I SA/Go 613/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Protokolant Asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi E.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2007 r. oddala skargę. I SA / Go 613 / 09 U Z A S A D N I E N I E Skarżąca, E.S. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].10.2009 roku, nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego , z dnia [...].08.2009 roku nr [...], wydanej w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2007 roku. Z akt sprawy wynika że : Po przeprowadzeniu kontroli zakończonej ustaleniami kontroli zawartymi w protokole kontroli podatkowej, postanowieniem z dnia [...].06.2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie podatkowego wobec skarżącej, w sprawie określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego, oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2007 roku. W toku postępowania ustalono, że w dniu [...].04.2009 roku skarżąca wniosła wniosek o stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec 2007 rok, w kwocie 11.380,0 złotych, wobec korekty rejestru zakupów VAT za lipiec 2007 roku, w związku z wyrokiem ETS w sprawie C – 414 / 07. Wraz z wnioskiem wniosła również korektę deklaracji VAT – 7 za lipiec 2007 roku. W pierwotnej deklaracji VAT -7, skarżąca rozliczyła podatek naliczony z tytułu zakupu samochodu marki [...], w wysokości 60% podatku wynikającego z posiadanych przez stronę faktur VAT, dokumentujących wpłatę zaliczek i końcowe rozliczenie zakupu samochodu, z uwzględnieniem faktury korygującej. Natomiast w deklaracji korygującej skarżąca rozliczyła tenże podatek w wysokości 100% kwoty wynikającej z faktur VAT, pomniejszonej o kwotę wynikającą z wskazanej wyżej faktury korygującej o numerze [...]. Organ I instancji stwierdził, iż skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od w / w zakupu samochodu w pełnej wysokości, skutkiem czego uznał iż zawyżyła ona w rozliczeniu podatek naliczony o kwotę 16.000 złotych. Z tego też względu organ podatkowy I instancji wydał decyzję z dnia [...].08.2009 roku określającą skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2007 rok, w wysokości 2.310 złotych, oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i określenie we właściwej wysokości spornego zobowiązania podatkowego lub uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W odwołaniu skarżąca zarzuciła naruszenie : - art. 86 ust. 1,3,4,5,7 i art. 88 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 11.03.2004 roku po podatku do towarów i usług / Dz. U. nr 54 poz. 535 z zm. /, poprzez zastosowanie tego przepisu, bowiem winien być zastosowany art. 86 ust. 1 w / w ustawy w zw. z art. 176 Dyrektywy Rady 2006 / 112 / WE z dnia 28.11.2006 roku w przedmiocie system podatku od wartości dodanej / Dz. U. L. 347 z 11.12.2006 roku w zw. z Ogłoszeniem Prezesa Rady Ministrów z dnia 11.05.2004 roku w sprawie stosowania prawa UE / MP nr 20 poz. 359 z dnia 14.05.2004 roku /. Przepisy których naruszenie zarzuca skarżąca, są niezgodne z wskazanym przepisem dyrektywy Rady, bowiem państwo członkowskie przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektyw do prawa wewnętrznego uchylając całość przepisów krajowych dotyczących ograniczenia prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego od samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, nie może zastąpić je przepisami ustanawiającym nowe kryteria w tym przedmiocie, - art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11.03.2004 roku po podatku do towarów i usług / Dz. U. nr 54 poz. 535 z zm. /, poprzez niewłaściwe zastosowanie i określenie na nowo kwoty zobowiązania podatkowego w sytuacji gdy kwota ta wynikała z prawidłowo sporządzonej deklaracji podatkowej, - art. 21 § 1 pkt. 1, § 3 i 3a ustawy z dnia 29.08.1997 roku Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 roku nr 8 poz. 60 z zm. /, poprzez niewłaściwe zastosowanie wobec wypełnienia obowiązków przez skarżącą zgodnie z obowiązującymi przepisami, - art.72 § 1 pkt. 1, art. 74 pkt. 1, art. 75 § 4 i art. 78 § 5 pkt. 1 ustawy z dnia 29.08.1997 roku Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 roku nr 8 poz. 60 z zm. /, poprzez niewłaściwe zastosowanie i nie dokonanie skarżącej zwrotu należnej skarżącej nadpłaty i oprocentowania. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...].10.2009 roku utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ stwierdził, iż skarżąca nie kwestionuje tego, że zakupiony w lipcu 2007 roku pojazd jest samochodem osobowym, co potwierdza wystawiony przez Starostę dowód rejestracyjny. Skarżąca natomiast nie przedstawiła świadectwa homologacji informując, iż takiego dokumentu nie posiada. Z tego też względu organ II instancji podzielił ustalenia organu I instancji co do tego iż skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu w / w samochodu w kwocie zadeklarowanej w korekcie deklaracji VAT 7 za lipiec 2007 roku, lecz zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11.03.2004 roku po podatku do towarów i usług / Dz. U. nr 54 poz. 535 z zm. / w kwocie 60% podatku, nie więcej niż 6.000 złotych, a więc w wysokości 6.000 złotych. Skarżąca od powyższej decyzji złożyła skargę, zarzucając naruszenie art. 88 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 86 ust. 3 i 6 i ustawy z dnia 11.03.2004 roku po podatku do towarów i usług / Dz. U. nr 54 poz. 535 z zm. /, poprzez błędne zastosowanie tego przepisu , bowiem przepisy te są sprzeczne z celem VI Dyrektywy Rady, zastąpionej Dyrektywą Rady nr 2006 / 112 / WE z dnia 28.11.2006 roku w przedmiocie system podatku od wartości dodanej / Dz. U. L. 347 poz. 1 z zm. /, określonej w art. 17 ust. 2 wykraczając poza granice art. 17 ust. 6 akapit drugi. W konsekwencji skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej, oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skarżąca odnosząc się do złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty wskazała, iż z chwilą przystąpienia Polski do WE polskie przepisy o podatku od towarów winny być zgodne z m.in. z 6 Dyrektywą Rady / obecnie z Dyrektywą Rady 2006 / 1112 / WE z dnia 28.11.2006 roku w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej / Dz. Urz. UE L 2006 nr 347 poz. 1 z zm. / Dotyczy to również przepisów określających wyłączenia oraz ograniczenia praw do odliczenia podatku naliczonego VAT. Tak więc Polska mogła utrzymać w ustawodawstwie krajowym tylko te wyłączenia które istniały w ustawodawstwie przed dniem przystąpienia do UE. Wejście w życie ustawy z dnia 22.03.2004 roku o podatku od towarów i usług spowodowało, że ustawodawca nie skorzystał z prawa utrzymania dotychczasowych wyłączeń, a wprowadził do prawa krajowego nowe wyłączenia w prawie do odliczania podatku naliczonego, nieznane dotychczasowym przepisom, następnie z dniem 22.08.2005 roku dokonał ich dalszej zmiany. W tym zakresie przepisy art. 86 ust. 3 i 5 oraz art. 88 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku od towarów u usług są niezgodne z art. 1 art. 176 ust. 1 ust. 2 ust. 6 Dyrektywy Rady i jako takie nie mają zastosowania. Skarżąca powołała się również na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości WE z dnia 22.12.2008 roku sygnat. C – 414 / 07 w którym wskazała, że art. 17 ust. 6 akapit drugi 6 Dyrektywy Rady 77 / 388 / EWG z dnia 17.05.1977 roku w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku stoi na przeszkodzie temu by państwo członkowskie przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je w dniu wejścia w życie tej dyrektywy, przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie, jeżeli, co winien ocenić sąd krajowy, te ostatnie przepisy powodują rozszerzenia zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Przepis ten nie stoi na przeszkodzie aby państwo członkowskie zmieniło później swoje ustawodawstwo obowiązujące od wyżej wskazanego dnia w sposób który rozszerza zakres zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się natomiast do zarzutów zawartych w skardze, organ wskazał że powołane w skardze zarzuty naruszenia art. 88 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 86 ust. 3 i 6 ustawy z dnia 11.03.2004 roku po podatku do towarów i usług / Dz. U. nr 54 poz. 535 z zm. /są nie uzasadnione bowiem przepisy te nie stanowiły podstawy prawnej rozstrzygnięcia organu podatkowego i nie znajdują w sprawie zastosowania. Jak bowiem wynika z ustaleń postępowania, w rejestrze nie stwierdzono faktur nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego jak również i gazu, jak również w okresie objętym postępowaniem nie nastąpił import samochodów lub innych pojazdów samochodowych. Przepisy te bowiem zostały powołane w decyzji celem dokonania oceny czy rozwiązania prawne wprowadzone obowiązującą od 1.05.2004 roku ustawą o podatku do towarów z uwzględnieniem jej nowelizacji rozszerzyły zakres stosowanych ograniczeń w porównaniu z ograniczeniami obowiązującymi do dnia 30.04.2004 roku Brak jest podstaw również do stwierdzenia sprzeczności art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku do towarów i ustawy z celem określonym w art. 17 ust. 2 tzw. szóstej dyrektywy. Zdaniem organu nie mają zastosowania w tejże sprawie przepisy uchylonej, a obowiązującej do 30.04.2004 roku ustawy z dnia 8.01.1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Z powołanego przez skarżącą wyroku ETS z dnia 22.12.2008 roku wydanego w sprawie C – 414 / 07 wynika, że wprowadzone z dniem 1.05.2004 roku przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie mogą zawierać rozszerzenia ograniczeń istniejących w ustawodawstwie polskim przed 1.05.2004 roku, co do możliwości odliczenia podatku naliczonego, a samo uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie tzw. VI Dyrektywy w danym kraju członkowskim i zastąpienie ich innymi przepisami wewnętrznymi, nie pozwala na ocenę iż państwo to zrezygnowało z stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Nadto zdaniem organu art. 17 ust. 6 / klauzula stand still /, VI Dyrektywy upoważniał państwa członkowskie do zachowania wyłączeń w prawie do odliczenia podatku naliczonego przewidzianych w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia do UE. W dniu wejścia w życie obowiązywał w Polsce art. 25 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 8.01.1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, który stanowił że obniżenia kwoty zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych, oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków gdy odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umów leasingu, stanowi przedmiot działalności podatnika. W dniu wejścia Polski do UE wprowadzony został przepis art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku nabycia samochodów osobowych, oraz innych pojazdów samochodowych od dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru : ładowność = 357 kg + ilość miejsc siedzących z siedzeniem kierowcy x 68 kg, kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów dla której podatnikiem jest ich nabywca nie więcej niż 5.000 złotych. Po nowelizacji obowiązującej od 22.08.2005 roku stosownie do brzmienia art. 86 ust. 3 ustawy kwotę podatku naliczonego w przypadku samochodów osobowych, oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 t, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów dla której podatnikiem jest ich nabywca nie więcej niż 6.000 złotych. Tak więc zdaniem organu ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu osobowego nie uległy rozszerzeniu, a zmniejszyły się. Ze względu na nie kwestionowany stan faktyczny, z którego wynika że skarżąca dokonała zakupu samochodu osobowego marki [...] na potrzeby prowadzonej działalności podatkowanej podatkiem od towarów i usług zastosowanie znajduje art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego skarżąca ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego z tytułu zakupu powyższego samochodu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje wszystkie kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretował i nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. Ponadto zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 roku, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm./ Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga może być uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie kwalifikowanych przyczyn określonych w art. 145 § 1 pkt 2 i 3 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Ocena sądu dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji. W zakresie tak oznaczonej kognicji Sąd uznał iż skarga okazała się nie uzasadniona. Stan faktyczny w niniejszej sprawie nie był sporny między stronami. W skardze skarżąca natomiast zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 88 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. .86 ust. 3 i 6 ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku do towarów i usług / Dz. U. nr 54 poz. 535 z zm. / poprzez błędne zastosowanie tego przepisu, wskazując na ich sprzeczność z celem określonym w art. 17 ust. 2 i naruszenie granic określonych w art. 17 ust. 6, VI Dyrektywy Rady, zastąpionej Dyrektywą Rady 2006 / 112 / WE z dnia 28.11.2006 roku w przedmiocie systemu podatku od wartości dodanej / Dz. U. L. 347 poz. 1 z zm. / Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku do towarów i usług / Dz. U. nr 54 poz. 535 z zm. / obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego, nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego, oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 w / w wskazanej ustawy, a więc pojazdów samochodowych innych niż samochody osobowe, o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony. Otóż, jak zasadnie podkreślił organ podatkowy, przepis ten nie miał zastosowania w sprawie, w związku z tym i zarzut skarżącej nie może być uznany za zasadny, jako zarzut nie odnoszący się do przedmiotu postępowania. Nie może ulegać wątpliwości, iż przepisy krajowe odnoszące się do podatku od towarów i usług, w tym przepisy odnoszące się do wyłączeń i ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, winny być zgodne z regulacjami zawartymi w prawie wspólnotowym, w tym z regulacjami VI Dyrektywy i Dyrektywy Rady 2006 / 112 / WE z dnia 28.11.2006 roku. Skarżąca nabyła w lipcu 2007 roku samochód osobowy marki [...], o dopuszczalnej masie całkowitej 2.190 kg. Podkreślić należy, iż ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw / Dz. U. Nr 90, poz. 756 / dokonano zmian w ustawie o podatku od towarów i usług. Nowelizacja ta obowiązywała od dnia 22 sierpnia 2005 roku. Zgodnie z tą nowelizacją, art. 86 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 11.03.2004 roku po podatku do towarów i usług / Dz. U. nr 54 poz. 535 z zm. / stanowi, że w przypadku nabycia samochodów osobowych, oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 złotych. W ustawie nowelizującej zmieniono zasady odliczania podatku naliczonego w przypadku nabycia samochodów. Zmiana ta odnosiła się do warunków jakie mają być spełnione dla zakwalifikowania pojazdów do grupy pojazdów umożliwiających pełne odliczenie podatku naliczonego. Podniesiono co wynika z art. 86 ust. 1 pkt. 3 ustawy również wartość procentową podatku naliczonego możliwego do odliczenia od nabycia samochodu z 50% i 5000 złotych do 60% oraz 6000 złotych. Zgodnie z powyższymi znowelizowanymi przepisami możliwość odliczenia całego podatku naliczonego dotyczy : pojazdów samochodowych, których dopuszczalna masa całkowita wynosi powyżej 3,5 t. i pojazdów, których dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 t, jednakże ze względu na specyficzne cechy samego pojazdu lub ze względu na szczególny status nabywcy pojazdu ustawa przewiduje możliwość pełnego odliczenia podatku. W przypadku nabycia samochodów osobowych, oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 t kwotę podatku naliczonego może stanowić 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż 6000 złotych. Jak wynika z przeprowadzonego postępowania pojazd nabyty przez skarżącą nie należy do żadnej z kategorii pojazdów "uprzywilejowanych", jak również jego masa całkowita nie przekracza wagi 3,5 tony, co do których istnieje możliwość pełnego odliczenia podatku naliczonego i w zakresie tych ustaleń organ podatkowy nie dopuścił się żadnych uchybień. W skardze skarżąca zarzuca również / tak rozumie to Sąd / niezgodność przepisów odnoszących się do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochodu osobowego / art. 86 ust. 3 ustawy / z zasadą określoną w art. 17 ust. 2 i wykroczenie poza granice określone przez art. 17 ust. 6, VI Dyrektywy. Skarżąca powołała się w tej mierze na wyrok ETS z dnia 22.12.2008 roku sygn. C – 414 / 07 wskazując, iż państwo członkowskie przy dokonywaniu transpozycji przepisów w / w dyrektywy do prawa wewnętrznego, nie może uchylić całości przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej, zastępując je w dniu wejścia w życie tej dyrektywy, przepisami ustanawiającym nowe kryteria w tym przedmiocie, o ile powodują one rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych tam ograniczeń. Art. 117 ust. 6 VI Dyrektywy / klauzula stand still / upoważniał państwa członkowskie do zachowania i zobowiązywał do nie rozszerzania wyłączeń w prawie do odliczenia podatku naliczonego, ustanowionych w prawie krajowym, w dniu ich przystąpienia do UE. Przed wejściem Polski do UE obowiązywała ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm./. Zgodnie z wówczas obowiązującym w tej mierze art. 25 ust. 1 pkt.2 obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego, nie stosowało się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych, oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika, Oznacza to iż pod rządem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm./ prawo do odliczenia podatku naliczonego nie miało zastosowania do samochodów osobowych, a więc również samochodu nabytego przez skarżącą, oraz innych samochodów niż osobowe o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Z dniem przystąpienia RP do UE to jest od dnia 1.05.2004 roku weszła w życie ustawa z dnia 11.03.2004 roku o podatku od towarów i usług / Dz.U. z 2004 nr. 54 poz. 535 z zm./, zgodnie z którą / art. 86 ust. 3 /, w przypadku nabycia samochodów osobowych, oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru DŁ = 357 kg + n x 68 kg, kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów dla której podatnikiem jest ich nabywca nie więcej niż 5.000 złotych. Następnie na podstawie nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, oraz o zmianie niektórych innych ustaw / Dz. U. Nr 90, poz. 756 / art. 86 ust. 3 w / w ustawy stanowił, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowiło 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów dla której podatnikiem jest ich nabywca, nie więcej niż 6.000 złotych. Tak więc zarówno w przypadku wprowadzenia w życie ustawą z dnia 11.03.2004 roku o podatku od towarów i usług / Dz.U. z 2004 nr. 54 poz. 535 z zm./ art. 86 ust. 3, jak i zmiany tegoż przepisu wprowadzonego ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw / Dz. U. Nr 90, poz. 756 / nie można stwierdzić iż RP rozszerzyła zakres zastosowania wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego. Co więcej, przed wejściem RP do UE, co do samochodów osobowych nie miało zastosowanie prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego, natomiast ustawa z dnia 11.03.2004 roku o podatku od towarów i usług / Dz.U. z 2004 nr. 54 poz. 535 z zm./ takie prawo wprowadziła, a następnie nowelizacją tej ustawy / art. 86 ust. 3 /, ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw / Dz. U. Nr 90, poz. 756 / prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało rozszerzone na inne pojazdy / o masie całkowitej do 3,5 t /, a także zwiększona została również procentowo kwota podatku naliczonego o którą można obniżyć podatek należny do 60%. Tak więc zawężony został zakres ograniczeń w prawie do odliczenia podatku naliczonego. W tym stanie rzeczy, wobec uznania zarzutów skargi za nie zasadne i nie stwierdzenia naruszeń prawa Sąd na podstawie art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. Sędzia WSA K.Skowrońska-Pastuszko Sędzia WSA A.Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA S.Kowalczyk