I SA/Gd 914/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Sławomir Kozik, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 lutego 2010 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 14 września 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. wniosła o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Spółka posiada rachunek walutowy w euro. Spółka, oprócz sprzedaży i zakupów w złotych polskich, również sprzedaje i nabywa towary w walucie euro. Zasadą jest, że wpływy za tę sprzedaż wpływają na rachunek walutowy oraz zapłata za zakupione towary/usługi w euro również jest dokonywana z rachunku walutowego. Spółka nie przewalutowuje wpłat dokonywanych w euro, pozostawia je na rachunku, aby później regulować swoje zobowiązania w tej walucie. W otrzymanym z banku wyciągu, dla tych transakcji, zamieszczone są dane dotyczące kwot w walucie, nie ma żadnych danych odnośnie kursu faktycznie zastosowanego. Jednostka przelicza przychody w dniu otrzymania oraz koszty w dniu zapłaty stosując kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. W sytuacji, gdy następuje faktyczna sprzedaż lub zakup waluty obcej Spółka stosuje kurs, po jakim faktycznie wymieniono walutę. Dla ustalenia różnic kursowych Spółka stosuje metodę wynikającą z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej "u.p.d.o.p.", na podstawie art. 15a tej ustawy. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Spółka prawidłowo oblicza różnice kursowe, stosując kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień wpłaty należności/zapłaty zobowiązania w euro za pośrednictwem własnego rachunku dewizowego? Zdaniem Spółki przy wpłatach kontrahentów na jej rachunek dewizowy lub zapłacie za faktury z własnego rachunku dewizowego, nie dochodzi do zastosowania kursu faktycznego zrealizowanego. Nie następuje fizyczna wymiana waluty. Ponieważ nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zrealizowanego kursu waluty w danym dniu, należy zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Jest to kurs faktycznie zastosowany przez Spółkę wynikający z zasad określonych w ustawie o rachunkowości i polityce rachunkowości przyjętej w Spółce. Minister Finansów w wydanej w dniu 14 września 2009 r. indywidualnej interpretacji uznał przedstawione stanowisko za nieprawidłowe. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że w świetle wykładni językowej "faktycznie zastosowany" kurs walutowy nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy wiązać go tylko z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut. Kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się wyceny w danym dniu transakcji walutowej (przeliczenia waluty obcej). Kurs faktycznie zastosowany nie jest więc jednoznaczny z kursem faktycznie zrealizowanym. Organ podatkowy wskazał dalej, że faktycznie zastosowany kurs waluty to kurs, który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, aby stwierdzić, czy nie występują stany faktyczne, o których mowa w art. 15a ust. 2 i 3 u.p.d.o.p., np. kurs kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzysta podatnik, czy też kurs kantorowy w przypadku nabycia lub sprzedaży walut w kantorze. Jest to zatem kurs, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, w którym została dokonana dana operacja gospodarcza. Zatem podatkowe rozliczenie różnic kursowych powinno być dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu walutowego, pomimo że nie miała miejsca operacja kupna i sprzedaży waluty. Natomiast zastosowanie kursu średniego Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dokonanie operacji na rachunku walutowym możliwe jest na podstawie art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. wyłącznie w sytuacji, gdy przy obliczaniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty, ponieważ nie został on ustalony (np. w przypadku, gdy podatnik korzysta z rachunku walutowego banku zagranicznego, w którym nie jest ogłaszany kurs waluty stosowany do przeliczenia złotego). Pismem z dnia 17 września 2009 r. Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa. Minister Finansów, po rozpatrzeniu wezwania do usunięcia naruszenia prawa, w dniu 20 października 2009 r. stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na powyższą interpretację indywidualną domagając się jej uchylenia, zarzucając wydającemu ją organowi naruszenie przepisu art. 15a u.p.d.o.p. poprzez zastosowanie błędnej definicji kursu faktycznie zastosowanego. Zdaniem Spółki, w sytuacji, gdy nie dochodzi do faktycznej realizacji wymiany waluty, kurs faktycznie zastosowany to kurs zastosowany przez daną jednostkę wynikający z przyjętych przez nią reguł opisanych w polityce rachunkowości. Stanowisko organu, że zastosowanie kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dokonanie operacji na rachunkach walutowych możliwe jest wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik korzysta z rachunku baku zagranicznego, w którym nie jest ogłaszany kurs waluty stosowany do przeliczenia złotego, jest bezzasadne. Spółka korzysta z rachunku bankowego w banku, w którym kurs jest ogłaszany kilka razy dziennie. Kursy ogłaszane przez bank nie są tożsame z kursami, po jakich Spółka dokonałaby wyceny w danym dniu transakcji walutowej, ponieważ Spółka indywidualnie negocjuje kursy. Nie jest możliwe "hipotetyczne" negocjowanie kursu. Ponadto w rzeczywistości Spółka nie dokonuje w ogóle zakupu walut z banku. Dla poparcia swego stanowiska Spółka powołała się na odpowiedź Ministra Finansów na interpelację poselską nr 10877. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, gdyż - wbrew jej wywodom - zaskarżona interpretacja przepisów prawa podatkowego nie narusza prawa. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji należy podkreślić, że w pełni odpowiada ona obowiązującym przepisom prawa materialnego. W niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się w działaniu organu podatkowego naruszenia przepisów prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie zaskarżonej interpretacji z obrotu prawnego. Spór pomiędzy skarżącą Spółką a organem podatkowym, który wydał zaskarżoną interpretację, dotyczy rozliczania różnic kursowych: czy rozliczenie to powinno być dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu walutowego (art. 15a ust. 2 oraz ust. 3 u.p.d.o.p., czy też od razu - jak chce tego strona skarżąca - według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania zapłaty albo dzień dokonania zapłaty (art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p.). Podstawą prawną rozważań są przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: w Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy również w odniesieniu do różnic kursowych decydujące dla powstania przychodu jest faktyczne wejście przez podatnika w ich posiadanie, skutkujące możliwością dysponowania nimi. Sposoby ustalania przychodów i ponoszenia kosztów w walutach obcych oraz ustalania przychodów z różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych regulują przepisy art. 12 ust. 2 oraz 15a u.p.d.o.p. Przychód z tytułu różnic kursowych powstaje w związku ze zmianą kursu waluty obcej jaka może wystąpić w okresie między dniem zawarcia umowy określającej wartość świadczenia w danej walucie, a dniem realizacji płatności wynikającej z umowy. Różnice kursowe są zatem odrębnym źródłem przychodu, a zmieniony ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 217, poz. 1589) przepis art. 12 ust. 2 wskazuje sposób przeliczania przychodów w walutach obcych na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (w miejsce uchylonego ust. 2a). Istotę różnic kursowych można określić mianem mechanizmu służącego dostosowaniu rozliczeń podatkowych do wysokości rzeczywistych przysporzeń majątkowych podatnika. W wyniku operacji gospodarczych mamy do czynienia z dodatnimi względnie ujemnymi różnicami kursowymi. Gdy przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, zgodnie z nową regulacją, różnice kursowe odpowiednio zwiększają przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe, przy czym zmianie uległy również kursy, według których podlegają przeliczeniu waluty - wprowadzono średni kurs walut z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski (art. 12 ust. 2 u.p.d.o.p.) oraz kurs faktyczny. Ustawa z 16 listopada 2006 r. nowelizująca ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych uchyliła art. 15 ust. 1a, który wskazywał sposób ustalania różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych, dodała natomiast art. 15a wprowadzając pojęcie dodatnich i ujemnych różnic kursowych poprzez enumeratywne wyliczenie zdarzeń jej wywołujących (por. S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski - Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009. Oficyna Wydawnicza "UNIMEX", Wrocław 2009, str. 290-292). Stosownie do art. 15a ust. 2 powołanej wyżej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość: 1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, 2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, 3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5, 4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, 5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Natomiast stosownie do art. 15 ust. 3 u.p.d.o.p., ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość: 1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, 2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. 3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5, 4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, 5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Zgodnie z art. 9b ust. 1 u.p.d.o.p. podatnicy mogą wybrać sposób rozliczania różnic kursowych - albo według zasad zawartych w art. 15a ustawy albo według przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: w Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania. Zasady i konsekwencje wyboru metody wyliczenia różnic kursowych na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości zawarte są w art. 9b u.p.d.o.p., natomiast zasady wyliczania różnic kursowych na podstawie regulacji podatkowych zawarte są w art. 15a u.p.d.o.p. Podatnicy są obowiązani stosować te zasady automatycznie (tzn. bez obowiązku zawiadamiania o ich stosowaniu właściwego organu podatkowego), w przypadku braku wyboru przez nich metody wyliczenia różnic kursowych na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości. przedmiotem niniejszej sprawy jest interpretacja art. 15a u.p.d.o.p. Przepis ten reguluje kwestie różnic kursowych. Regulacje tego przepisu stanowią wyczerpujący zestaw reguł, które są niezbędne do wyliczenia dodatnich i ujemnych różnic kursowych. Katalog, zarówno różnic dodatnich (art. 15a ust. 2 u.p.d.o.p.), jak i ujemnych różnic kursowych (art. 15a ust. 3 u.p.d.o.p.) jest katalogiem wyczerpującym, tj. zamkniętym. Kosztem poniesionym jest koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku), albo innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku). Jest to zatem moment poniesienia kosztu. Dniem zapłaty jest dzień, w którym uregulowano zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym także w wyniku potrącenia wierzytelności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2008 r., sygn. akt II FSK 890/07). W zakresie ustalania różnic kursowych i tym samym zwiększenia przychodów lub kosztów uzyskania przychodów, organ podatkowy może zakwestionować wysokość faktycznego kursu waluty, będącego podstawą obliczenia przez podatnika różnic kursowych. Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, który zastosowano do obliczenia dodatnich lub ujemnych różnic kursowych, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5 % wartość kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany jej wartości lub wskazania przyczyny uzasadniających zastosowanie kursu waluty. Jak trafnie wywiedziono w zaskarżonej indywidualnej interpretacji, z cytowanych przepisów wynika, iż różnice kursowe mogą występować również od własnych środków wyrażonych w walutach obcych, jeżeli wystąpi różnica wartości w dacie wpływu waluty obcej (np. wpływu od kontrahentów zagranicznych - zapłaty) i jej wypływu (np. zapłaty za zobowiązania). Minister Finansów zasadnie stwierdził, że skoro przepisy ustaw podatkowych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty, w świetle wykładni językowej faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy wiązać go tylko z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut. Kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się wyceny w danym dniu transakcji walutowej (przeliczenia waluty obcej). Kurs faktycznie zastosowany nie jest więc jednoznaczny z kursem faktycznie zrealizowanym. Faktycznie zastosowany kurs waluty bowiem to kurs, który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, aby stwierdzić, czy nie występują stany faktyczne, o których mowa w art. 15a ust. 2 i 3 u.p.d.o.p., np. kurs kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzysta podatnik, kurs kantorowy w przypadku nabycia lub sprzedaży walut w kantorze. Jest to zatem kurs, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny waluty w danym dniu, w którym została dokonana dana operacja gospodarcza. Taki też pogląd wyrażony został w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 maja 2009 r., I SA/Gl 1030/08, niepublik., oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 339/09, niepublik. Faktyczny kurs waluty, stosowany przez podatnika do wyceny walut obcych, jest to zatem kurs ogłaszany przez bank, w którym podatnik posiada swój rachunek. Ogłoszenie tego kursu waluty ma formę powszechną, co oznacza, że jest to ogłoszenie skierowane do wszystkich podmiotów korzystających z usług banku. Nie ma więc racji strona skarżąca twierdząc, że kurs faktycznie zastosowany, o którym mowa w art. 15a ust. 2 i 3 u.p.d.o.p. to kurs zastosowany jedynie przy operacji wymiany waluty i skoro nie doszło do przewalutowania, to zastosowanie musi znaleźć ust. 4 cytowanego przepisu. Przeciwnie, dla operacji walutowych na rachunkach właściwe jest stosowanie kursów banku, w którym walutowy rachunek jest prowadzony, nawet gdy nie dochodzi do przewalutowania na złote. Skoro przyjęcie zapłaty jak i regulowanie zobowiązań następuje za pośrednictwem banku to ustalenie wartości waluty wykorzystywanej w tych operacjach powinno nastąpić w oparciu o kurs waluty ogłaszany przez ten bank. Kurs bankowy służy zatem nie tylko do wyceny waluty przy okazji jej kupna bądź sprzedaży, ale także przy okazji dokonywania innych operacji bankowych za pośrednictwem rachunku walutowego podatnika, w wyniku których powstaje potrzeba ustalenia wartości waluty dla celów podatkowych. Odnosząc powyższe przepisy prawa podatkowego do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego Minister Finansów trafnie stwierdził, iż w sytuacji, gdy Spółka nie kupuje waluty od banku prowadzącego rachunek walutowy lecz reguluje zaciągnięte zobowiązania zgromadzonymi uprzednio środkami w walucie obcej, to należy rozpoznać podatkowe różnice kursowe od własnych środków. Różnice te należy ustalać w oparciu o faktycznie zastosowany kurs, tj. kurs ogłaszany przez bank prowadzący rachunek walutowy w dniu, w którym została dokonana operacja gospodarcza. Okoliczności powoływane przez skarżącą, takie jak kilkakrotne ogłaszanie w ciągu dnia aktualnego kursu walut przez bank, brak możliwości "hipotetycznego" negocjowania kursu, czy wreszcie to, że w rzeczywistości Spółka nie kupuje walut w banku prowadzącym jej rachunek walutowy, nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia. Przepisy ustawy podatkowej przewidują jasny miernik wartości waluty, jakim jest faktycznie zastosowany kurs, przez który należy rozumieć kurs ogłaszany przez bank, z którego usług korzysta podatnik. Dopóki ustalenie tego kursu jest możliwe, nie jest dopuszczalne odwoływanie się do art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. Okoliczności powoływane przez stronę nie uniemożliwiają ustalenia faktycznie zastosowanego kursu, tj. kursu banku, w którym rachunek walutowy jest prowadzony, na chwilę dokonania operacji gospodarczej. Sąd w składzie orzekającym, z przyczyn wskazanych wyżej, nie podziela tym samym poglądu prawnego wyrażonego w odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską nr 10877, iż wyceny środków zgromadzonych na rachunku walutowym nie należy wiązać z kursem kupna/sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy jednostki, a z kursem średnim NBP. W treści powyższego pisma Ministra Finansów stwierdzono, że "(...)do przeliczenia omawianych operacji dla celów księgowych jednostka przyjmuje albo faktycznie zastosowany kurs waluty, np. bieżący kurs stosowany przez bank obsługujący jednostkę (ewentualnie indywidualnie wynegocjowany), kurs wyznaczony przez kantor bądź inny wynikający z warunków umowy (np. forward lub opcji walutowych), jeżeli taki kurs jest właściwy dla przeprowadzanej operacji, albo kurs średni NBP, w szczególności gdy operacje zapłaty należności/zobowiązań regulowane są za pośrednictwem bankowego rachunku walutowego jednostki. Waluty obce trafiające na walutowy rachunek bankowy, a pochodzące np. z zapłaty należności w walucie obcej czy zaciągnięcia kredytu walutowego, nie są bowiem odsprzedawane bankowi prowadzącemu ten rachunek, lecz służą potrzebom jednostki, a środki wypłacane z tego rachunku, przeznaczone do regulacji zobowiązań w walucie obcej, nie są zakupywane w banku. Tym samym wyceny tych środków nie należy wiązać z kursem kupna/sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy jednostki. Bank na ogół nie informuje jednostki o kursie stosowanym w momencie wpływu/rozchodu środków na i z jej walutowego rachunku bankowego. Na wyciągu bankowym również nie zamieszcza informacji o równowartości w złotych kwoty, która wpłynęła w walucie obcej na ten rachunek bądź została z niego wypłacona. Wycena taka uwzględnia zatem stan faktyczny i pozwala na przyjęcie jednolitych i bezpiecznych zasad, a w następstwie tego ustalanie różnic kursowych stosowanych zarówno dla celów księgowych, jak i w rachunku podatkowym dla osób prawnych i fizycznych." Przede wszystkim podkreślić należy, że powyższe pismo Ministra Finansów nie jest w żaden sposób wiążące. Ponadto pismo to dotyczyło zasad księgowania różnic kursowych na podstawie art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, podczas gdy przedmiotem niniejszego postępowania są zasady ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych. Treść art. 15a ust. 4 i 5 u.p.d.o.p. wskazuje, że kurs średni NBP może być przyjęty jako kurs faktycznie zastosowany jedynie wówczas, gdy nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu. Taka sytuacja jednak w przedstawionym przez stronę stanie faktycznym nie ma miejsca. Faktycznie zastosowany kurs w przypadku operacji dokonywanych na rachunku walutowym to kurs ogłaszany przez bank prowadzący ten rachunek. Ustalenie tego kursu nie rodzi trudności, wynika on bowiem z ogłoszenia bankowego o charakterze powszechnym. W tej sytuacji odwoływanie się do kursu średniego NBP nie ma podstaw prawnych. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej interpretacji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.