II GSK 801/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia del. WSA Jacek Czaja Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 24 sierpnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. F. S. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z dnia 29 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 865/09 w sprawie ze skargi Z. F. S. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] września 2009 r., nr [...] w przedmiocie określenia obowiązku zwrotu wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem dotacji celowych oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz. wyrokiem z dnia 29 stycznia 2010 r. o sygn. akt I SA/Sz 865/09 oddalił skargę Z. F. S z siedzibą w Sz. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sz. z dnia 28 września 2009 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję M. W. Zachodniopomorskiego z dnia 30 lipca 2009 r., Nr [...]w przedmiocie zwrotu dotacji. Sąd I instancji orzekł w następującym stanie faktycznym i prawnym: W wyniku kontroli Najwyższej Izby Kontroli Delegatury w Sz. przeprowadzonej w Urzędzie Marszałkowskim Województwa Zachodniopomorskiego oraz w siedzibie Z. F. S. stwierdzono wykorzystanie przez Federację niezgodnie z przeznaczeniem dotacji celowej w łącznej kwocie 47213,43 złotych. Jak ocenił organ kontrolny, w swoim wystąpieniu pokontrolnym, powyższe wydatki nie były bezpośrednio związane z realizacją zleconych zadań oraz nie były niezbędne do pełnego i terminowego ich wykonania. Zarówno w wystąpieniu kontrolnym, jak i w piśmie z dnia 31 stycznia 2008 r., Najwyższa Izba Kontroli Delegatura w Sz. zobligowała Marszałka Województwa Zachodniopomorskiego do podjęcia kroków celem uzyskania zwrotu nienależnie wykorzystanej dotacji. Realizując powyższe, organ I instancji dokonał analizy zawartych z Z. F. S. umów nr [...] i nr [...]i ustalił, że: - część dotacji celowej w wysokości 39 088,43 zł przyznanej na realizację zadania publicznego pod nazwą: "Prowadzenie interdyscyplinarnego systemu współzawodnictwa sportowego w sporcie młodzieżowym", na podstawie umowy nr 1/06 zawartej w dniu 19 stycznia 2006 r. w Szczecinie pomiędzy Województwem Zachodniopomorskim a Z. F. S. w S, wykorzystano na wypłatę świadczeń dla pracowników Z. F. S. w S, tj.: premii bilansowej w kwocie 1 755,00 zł oraz nagród tzw. "trzynastej" pensji w dniu 27 grudnia 2006 roku w kwocie 12 544,00 zł, a pozostałą część, w wysokości 24 789,43 zł przeznaczono na zakup sprzętu komputerowego oraz biurowego i związanych z tym usług w ostatnich dniach grudnia 2006 r.; - część dotacji celowej w wysokości 8 125,00 zł przyznanej na realizację zadania publicznego pod nazwą: "Interdyscyplinarne szkolenie utalentowanych sportowo dzieci i młodzieży" na podstawie umowy nr [...], zawartej w dniu 19 stycznia 2006 r. w Sz. pomiędzy Województwem Zachodniopomorskim a Z. F. S w Sz., wykorzystano na świadczenia dla dwóch pracowników Z. F. S. w Szczecinie, tj.: nagrody jubileuszowe w kwotach 5 325,00 zł oraz w kwocie 2 800,00 zł wypłacone w dniu 13 września i 13 października 2006 r. Organ I instancji stanął na stanowisku, że nie mogą zostać uznane za koszty obsługi zadania wydatki na zakup sprzętu komputerowego, sprzętu biurowego, wyposażenia i związanych z tym usług (komputery, monitory, kopiarki, tonery, firany, rolety, podgrzewacz wody, itp.) poniesione w ostatnich dniach grudnia 2006 r., gdyż oznacza to, że zakupiony sprzęt mógł być użytkowany dopiero w roku następnym - 2007, a więc, tym samym, nie miał związku z obsługą zadania zleconego umowami. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sz, podzieliło stanowisko organu I instancji, że zakwestionowane wydatki rzeczowe nie spełniają takiego wymogu "kosztów obsługi zadania". W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, fakt wydatkowania środków w ostatnim okresie umowy uzasadnia wyrażone przez Najwyższą Izbę Kontroli i Marszałka stwierdzenie, że realizacja zadania w danym roku budżetowym możliwa była bez powyższych zakupów. Za prawidłowością takiego ustalenia przemawia także, w ocenie organu odwoławczego, okoliczność, że okres zimowy wiąże się, co do zasady, z ograniczeniem działalności o charakterze sportowym. W opinii Kolegium, z zapisu § 2 umów wynika, iż w pełni uzasadnione jest twierdzenie, że wydatki kwalifikowane, jako koszty obsługi zadania, muszą pozostawiać w bezpośrednim związku z pokrywaniem kosztów zakwaterowania, wyżywienia przejazdów uczestników zawodów, transportu sprzętu sportowego, zakupu paliwa do sprzętu asekuracyjnego, wynajmu obiektów i sprzętu sportowego, ekwiwalentów sędziowskich i wynagrodzenia szkoleniowców, opłat startowych i komunikatów, opieki medycznej i obsługi technicznej, nagród rzeczowych i medali, leków, odżywek i napoi oraz ubezpieczenia zbiorowego w ramach powierzonych zadań. Nie sposób do powyżej kategorii wydatków "automatycznie" zakwalifikować nabywania przez podmiot, wydatkujący dotację, komputerów, monitorów, kopiarek, tonerów, firan, rolet czy podgrzewacza wody. Organ odwoławczy stwierdził zatem, że w rozpatrywanej sprawie brak jest związku pomiędzy zakwestionowanymi przez NIK i Marszałka Województwa wydatkami, a realizowanym zadaniem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz. oddalając skargę Z. F S odwołał się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) oraz w ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 ze zm.). Według Sądu I instancji stosownie do treści art. 176 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podmioty niezaliczane do sektora finansów publicznych i niedziałające w celu osiągnięcia zysku mogą otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacje na cele publiczne związane z realizacją zadań tej jednostki. Zaś zgodnie z art. 145 ust. 1 cyt. ustawy, dotacje wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w terminie do dnia 28 lutego roku następującego po roku, w którym udzielono dotacji. Zwrotowi do budżetu państwa podlega więc ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. W rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że zgodnie z umową Nr[...], zawartą pomiędzy Województwem Zachodniopomorskim (zleceniodawca) a Z F S (zleceniobiorca), dotacja przeznaczona była na realizację zadania publicznego pod nazwą: "Prowadzenie interdyscyplinarnego systemu współzawodnictwa sportowego w sporcie młodzieżowym" zaś stosownie do postanowień umowy Nr 2/06 dotacja miała być wydatkowana na realizację zadania publicznego pod nazwą: "Interdyscyplinarne szkolenie utalentowanych sportowo dzieci i młodzieży". Sąd I instancji przypomniał, że z treści wymienionych umów wynika, że w ramach realizacji zleconych zadań, Federacja miała ponieść dwojakiego rodzaju koszty: bezpośrednie i pośrednie. Do kosztów bezpośrednich, stosownie § 2 pkt 3, zaliczono: koszty zakwaterowania, wyżywienia, przejazdów uczestników zawodów, transportu sprzętu sportowego, zakupu paliwa do sprzętu asekuracyjnego (...). Do kosztów pośrednich zaś - wydatki przeznaczone na obsługę zadania. Sąd I instancji podzielił pogląd organu odwoławczego, że do kategorii wydatków, które mogą być zakwalifikowane jako "koszty obsługi zadania" należą tylko takie wydatki, które pozostają w bezpośrednim związku z wynikającym z umowy zadaniem i których brak skutkowałby niemożnością jego prawidłowej realizacji. Nie można, w ocenie Sądu I instancji , przyznać racji stronie skarżącej co do zasadności sfinansowania zakupu sprzętu komputerowego, wyposażenia biurowego czy wypłaty dodatkowych świadczeń ze stosunku pracy, przyznaną dotacją. Sąd I instancji zaznaczył, że w ramach dotacji może być finansowana tylko ta część kosztów pośrednich dotowanego, która jest związana z wykonaniem tego konkretnego zadania a nie wszelkie koszty pośrednie (administracyjne). Zdaniem Sądu I instancji należy rozgraniczyć koszty pośrednie, dotyczące całokształtu działalności Federacji od kosztów pośrednich związanych z danym zadaniem. Dlatego w ocenie Sądu I instancji organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że kupno m.in. mebli, firanek, rolet, dotyczy ogólnego funkcjonowania Federacji, a nie służy organizacji imprez czy zajęć sportowych dla dzieci i młodzieży. Podobnie Sąd I instancji zaklasyfikował wydatki o charakterze osobowym. Z uwagi na fakt, iż nie miały one dla podmiotu wykonującego zadania charakteru obowiązkowego to nie były one niezbędne dla obsługi zadania. Wobec tego przeznaczenie dotacji na te wydatki, należy ocenić jako wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem przewidzianym w zawartych umowach. W skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Sz. Z. F. S. zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a. 1) naruszenie prawa materialnego tj. -art. 131 ust. 2 w związku z art. 176 ust. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych oraz w związku z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie – poprzez pominięcie dyspozycji tych przepisów przy ocenie dopuszczalności zastosowania administracyjnego trybu orzekania o obowiązku zwrotu dotacji wykorzystanej niegodnie z przeznaczeniem w sytuacji zlecenia organizacji pozarządowej zadania publicznego na podstawie zawartej umowy; -art. 145 i art. 146 w związku z art. 190 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych poprzez zastosowanie tych przepisów jako podstawy prawnej rozstrzygnięcia w sytuacji, gdy zakres stosowania tych przepisów nie obejmuje uprawnienia organu administracji do orzekania o obowiązku zwrotu dotacji, gdy nie została zwrócona w terminie określonym a art. 131 ust. 2 cytowanej ustawy. 2) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art. 156 § 1pkt 2 k.p.a. i art. 1 pkt 1 k.p.a. poprzez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy istniały podstawy do stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji jako że wydane zostały bez podstawy prawnej (w sytuacji gdy droga administracyjna była niedopuszczalna)- ewentualnie w związku z art. 156 § 1pkt 3 k.p.a. poprzez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy istniały podstawy do stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji, jako że zostały one wydane w przedmiocie rozstrzygniętym inną decyzją administracyjną. -art. 134 p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 75, art. 77 § 1 i § 4 i art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie z urzędu w granicach zaskarżenia naruszenia przez organy administracji publicznej wydające zaskarżone decyzje – obowiązków wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, oparcia rozstrzygnięcia na dowodach pośrednich, bezzasadnego uwzględnienia jako oczywistych bądź bezspornych okoliczności nie objętych notoryjnością powszechną ani urzędową i braku prawidłowego uzasadnienia faktycznego zaskarżonych decyzji. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżący podkreślił, że w umowie nr 2/06 z dnia 19 stycznia 2006 r. w sposób całościowy zostały uregulowane kwestie wiążące się z realizacją zadania zleconego – zadania publicznego przez Województwo Zachodniopomorskie, w tym m.in. termin i sposób wykorzystania dotacji (§ 2 ust.3, § 5 ust.1 i ust. 2 umowy) obowiązek i sposób zwrotu dotacji niewkorzystanych zgodnie z przeznaczeniem (§ 11 ust. 2 umowy), moment wykonania umowy oraz sposób rozstrzygania między stronami umowy sporów (§ 16 umowy). Skoro umowa wspomniana ma oparcie w art. 16 ustawy o pożytku publicznym i wolontariacie, do której ma odpowiednie zastosowanie art. 131 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, to nie ma do niej zastosowania art. 146 ustawy, gdyż uprawnienie przewidziane w tym przepisie przysługuje w razie niedokonania zwrotu dotacji w terminie, o którym mowa w art. 144 ust.1 i ust. 2 i w art. 145 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Tymczasem według Skarżącego termin do zwrotu dotacji niewykorzystanej jest przewidziany w umowie, której podstawą jest art. 131 ust. 2 pkt 6 ustawy o finansach publicznych a zatem nie jest to termin z art. 144 lub z art. 145 tej ustawy ale termin określony w art. 131 ustawy. Skarżący nie podzielił również przyjętej przez Sąd I instancji interpretacji pojęcia "kosztów obsługi zadania". Skarżący podkreślił, że wydatki publiczne powinny być rzeczywiście ponoszone w sposób celowy i oszczędny. Sposób wydatkowania tych środków powinien jednak gwarantować uzyskanie najlepszych efektów w ramach założonego celu publicznego. Wobec tego niedopuszczalne jest zaklasyfikowanie wydatków bez zbadania ich w kontekście celu na jaki dotacja została przeznaczona. Z wymienionych powodów Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznania skargi poprzez stwierdzenie nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sz. z dnia 28 września 2009 r. oraz Marszałka Województwa Zachodniopomorskiego z dnia 30 lipca 2009 r. lub uchylenie tych decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu. W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art.174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153, poz.1270 ze zmianami, powoływanej dalej jako p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art.183 § 1 ustawy - p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art.174 pkt.1 i pkt.2 p.p.s.a. W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych rozpatrzenia w pierwszej kolejności wymagają zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania. Przechodząc do oceny zarzutów zgłoszonych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art.174 pkt 2 p.p.s.a. należy stwierdzić, iż najdalej idącym jest zarzut dotyczący naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art.145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art.156 § 1 pkt 2 k.p.a. ewentualnie w związku z art.156 § 1 pkt 3 k.p.a. W istocie wskazany wyżej zarzut strony skarżącej sprowadza się do przyjęcia, iż zarówno Marszałek Województwa Zachodniopomorskiego jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sz. nie posiadały dostatecznej podstawy prawnej do orzekania w tej sprawie, co w ocenie strony skarżącej winno skutkować stwierdzeniem niedopuszczalności drogi administracyjnoprawnej. W ocenie kasatora właściwą drogą do rozstrzygania sporów wynikłych na tle wykonania umów zawartych pomiędzy Województwem Zachodniopomorskim a Z F S jest droga postępowania przed sądem powszechnym. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawiony zarzut skargi kasacyjnej nie jest trafny. W pierwszej kolejności podkreślić należy, że taka konstrukcja przedstawionego zarzutu pozostaje w ścisłym związku z przedstawionymi w punkcie 1a i b petitum skargi kasacyjnej zarzutami opartymi na podstawie kasacyjnej określonej w art.174 pkt 1 p.p.s.a., albowiem stanowi konsekwencję odmiennej interpretacji wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa, od tej wykładni jaka została przedstawiona w zaskarżonym wyroku. Tym samym konieczne jest jednoczesne odniesienie się do obu wskazanych wyżej zarzutów skargi kasacyjnej. W związku z powyższym należy podkreślić, że przepis art.145 ustawy z 30 czerwca 2005 roku obejmuje swym zakresem przedmiotowym wszystkie rodzaje dotacji przewidzianych w tej ustawie. Zgodnie z treścią art.145 ust.1 w związku z art.190 ustawy o finansach publicznych wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlegały zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości jak dla zaległości podatkowych określonym w tym przepisie prawa terminie. Konkretyzacja tej normy prawa materialnego następowała w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art.146 ust.1 w związku z art.190 ustawy o finansach publicznych. Treść decyzji wydanej w tym trybie odpowiada użytemu w art.145 ust.6 ustawy o finansach publicznych pojęciu "stwierdzenia nieprawidłowego wykorzystania dotacji". Z umów zawartych pomiędzy Województwem Zachodniopomorskim a Z. F. S. wynika, że federacja otrzyma na realizację zadań publicznych (ściśle określonych w treści umów) od jednostki samorządu terytorialnego określone kwoty pieniędzy jako dotacje, które mogą być wykorzystane wyłącznie na cele szczegółowo opisane w treści umowy. Podkreślić jednak należy, że mimo, iż dotacje zostały przyznane w drodze umów zawartych pomiędzy wymienionymi wyżej podmiotami, to jednak kwestia rozliczenia przyznanych dotacji, w zakresie objętym treścią przepisu art.145 ust.1 ustawy o finansach publicznych winna być dokonywana przy zastosowaniu przepisów tej ustawy. W tym miejscu przypomnieć więc należy, że z treści art.145 ust.1 w związku z art.190 ustawy o finansach publicznych wynika, że zwrotowi podlegają dotacje przyznane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w przypadku wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem bądź pobrania dotacji nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Natomiast przywołany w skardze kasacyjnej przepis art.16 ust.1 ustawy z 24 kwietnia 2003 roku o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (w brzmieniu obowiązującym w dacie sporządzania umów) odwołując się w swej treści do art.131 ustawy o finansach publicznych wskazuje na obligatoryjne elementy umowy, wśród których wymienia się konieczność zamieszczenia w treści umowy także terminu zwrotu niewykorzystanej części dotacji. Wydaje się oczywistym, że czym innym jest "niewykorzystanie części dotacji", a czym innym jest "wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem" czy "pobranie dotacji nienależnej lub w nadmiernej wysokości". Ponadto wskazać należy, że w omawianej kwestii strony w treści umów wyraźnie stwierdziły, że w zakresie nieuregulowanym umowami zastosowanie znajdują przepisy Kodeksu cywilnego oraz ustawy z 30 czerwca 2005 roku o finansach publicznych. Oznacza to, że w zakresie odnoszącym się do sytuacji objętych treścią art.145 ust.1 ustawy o finansach publicznych znajdują zastosowanie przepisy tej ustawy i właściwym jest tryb postępowania administracyjnego. Podkreślić także należy, że w orzecznictwie stanowisko takie było prezentowane na gruncie przepisów ustawy z 26 listopada 1998 roku o finansach publicznych (Dz. U. 155, poz.1014 ze zmianami), gdzie wyraźnie wskazywano, iż środki pochodzące z budżetu państwa (także budżetu jednostki samorządu terytorialnego) nie tracą swego charakteru na skutek przekazania ich w postaci dotacji w drodze czynności cywilnoprawnej. Nadal bowiem są to środki publicznoprawne, które podlegają szczególnym zasadom związanym z ich rozliczaniem. Ten szczególny charakter rozliczania środków budżetowych (publicznych) polega między innymi na tym, że wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem dotacja podlega obowiązkowi zwrotu do budżetu państwa (czy budżetu jednostki samorządu terytorialnego) i to z pominięciem instrumentów cywilnoprawnych, takich jak rozwiązanie umowy czy odszkodowanie (vide wyrok Sądu Najwyższego z 13.02.2003 roku, sygn. akt III RN 11/02 niepublikowany). Ponadto należy wskazać, że strona skarżąca w sposób niezgodny z treścią art.174 pkt 1 p.p.s.a określiła w petitum skargi kasacyjnej zarzut dotyczący naruszenia prawa materialnego. Przypomnieć jedynie należy, że prawidłowe wskazanie tej podstawy kasacyjnej polega na określeniu konkretnych przepisów prawa materialnego, które zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, jak również sposobu ich naruszenia, tzn. wskazania, czy naruszenie nastąpiło przez błędną wykładnię czy też błędne zastosowanie. Przy zarzucie naruszenia przepisu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię chodzi o wadliwe zrozumienie treści lub znaczenia przepisu prawnego (mylne zrozumienie treści określonej normy prawnej), natomiast przy zarzucie niewłaściwego zastosowania chodzi o posłużenie się przepisem zawierającym normę prawną, która nie odpowiada stanowi faktycznemu sprawy (błąd subsumcji). Natomiast argumentację odnoszącą się do zarzutów opartych na podstawie kasacyjnej określonej w/w przepisie prawa kasator przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, w której odwołał się do zarówno do błędnej wykładni jak i niewłaściwego zastosowania wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. W związku z powyższym uwzględniając treść uchwały całego składu NSA z 26.10.2009 roku, sygn. akt I OPS 10/09 należało także odnieść się do zarzutów skargi kasacyjnej odnoszących się do naruszenia prawa materialnego. W związku z powyższym stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie zasadnie Sąd I instancji uznał, iż dopuszczalna jest droga administracyjna do prowadzenia postępowania w oparciu o przepisy art.145, art.146 w związku z art.190 ustawy o finansach publicznych w celu określenia wysokości kwoty przyznanej dotacji podlegającej zwrotowi z uwagi na wykorzystanie w tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, a tym samym trafnie uznał, że wymienione wyżej przepisy ustawy o finansach publicznych stanowiły podstawę prawną rozstrzygnięcia. Oznacza to, że z wyżej wskazanych przyczyn niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej opisane w punkcie 2a zdanie pierwsze i w punkcie 1a i b petitum skargi kasacyjnej. Odnosząc się do zarzutu opisanego w punkcie 2a zdanie drugie skargi kasacyjnej wskazać należy, że kasator dopatruje się naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art.145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art.156 § 1 pkt 3 k.p.a. poprzez pominięcie przez Sąd I instancji okoliczności wskazującej na to, że organ administracji publicznej przyjmując sprawozdanie wydał w istocie decyzję administracyjną, a więc wydając decyzję o zwrocie części przyznanej dotacji rozstrzygnął w sprawie rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko zaprezentowane w skardze kasacyjnej nie jest zasadne. W szczególności należy uznać, że brak jest podstaw do przyjęcia aby czynność w postaci przyjęcia sprawozdania z wykonania zadania określonego w umowie, na które przyznano dotację, stanowiła decyzję administracyjną. Z treści zawartych umów wynika, że obowiązkiem Z. F. S. było złożenie sprawozdań częściowych w zakreślonych w umowie terminach oraz sprawozdania końcowego z wykonania zadania objętego treścią umowy. Podkreślić należy, że obowiązek rozliczenia dotacji, w tym złożenia sprawozdań należy do kompetencji beneficjenta dotacji. Natomiast do obowiązków podmiotu udzielającego dotacji (jednostki samorządu terytorialnego) należy przyjęcie sprawozdań zawierających rozliczenie zadania objętego treścią umowy. Sama więc czynność polegająca na przyjęciu sprawozdania nie jest jednostronnym aktem woli organu administracji publicznej o charakterze władczym i zewnętrznym, rozstrzygającym konkretną sprawę, konkretnie określonej osoby fizycznej lub prawnej w postępowaniu unormowanym przez przepisy proceduralne. Dopiero dalsze czynności polegające na analizie złożonych sprawozdań mogą prowadzić do rozstrzygnięcia w postaci decyzji administracyjnej zawierającej określenie kwoty dotacji podlegającej zwrotowi jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Również za niezasadny należy uznać zarzut skargi kasacyjnej opisany w punkcie 2b petitum skargi kasacyjnej. Zasadnie Sąd I instancji wskazał, że postępowanie dowodowe oparte zostało na materiale dowodowym przedstawionym przez stronę skarżącą (dokumentach postaci sprawozdań umów) oraz dokumentach znajdujących się w posiadaniu organu (umów, uchwał, wyników kontroli NIK), który to materiał dowodowy był wystarczający do dokonania ustaleń faktycznych stanowiących podstawę faktyczną rozstrzygania w tej sprawie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie Sąd I instancji zaakceptował stanowisko organu wskazujące, że wydatki na zakup sprzętu komputerowego, biurowego, wyposażenia biura strony, wypłaty premii, nagród jubileuszowych i tzw. trzynastej pensji nie mieszczą się w zakresie wskazanym w umowach tzw. "kosztach obsługi zadania". Podzielić także należy stanowisko Sądu I instancji akceptujące pogląd organu, który wskazuje, iż do kategorii wydatków, które mogą być kwalifikowane jako "koszty obsługi zadania" można zaliczyć tylko takie wydatki, które pozostają w bezpośrednim związku z wynikającym z umowy zadaniem i których brak skutkowałby niemożnością jego prawidłowej realizacji. Oczywiście poza sporem winna pozostawać okoliczność, że wojewódzki sąd administracyjny orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi, nie mogąc jedynie (poza przypadkiem nieważności postępowania) orzekać na niekorzyść strony-art.134 § 1 p.p.s.a. W ocenie Sądu I instancji zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy był zupełny i wystarczający do dokonania ustaleń faktycznych. Jednocześnie Sąd I instancji wskazał, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone prawidłowo, zaś ocena zebranych dowodów nie budzi wątpliwości co do jej zgodności z zasadą swobodnej oceny dowodów. Natomiast strona wnosząca skargę kasacyjną prawidłowości tej oceny skutecznie nie podważyła. Podkreślić także należy, że rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy", o jakim mowa we wskazanym przepisie oznacza jedynie to, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Innymi słowy chcąc skutecznie postawić zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. skarżąca powinna była wykazać, iż Sąd I instancji rozpoznając skargę dokonał oceny pod względem zgodności z prawem innej sprawy (w znaczeniu przedmiotowym i podmiotowym) lub z przekroczeniem granic danej sprawy, czego nie uczynił. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.184 p.p.s.a orzekł, jak w sentencji wyroku.