis § 1 lit. j aktu stanowił bowiem, iż "Z. R., działający w imieniu i na rzecz sprzedającego oświadcza, że w terminie do dnia 31 stycznia 2006r. jego mocodawca zamierza nabyć od Starostwa Powiatowego prawo własności lub użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o pow. ok. 1.200 m2 powstałej z podziału nieruchomości położonej w miejscowości P., gmina P., powiat p., województwo w., stanowiącej działkę położoną w obrębie P., o numerze (...) objętej księgą wieczystą (...)". Ponadto ze stanu faktycznego podanego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego wynika, że podatnik nabył działkę nr (...) w celu jej scalenia z działką nr (...), "ponieważ tylko jako całość spółka "A" była skłonna kupić". Zwrócono także uwagę, iż transakcja sprzedaży powyższych nieruchomości udokumentowana została fakturą VAT nr (...) z (...). Wykazano w niej wartość brutto (...) zł (kwota po zmniejszeniu o zaliczkę w kwocie (...) zł - faktura VAT nr (...)) oraz podatek należny – (...) zł. Zastosowana numeracja wskazuje, iż podatnik winien być w posiadaniu faktur VAT wystawionych przed (...) z numeracją od 1 do 10 i 12. Jednakże pomimo wezwania takie faktury nie zostały przedłożone. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT z 2004r. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów (gruntów – art. 2 pkt 6), o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1). Z kolei stosownie do art. 15 ust. 1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustawa definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Mając na uwadze powołane przepisy oraz zebrany materiał dowodowy, należało uznać, iż sprzedaż działek o nr (...) i (...) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Organ podatkowy wyjaśnił nadto, iż wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za kwiecień 2007r. w kwocie (...) zł zostanie rozpatrzony odrębną decyzją. W odwołaniu od powyższej decyzji Z. R. wniósł o jej uchylenie, zarzucając naruszenie przepisu art. 14m o.p. Wskazał, iż zgodnie z przepisami art. 14l i 14m ordynacji podatkowej, zastosowanie się do interpretacji, nawet gdyby została zmieniona, powoduje zwolnienie od obowiązku określenia i zapłaty podatku. Na etapie postępowania o wydanie interpretacji ani Naczelnik Urzędu ani Dyrektor Izby nie ustalili zdarzeń, które byłyby odmienne od treści zawartej w piśmie o wydanie interpretacji, a także inne niż w dokumentacji związanej z transakcjami kupna i sprzedaży działek. Nie było więc można zmienić decyzji Dyrektora i określić podatku VAT od całości sprzedaży. Ponadto pozbawione podstaw jest określenie podatku od zaliczki. Dotyczyła ona bowiem sprzedaży działki nr (...), która została zwolniona z opodatkowania. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z (...) utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Wskazał, iż z przepisów art. 15 ust. 1, ust. 2 ustawy o VAT z 2004r., jak również z przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE (poprzednio: art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy) wynika, że pojęcie podatnika uzależnione jest od prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, jeżeli czynność ta została dokonana w ramach działalności gospodarczej. Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 października 2007r. I FPS 3/07. Uznał, iż w przypadku sprzedaży działek podatnikiem VAT będzie podmiot, który dokonując sprzedaży, choćby jednorazowo, działa niezależnie jako handlowiec. W przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej rzeczy. Zdaniem Sądu działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek osobisty danej osoby, ponieważ został on nabyty na własne potrzeby danej osoby. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, organ I instancji prawidłowo przyjął, iż odwołujący, dokonując sprzedaży działek nr (...) oraz (...), działał jako podatnik podatku VAT. Charakter przemysłowy działki nr (...) nie potwierdza, aby odwołujący zakupił ją na swoje potrzeby prywatne (pismo Starostwa z (...)). Tym bardziej, że przedmiotowa nieruchomość znajduje się w uciążliwym sąsiedztwie tartaku i stolarni. Podatnik nie podjął przy tym żadnych czynności mogących umożliwić mu realizację prywatnych zamierzeń. Podkreślono, iż handlowy charakter sprzedaży wymienionej działki potwierdzają następujące okoliczności: a) krótki okres między nabyciem działki (1 luty 2005r.) a przyrzeczeniem jej zbycia (3 sierpnia 2005r.); b) osiągnięcie dużego zysku – zakup dwóch działek za łączną kwotę (...) zł, sprzedaż – (...) zł; c) przygotowanie przez poprzedniego właściciela – Z. R. - dokumentacji związanej z otrzymaniem warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie obiektu handlowo – usługowego o pow. zabudowy do 2.000 m2; d) powołanie na pełnomocnika dotychczasowego właściciela przedmiotowej działki, który już w 2003r i 2004r. oferował ją spółce "A". Wbrew twierdzeniu odwołującego, o nabyciu działki na cele osobiste, nie świadczy również treść oświadczenia Z. R. Wynika z niego bowiem, iż w latach 2000 – 2006 zamieszkiwał on wraz z rodziną w P. przy ul. O. w "samodzielnym parterowym obiekcie budowlanym posadowionym na działce nr (...)". Działkę chciał przeznaczyć na cele inwestycyjne, jednak wyłączenie ok. 2.000 m2 z przeznaczeniem na budowę pasa drogowego, uniemożliwiło realizację inwestycji. Budynek prawdopodobnie nie posiada adresu, co uniemożliwia zameldowanie w nim kogokolwiek (pismo Urzędu Miasta z (...)). Ponadto, w decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2005r. przyjęto do opodatkowania budynki oraz grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pismo Urzędu z (...)). Natomiast działka zabudowana jest budynkiem biurowym, magazynowym oraz garażem i stanowi teren przemysłowy (akt notarialny rep. (...); odpis zupełny z księgi wieczystej). Jeśli chodzi o działkę nr (...) wskazano, iż zamiar kupna w celu odsprzedaży wynikał już z treści aktu notarialnego z (...). Zapis § 1 lit. j aktu stanowił bowiem, iż "Z. R., działający w imieniu i na rzecz sprzedającego oświadcza, że w terminie do dnia (...) 2006r. jego mocodawca zamierza nabyć od Starostwa Powiatowego prawo własności lub użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o pow. ok. 1.200 m2 powstałej z podziału nieruchomości położonej w miejscowości P., gmina P., powiat p., województwo w., stanowiącej działkę położoną w obrębie P., o numerze (...) objętej księgą wieczystą (...)". Ponadto ze stanu faktycznego podanego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wynika, że podatnik nabył działkę nr (...) w celu jej scalenia z działką nr (...), "ponieważ tylko jako całość spółka "A" była skłonna kupić". Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor wyjaśnił, iż interpretacja podatkowa z (...) oparta została na przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym. Organ podatkowy, zgodnie z przepisami art. 14a – 14d o.p., nie prowadził postępowania podatkowego, nie zbierał materiałów dowodowych ani nie dokonywał analizy podanego stanu faktycznego pod kątem jego autentyczności czy kompletności. Wydana interpretacja dotyczyła więc wyłącznie sytuacji powołanej we wniosku i w tylko w takim zakresie jest wiążąca dla organów podatkowych. Zebrany materiał dowodowy nie potwierdził zamiaru kupna nieruchomości w celach osobistych. Organy podatkowe nie były więc związane wymienioną interpretacją. Odwołujący bezzasadnie kwestionuje również opodatkowanie podatkiem VAT zaliczki w kwocie (...) zł. Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Skoro ustalono, iż sprzedaż działki nr (...) stanowi czynność opodatkowaną, zaliczka otrzymana przez podatnika, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W skardze Z. R. wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika. Zarzucił naruszenie przepisów: 1) art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, poprzez uznanie, iż skarżący jest podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży działek; 2) art. 207 § 2 ordynacji podatkowej, poprzez nierozstrzygnięcie wniosku o stwierdzenie nadpłaty; 3) art. 165 § 2 o.p., poprzez prowadzenie z urzędu postępowania podatkowego bez wydania postanowienia o wszczęciu; 4) art. 14c o.p., poprzez określenie wysokości zobowiązania w podatku VAT, wbrew wiążącej interpretacji; 5) art. 14b § 5 o.p., poprzez dokonanie w decyzjach podatkowych faktycznej zmiany interpretacji. Uzasadniając skarżący podniósł, iż nie prowadził działalności gospodarczej. Natomiast jednorazowa czynność sprzedaży nie została dokonana w takich okolicznościach, które mogłyby wskazywać na zamiar wykonywania takich czynności w sposób częstotliwy. W związku z tym nie mógł być uznany, na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, za podatnika. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołał wyrok NSA o sygn. I FPS 3/07 oraz wyrok WSA w Warszawie o sygn. III SA/Wa 3885/06. Wobec powyższego zasadny był również wniosek o stwierdzenie nadpłaty w wysokości (...) zł. Wskazano, iż organy podatkowe prowadziły postępowanie podatkowe bez jego formalnego wszczęcia. Wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty wszczęto bowiem jedynie postępowanie w tym zakresie. Jednocześnie wniosek w sprawie nadpłaty nie został w ogóle rozpoznany. Skarżący zwrócił nadto uwagę, iż stosownie do art. 14c oraz art. 14b § 5 o.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007r. interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych. Tym samym nie można było określić zobowiązania podatkowego z tytułu sprzedaży działki nr (...). Jeśli organ dodatkowy zamierzał zmienić interpretację winien dokonać tego w oparciu przepis art. 14b § 5 o.p. a nie dokonywać tego poprzez wydanie decyzji wymiarowych. Zaskarżone rozstrzygnięcie, co najmniej w zakresie zobowiązania w kwocie (...) zł, zapadło więc z naruszeniem prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Stwierdził, iż bezzasadny jest zarzut naruszenia przepisów art. 165 § 2 oraz art. 207 § 2 o.p. Postępowania w sprawie podatku za wrzesień 2006r. oraz kwiecień 2007r. wszczęto bowiem postanowieniami z (...) oraz (...) (doręczenie (...) oraz (...)). Natomiast pismem z (...) Naczelnik poinformował skarżącego, iż wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie został jeszcze załatwiony. Jednocześnie przedłużono termin załatwienia tego wniosku do czasu zakończenia postępowania podatkowego (postanowienie z (...)). Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Stosownie do przepisu art. 3 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002, Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w tej ustawie. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy stanowi, iż sąd, uwzględniając skargę uchyla zaskarżoną decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zaskarżona decyzja i decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów prawa w stopniu, który uzasadniałby ich uchylenie. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z (...) wszczął wobec skarżącego postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2007r. a postanowieniem z (...) za miesiąc wrzesień 2006r. Skarżący aktem notarialnym z (...) sprzedał spółce "A" nieruchomość obejmującą dwie działki oznaczone numerami: (...) i (...) położone w P. przy ul. O. Sprzedaż udokumentowana została fakturą VAT nr (...) z (...)., uwzględniającą podatek należny. Skarżący wystawił faktury korygujące: a) (...), w której wykazano sprzedaż działki nr (...) jako zwolnioną od podatku od towarów i usług, b) (...), w której wykazano sprzedaż obu działek jako zwolnione od podatku VAT. Wnioskiem z (...) skarżący wniósł o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług (w kwocie (...) zł), twierdząc, iż nienależnie zapłacił podatek od sprzedaży działki nr (...). W świetle powyższych okoliczności uznać należy, iż organ podatkowy był uprawniony do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2006r. i kwiecień 2007r. Wydanie takiej decyzji nakazuje bowiem przepis art. 21 § 3 ordynacji podatkowej, według którego, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, iż wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, to wówczas wydaje decyzję określającą to zobowiązanie. Skarżący bezpodstawnie zarzuca więc naruszenie przepisu art. 207 § 2 ordynacji podatkowej. Przedmiotem rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie nie był bowiem wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług. Wniosek ten, jak wynika z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z (...) (k. 259) nie został dotychczas załatwiony. Postanowieniem z (...) przedłużono termin jego rozpoznania do czasu zakończenia niniejszego postępowania. Wbrew poglądowi skarżącego nie ma podstaw do przyjęcia, iż postępowanie o stwierdzenie nadpłaty zostało "przekształcone" przez organy podatkowe w postępowanie zmierzające do określenia wysokości zobowiązania. Nie można też podzielić poglądu skarżącego, iż postępowanie było prowadzone "bez jego formalnego wszczęcia". Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art.165 § 2 o.p. wszczął to postępowanie stosownymi postanowieniami z (...) (k. 1) i (...) (k. 150), które zostały doręczone skarżącemu. Organy podatkowe słusznie uznały, iż w świetle przedstawionych okoliczności faktycznych sprzedaż obu działek ((...) i (...)) podlega podatkowi od towarów i usług. W szczególności, iż skarżący jest podatnikiem, o którym mowa w przepisie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Wskazany przepis stanowi, iż podatnikiem są m. in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wykładni powyższego przepisu dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 października 2007r. (sygn. akt I FPS 3/07, Mon. Pod. 2007/12/2), w którym wskazał, iż warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on m. in. jako producent, handlowiec, usługodawca. Jeżeli dana czynności została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił, iż sprzedaż majątku prywatnego, nabywanego na własne potrzeby danej osoby a nie z przeznaczeniem na działalność handlową nie może być uznana za taką działalność. W przypadku działalności w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności winien być ujawniony już w momencie nabycia towaru a nie w momencie jego sprzedaży. Przez pojęcie "handel" należy bowiem rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. W rozpoznawanej sprawie skarżący dokonał sprzedaży obu działek w ramach podjętej działalności handlowej. Działki nie zostały bowiem nabyte w celu realizacji osobistych zamierzeń skarżącego, tylko z zamiarem ich odsprzedaży z określonym zyskiem. Potwierdzają to w odniesieniu do działki (...) wskazane w zaskarżonej decyzji okoliczności faktyczne: a) w ewidencji gruntów działka oznaczona była jako tereny przemysłowe "Ba" (k. 234), b) poprzedni właściciel, który był pełnomocnikiem skarżącego na etapie sprzedaży działki spółce "A" występował w 2004r. o wydanie decyzji określającej warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie stacji paliw, sklepu i warsztatu samochodowego a wnioskiem z (...) 2005r. o ustalenie tych warunków dla inwestycji budowy obiektu handlowo – usługowego o powierzchni sprzedaży do 2.000 m2, którą otrzymał (...)., c) działka nabyta została (...) 2005r. a w dniu (...) 2005r. w ramach umowy przedwstępnej skarżący przyrzekł spółce "A" jej sprzedaż (k. 94). Powyższe okoliczności jednoznacznie wskazują, iż działka została zakupiona w celu odsprzedaży na rzecz spółki "A", a nie na potrzeby osobiste skarżącego, to jest na budowę domu mieszkalnego. Podstawą odmiennej oceny zaskarżonej w tej części decyzji nie może być decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z (...) wydana na podstawie przepisu art. 14b § 5 pkt 1 ordynacji podatkowej w związku z art. 4 ust. 2 ustawy z 18 listopada 2006r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590). Interpretacja odnosząca się do działki nr (...) oparta została na przedstawionym przez skarżącego zaistniałym stanie faktycznym, w którym stwierdził, iż zakupu dokonał "z zamiarem realizacji celów osobistych – budowy domu mieszkalnego". Zamiar ten nie znalazł jednak potwierdzenia w zebranym w niniejszej sprawie materiale dowodowym. Wskazana decyzja nie mogła więc być wiążąca w rozpoznawanej sprawie. Bezpodstawny jest zatem zarzut naruszenia przepisów art. 14c i art. 14b § 5 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2007r. W odniesieniu do działki nr (...) nabytej (...) 2007r. obowiązująca była interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzająca, iż sprzedaż tej nieruchomości spółce "A" (w dniu (...) 2007r.) jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Działka nabyta została bowiem wyłączenie w celach handlowych i nie stanowiła mienia prywatnego. Podkreślić należy, iż częstotliwość transakcji w ramach działalności gospodarczej skarżącego potwierdza numeracja faktur. Sprzedaż przedmiotowych działek udokumentowana została bowiem fakturami o numerach 11 i 13. Skarżący mimo pisemnego wezwania z (...) (k. 4) nie przedłożył (k. 22) żądanych faktur od (...) do (...) z wyjątkiem faktury (...). Nie jest trafna argumentacja skargi, według której "w następstwie powzięcia wątpliwości co do rzetelności przedstawienia stanu faktycznego sprawy – organ podatkowy – winien zainicjować postępowanie zmierzające do wzruszenia interpretacji". Uszło bowiem uwagi skarżącego, iż w świetle szczególnych przepisów ordynacji podatkowej regulujących tą problematykę, właściwy organ wydaje interpretacje przepisów prawa podatkowego na podstawie przedstawionego wyczerpująco zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z tego powodu w tym postępowaniu nie stosuje się przepisów dotyczących wznowienia postępowania (art. 14h o.p.). Uznając, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, na podstawie przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/Katarzyna Nikodem /-/Maciej Jaśniewicz /-/Stanisław Małek