I SA/Rz 342/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz (spr.) Sędziowie NSA Maria Piórkowska WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 3 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi W.Dz. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. - oddala skargę - I SA/Rz 342/08 UZASADNIENIE Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia (...) stycznia 2008r. Nr (...), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa) oraz art. 6 ust. 2, art. 9 ust. 3, art. 14 ust. 2 pkt pkt 7 i 12, art. 22 ust. ust. 1 i 8, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a, pkt 6, pkt 9 lit. a i b oraz ust. 7a, art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. b i pkt 3 lit.d, art. 27b ust. 1, art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., Nr 14 poz. 176 ze zm.; powoływanej dalej jako ustawa z 1991r.), po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia (...) sierpnia 2007r. Nr (...) określającej W. D. i K. D. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w kwocie 2.408,00zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu swojej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że K. D. i W. D. – małżonkowie w zeznaniu rocznym (PIT-36) o wysokości wspólnych dochodów małżonków osiągniętych w 2001r. wykazali dochód W. D. z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 49.467,91zł (jako różnicę pomiędzy przychodem w wysokości 4.058.044,65zł i kosztami uzyskania przychodu w wysokości 4.008.576,74zł) oraz przychód K.D. z tytułu emerytur-rent w wysokości 1.929,12zł i z tytułu najmu lub dzierżawy w wysokości 4.110,00zł. Od dochodu W. D. dokonano odliczeń z tytułu straty z działalności gospodarczej z lat ubiegłych oraz składek na ubezpieczenie społeczne, a od obliczonego podatku wykazano jako odliczenia – składki na ubezpieczenia zdrowotne męża i żony oraz odliczenia z tytułu wydatków mieszkaniowych (do odliczenia w latach następnych) i w konsekwencji podatek należny, według zeznania, wyniósł 0zł. Zapłacone w roku podatkowym zaliczki w kwocie 13,50zł zostały podatnikom zwrócone w dniu 2 lipca 2002r. Działalność gospodarcza była prowadzona przez W. D. w ramach firmy "A" i polegała na świadczeniu w 2001r. usług spedycyjnych i transportu międzynarodowego, a ponadto w: listopadzie i grudniu 2001r. firma prowadziła handel paliwami płynnymi oraz drobnymi akcesoriami samochodowymi. W 2001r. jednostka była opodatkowana na zasadach ogólnych z obowiązkiem prowadzenia ksiąg handlowych. W wyniku kontroli stwierdzono wystąpienie nieprawidłowości, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów. W zakresie przychodów z działalności stwierdzono, iż na koncie 761 "pozostałe przychody operacyjne" nie zaewidencjonowano otrzymanego z PZU odszkodowania za skradziony towar w kwocie 92.130,80zł; nie zaewidencjonowano również wypłaconych kwot przez PZU tytułem odszkodowań w związku z uszkodzeniem naczepy Hangler nr rej. (...), uszkodzenia naczepy Pacton nr rej. (...) i spalenia naczepy Pacton nr rej. (...). Naruszono tym przepis art. 14 ust. 2 pkt 12 ustawy z 1991r. Ujęto na koncie 761 kwotę 100.000,00zł wynikającą z dowodu PK bez numeru i daty o treści: "Częściowe rozwiązanie rezerwy na należności od "B", czym zawyżono przychody (art. 14 ust. 2 pkt 7 ustawy z 1991r.). W zakresie kosztów uzyskania przychodów stwierdzono następujące nieprawidłowości: 1) w miesiącach: styczeń, luty, marzec i grudzień 2001r. zaniżono odpisy amortyzacyjne na kwotę 8.869,84zł, natomiast w miesiącach: kwiecień, wrzesień, październik i listopad 2001r. zawyżono odpisy amortyzacyjne na kwotę 6.798,08zł 2) niezaewidencjonowano wypłaty wynagrodzenia za listopad 2001r. dla M. W. i B. W, – w łącznej kwocie 760,00zł 3) błędnie zaewidencjonowano na koncie 641 "rozliczenia międzyokresowe kosztów operacyjnych" jako bilans otwarcia kwotę 22.901,50zł dotyczącą kwot poniesionych na ubezpieczenie środków transportowych – zamiast kwoty 5.953,00zł i zawyżono w ten sposób koszt uzyskania przychodów o kwotę 16.948,50zł, 4) zawyżono koszty uzyskania przychodu o kwotę 5.479,50zł z tytułu błędnego ujęcia danych z dokumentów źródłowych na kartotece konta 409 "pozostałe koszty", 5) na koncie 409 bezpodstawnie zaewidencjonowano kwoty diet z tytułu wyjazdów zagranicznych W. D. w charakterze kierowcy samochodów ciężarowych– w ten sposób zawyżono koszty uzyskania przychodów o kwotę 13.797,36zł, 6) zawyżono koszty o kwotę 103.872,57zł tytułem ujęcia w kosztach kwot wynikających ze sporządzonych imiennych zestawień wypłaconych diet i ryczałtów z tytułu zagranicznych podróży służbowych pracowników, 7) zawyżono koszty uzyskania przychodów o kwotę 108.840,47zł z tytułu zaliczenia do kosztów wydatków związanych z naprawami oraz remontami posiadanego przez jednostkę w 2001r. taboru samochodowego (13 ciągników siodłowych oraz 16 naczep), wynikających z faktur wystawionych przez firmę Zakład Naprawy Samochodów i Ciągników J. W., D. (...). Faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Z mocy art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania i dokonano ustalenia wysokości kwoty kosztów napraw i remontów w 2001r. w kwocie 50.309,53zł; do tej kwoty doliczono faktycznie poniesione w 2001r. koszty napraw z tytułu usług świadczonych przez inne podmioty. Całość ustaleń dokonanych w postępowaniu kontrolnym uczyniło, zdaniem organu I instancji, zasadnym twierdzenie że prowadzone księgi rachunkowe, w myśl art. 193 § § 1 i 2 Ordynacji podatkowej są nierzetelne i nie stanowią dowodu tego co wynika z zawartych w nich zapisów w zakresie wyżej wskazanym. Księgi rachunkowe uznano również za nierzetelne w świetle art. 24 ust. 2 ustawy o rachunkowości w części dotyczącej zapisów związanych z wymienionymi wyżej dokumentami. Organ I instancji odstąpił jednakże od określenia podstawy opodatkowania w sposób szacunkowy, bowiem dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Wyliczony dochód z działalności gospodarczej w kwocie 234.737,50zł został obniżony o kwotę 203.569,53zł z tytułu poniesionej w 2000r. straty z działalności gospodarczej oraz o kwotę 5.305,27zł z tytułu zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i wyniósł 25.862,70zł. Dochód ten pomniejszono o kwotę 2.030,00zł z tytułu dokonanych darowizn. Obliczono łączny dochód małżonków, a od obliczonej podstawy podatku odliczono kwoty z tytułu zapłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne przez małżonków oraz kwotę 463,98zł z tytułu wydatków na odpłatne kształcenie w szkołach wyższych i kwotę 545,66zł z tytułu wydatków mieszkaniowych. Podatek po odliczeniach wyniósł 2.408,10zł. Odwołanie od decyzji organu I instancji wniósł W. D.. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji dokonał prawidłowych ustaleń, na podstawie których można stwierdzić, że faktury wystawione przez Zakład J. W. D. (...), na rzecz Firmy "A" nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, bowiem J. W. nie miał możliwości realizowania takich usług w miejscu wykonywania działalności gospodarczej, jakie wskazał w toku kontroli podatkowej tj. w garażu przy budynku mieszkalnym, położonym w D. (...). Dyrektor Izby Skarbowej podzielił argumentację organu I instancji, również w zakresie, że zgodnie z art. 22 ust. ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. Nr 121, poz. 591 ze zm.; powoływanej dalej jako: ustawa o rachunkowości), faktury te, jako dowody nierzetelne, nie mogły stanowić podstawy zapisów w księgach rachunkowych. Za bezzasadny uznał organ odwoławczy zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej dotyczący nieuwzględnienia żądania przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, bowiem w sprawie brak podstaw do przeprowadzenia takiego dowodu. Kwestionowane przez pełnomocnika odwołującego się okoliczności dotyczące braku wiarygodności przebiegu zdarzeń gospodarczych wynikających z faktur wystawionych przez zakład J. W. zostały wykazane przez organ I instancji wystarczająco innymi dowodami znajdującymi się w aktach sprawy. Przedłożona przez odwołującego się opinia Biegłego Skarbowego Rzeczoznawcy Samochodowego S. B. nie ujawniła okoliczności mogących mieć wpływ na zmianę dokonanych ustaleń w przedmiotowej sprawie. Opinia jest sformułowana w sposób bardzo ogólny, sporządzona jest na bazie kilku dokumentów, pomija natomiast inne dowody zgromadzone w toku postępowania. Biegły stwierdza wprawdzie, że naprawy mogły być wykonane, jednakże nie uzasadnia tego twierdzenia, nie przedstawia żadnych dowodów, nie wskazuje zwłaszcza przez kogo oraz w jakim miejscu poszczególne naprawy mogły być wykonane. Odnośnie zarzutu, że zatrudniony pracownik na etacie spedytora w firmie A zajmuje się szczegółami dotyczącymi numerów samochodów wykonujących daną usługę i właśnie on posiada wiedzę umożliwiającą wyjaśnienie rozbieżności co do numerów samochodów wykonujących daną usługę należy wskazać, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przedstawione ustalenia w przedmiotowej decyzji dokonane zostały w drodze wszystkich przeprowadzonych dowodów. Ustalenia te zostały następnie przeanalizowane, skonfrontowane z całością zebranych dokumentacji, a w dalszej kolejności ustalono ich wpływ na stwierdzony stan faktyczny. O przeprowadzonych dowodach informowany był pełnomocnik odwołującego się, miał więc możliwość uczestniczenia w tych czynnościach, a także składania wyjaśnień lub wniosków. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie znajduje uzasadnienia zarzut bezpodstawnego nie przesłuchania spedytora firmy "A", podniesiony zresztą po raz pierwszy na etapie postępowania odwoławczego. Odnośnie zarzutu nieuwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów kwot diet W. D. z tytułu wyjazdów zagranicznych organ odwoławczy wskazał, że kontrolujący dokonali zestawienia dat podróży z datami na dowodach potwierdzających jego obecność w tym samym czasie w Polsce, i w ten sposób wykazali, że W. D. przebywał w kraju w okresach, za które zaliczył do kosztów uzyskania przychodów koszty diet należne za czas zagranicznej podróży. Nieuzasadniony jest również zarzut dotyczący zakwestionowania zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot z tytułu wypłaty należnych diet i ryczałtów pracownikom: J. B., A. M. i P. K., gdyż wymienione osoby nie potwierdziły faktu pobrania należności wykazanych na imienne zestawienia wypłaconych diet i ryczałtów, potwierdziły jedynie fakt otrzymania wynagrodzeń w wysokości przedstawionej im na zestawieniach kwot przelanych na ich osobiste rachunki bankowe. Odnosząc się do przedłożonego na etapie postępowania odwoławczego wyroku Sądu Okręgowego w K. – IV Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych – IV P 2/05 Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż z uzasadnienia tego wyroku wynika, że nie ma on zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem dotyczy on roszczeń pracowników z tytułu niewypłaconych im należności (m.in. diet i ryczałtów) od 2002r., a ponadto wyrok ten nie jest prawomocny. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniósł W. D., zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, - art. art. 122, 187 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez odstąpienie od wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. po wstrzymywaniu się od zadawania pytań powołanym świadkom, a wyjaśniającym istotne zarzuty; nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, który oceniłby możliwości, pod względem technicznym, wykonywania przez J. W. zafakturowanych usług naprawczych, - art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez uniemożliwienie uczestniczenia w przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka, a przesłuchiwanie kluczowego świadka jako strony w osobnym postępowaniu. Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej przez organ I instancji i zasądzeniu od strony przeciwnej na jego rzecz kosztów procesu, według norm prawem przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że to organy podatkowe obarczone są obowiązkiem dowodzenia, a także inicjatywą dowodową. W. D. rezygnował z zadawania pytań przesłuchiwanym świadkom wierząc w bezstronność organu, nie zgłaszał wniosków dowodowych o przesłuchiwanie kolejnych kierowców, gdyż uważał że okoliczność wykonywania przez J. W. napraw i remontów samochodów została wykazana. Odmowa przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego narusza przepisy postępowania, a z przedłożonej opinii wydanej przez Certyfikowanego Rzeczoznawcę Samochodowego S. B. wynika, że J. W. miał możliwość wykonać kwestionowane usługi. Postępowanie prowadzone było tendencyjnie, na co wskazuje przeprowadzona ocena dowodów przez organy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko prezentowane w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Z mocy art. 1 § § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.). Przytoczone powyżej uregulowania ustawowe oznaczają, że sąd administracyjny obejmuje dokonywaną przez siebie kontrolą zaskarżony do sądu akt administracyjny oraz postępowanie administracyjne poprzedzające wydanie tego aktu, a kontrola dotyczy zarówno przepisów prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Podkreślenia wymaga, że wojewódzki sąd administracyjny nie dokonuje samodzielnie oceny dowodów przeprowadzonych i zgromadzonych w trakcie postępowania podatkowego i nie dokonuje, w następstwie tej oceny, samodzielnych ustaleń faktycznych albowiem nie jest powołany do rozstrzygania indywidualnych spraw prawno-podatkowych, a jego kompetencja sprowadza się do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej i w związku z tym dokonuje oceny legalności zaskarżonych do Sądu decyzji administracyjnych. Sąd więc – jak wynika z zasygnalizowanych unormowań prawnych – dokonuje kontroli czy ocena dowodów dokonana przez organy rozstrzygające sprawę nie narusza przepisów postępowania, a w szczególności czy nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Bada czy dokonana ocena jest zgodna z logiką, zasadami doświadczenia życiowego i czy dokonane ustalenia na podstawie poszczególnych dowodów nie są sprzeczne z treścią tych dowodów. Obowiązkiem organu podatkowego w toku postępowania dowodowego jest ustalenie prawdy materialnej, co wyraża się w imperatywie, że w tym celu organ podatkowy powinien wykorzystać wszystkie środki dowodowe określone w art. art. 180-200 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zasadą zupełności postępowania dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej) organ podatkowy obowiązany jest zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć materiał dowodowy. Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, zawartej w art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Oznacza to, że ocena dowodów należy do organu rozstrzygającego sprawę podatkową i nie może być ona skutecznie kwestionowana w postępowaniu sądowo-administracyjnym, o ile organ nie przekroczył zasad swobodnej oceny dowodów. Zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że dokonując oceny dowodu należy wziąć pod uwagę zasady logiki, nauki i doświadczenia życiowego, a nadto poza oceną dowodu w aspekcie tych zasad i treści tego dowodu, dokonywać oceny w kontekście innych zgromadzonych dowodów. Niezbędnym jest również, aby organ po dokonaniu tej oceny dał jej wyraz w przekonującym uzasadnieniu decyzji. Zasada swobodnej oceny dowodów oznacza również, że jeżeli organ respektując reguły tej zasady, dokona na podstawie ocenionych dowodów ustaleń faktycznych, to ustalenia te nie mogą być skutecznie zwalczone przez stronę skarżącą, nawet jeśli odmienna ocena dowodów dokonana przez stronę mogłaby prowadzić do ustaleń odmiennych niż dokonał tego organ. Oznacza to, że argumenty przytoczone w skardze, w szczególności wartościujące poszczególne dowody nie dają Sądowi asumptu do własnej oceny dowodów, ale zobowiązują go do oceny czy przedstawione argumenty mogą prowadzić do zakwestionowania oceny dowodów dokonanej przez organ. Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że dokonana przez organy w tej sprawie ocena dowodów nie narusza granic ich swobodnej oceny, a dowody te zostały zebrane w sposób wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy, co z kolei nie narusza zasady zupełności postępowania dowodowego; w konsekwencji organy dokonały jednoznacznych i prawidłowych ustaleń faktycznych, przy czym swoje stanowisko należycie umotywowały w uzasadnieniach swoich decyzji. Argumentacja przytoczona w skardze w zakresie oceny dowodów – w ocenie Sądu – nie daje podstaw do skutecznego zarzucenia organom, że naruszyły one zasady postępowania dowodowego poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, czy też zasady zupełności postępowania dowodowego. Jak podkreślono w skardze spór w sprawie na etapie postępowania sądowego sprowadza się do oceny zasadności rozstrzygnięcia organów w zakresie wydatków związanych z naprawami oraz remontami posiadanego przez skarżącego taboru samochodowego. Sąd nie znajduje podstaw do zakwestionowania ustaleń organów, iż J. W. prowadzący Zakład Naprawy Samochodów i Ciągników – D. (...) nie miał możliwości realizowania takich usług, które miały być dokumentowane wystawionymi przez niego fakturami, a które przez organy zostały uznane za nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Organy należycie wykazały, na podstawie zebranego materiału dowodowego, jego logicznej ocenie i w tym zakresie należycie umotywowały swoje stanowisko, że J. W. nie miał możliwości realizowania takich usług, bądź nie miał możliwości uczestniczenia w ich realizacji, w miejscu wykonywania działalności gospodarczej, jakie wskazał w toku kontroli tj. w garażu przy budynku mieszkalnym położonym w D. nr (...). Organy w sposób uprawniony wskazały na okoliczności, które pozwoliły należycie ocenić materiał dowodowy, przy uwzględnieniu zasad logiki, doświadczenia życiowego, a jednocześnie nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów. Te okoliczności to: - stwierdzenie rozbieżności w wysokościach kwot za świadczone podobne usługi pomiędzy należnościami wynikającymi z faktur wystawionych dla "A", a kwotami należności wynikającymi z faktur wystawionych na rzecz innych kontrahentów, - brak korelacji w firmie prowadzonej przez J. W. pomiędzy wykazanym przychodem w 2001r., a zużyciem energii elektrycznej w tym okresie, - brak dokumentów zakupu jakichkolwiek części mających służyć realizowanym usługom, - rozbieżność pomiędzy zeznaniami J. W., a opisem zdarzeń na fakturach dokonanych przez W. D., - brak adekwatności pomiędzy posiadanym przez Zakład J. W. sprzętem, a zakresem realizowanych prac wynikających z faktur, - nieuiszczanie w terminie płatności przez firmę "A" z tytułu wykonanych usług, przy jednoczesnym ustaleniu, że dokonane płatności wystarczyły co do zasady tylko "na podatki" (54.690,25zł), - warunki realizacji usług pomiędzy Zakładem J. W., a firmą prowadzoną przez skarżącego nie powtórzyły się w odniesieniu do pozostałych kontrahentów, - rozbieżności pomiędzy zeznaniami J. W., a zapisami w urządzeniach księgowych firmy "A" odnośnie zaliczek i zakresu prac (zakres ten wynikający z "zeszytu zleceń" J. W. nie pokrywał się z opisem faktur dokonanych przez W. D.). Mimo pewnej lakoniczności, dokonana ocena dowodów, z przytoczeniem wyżej wymienionej okoliczności, nie pozwala na przyjęcie, że zebrano materiał dowodowy w sposób niezupełny, jak też że przekroczono zasadę swobodnej oceny dowodów. Sąd uznał za bezzasadny zarzut skargi co do niewyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności mało zrozumiały zarzut "rezygnacji z zadawania pytań powołanym świadkom". Za nieuzasadniony Sąd uznał również zarzut, iż materiał dowodowy powinien być poszerzony o dowód z opinii biegłego na okoliczność, że w zakładzie prowadzonym przez J. W. biorą pod uwagę warunki lokalowe zakładu i posiadany sprzęt, możliwe były do wykonania usługi, opisane w spornych fakturach wystawionych przez J.W. Skarżący motywując potrzebę przeprowadzenia tego dowodu przedłożył w toku postępowania administracyjnego opinię wydaną przez Certyfikowanego Rzeczoznawcę Samochodowego – Biegłego Skarbowego – S. B. z dnia 23 lipca 2007r. (karta 221 tom V akt administracyjnych), z której to opinii wynika, że w ocenie biegłego, po zapoznaniu się z protokołem oględzin z dnia 20 grudnia 2004r. garażu – warsztatu na posesji położonej w D. (...) oraz protokołem oględzin z dnia 27 maja 2005r. pomieszczenia garaży i warsztatów położonych w J., ul. P. 10 oraz fakturami i stanem taboru na dzień 31 grudnia 2001r., naprawy mogły być wykonane w ewidencjonowanym zakresie i w opisanych miejscach. Dyrektor Izby Skarbowej dokonał oceny przedłożonej przez skarżącego opinii, celem rozważenia konieczności przeprowadzenia takiego dowodu w postępowaniu administracyjnym, a więc w aspekcie dyspozycji art. 188 Ordynacji podatkowej, który stanowi iż żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Ocena przedłożonej opinii dokonana przez organ odwoławczy w tym zakresie, gdy organ ten odnosząc się do treści opinii podaje, że została ona sformułowana w sposób bardzo ogólny, została sporządzona na bazie kilku dokumentów, pomija inne dowody zgromadzone w toku postępowania, nie zawiera uzasadnienia, argumentów, nie wskazuje przez kogo oraz w jakim miejscu poszczególne naprawy mogły być wykonywane – nie może być przez Sąd zakwestionowana. Pozwala to na akceptację w tym zakresie stanowiska organu, przy jednoczesnym zauważeniu, że częściowo odmowa przeprowadzenia tego dowodu została umotywowana nietrafnie, co jednak nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Chodzi mianowicie o tę część argumentacji, że kwestionowane przez skarżącego okoliczności, co miało być wykazane poprzez przeprowadzenie opinii, zostały wykazane innymi dowodami. Z przyczyn oczywistych ta argumentacja nie jest trafna, co jednak, przy uwzględnieniu pozostałej prawidłowej argumentacji nie mogło mieć wpływu na kontrolę legalności dokonywanej przez Sąd. Brak podstaw do uwzględnienia zarzutu, że skarżącemu uniemożliwiono uczestniczenie w przeprowadzeniu dowodu – przesłuchaniu J. W. – przesłuchiwanego jako stronę w odrębnym postępowaniu. W tym odrębnym postępowaniu W. D. nie mógł brać przecież udziału, bo nie był stroną tego postępowania, natomiast protokoły z przesłuchania J. W. były każdorazowo włączone do akt postępowania prowadzonego wobec skarżącego, który mógł się z tymi dowodami zapoznać w toku postępowania, a ponadto miał możliwość wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego w trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy należycie umotywowały swoje stanowisko w zakresie odmowy obdarzenia zaufaniem zeznań świadka J. L., tym bardziej, że odmienne ustalenia niżby wynikały z tych zeznań, organy poczyniły na podstawie dokumentów. Eksponowany przez skarżącego wyrok Sądu Okręgowego w K. z dnia 28 września 2007r. IV P 2/05 dotyczy, co wynika z pisemnych motywów tego wyroku, okresu po 2001r. Przyjęcie, że treść tego wyroku ma jednak wpływ na rozstrzygnięcie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. z tego powodu, że wskazuje na pewne mechanizmy – jak tego domaga się skarżący – jest w ocenie Sądu niedopuszczalne. Wymaga odnotowania, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, nieprawomocnym wyrokiem z dnia 29 stycznia 2007r. I SA/Rz 526/06, oddalił skargę W. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia (...) maja 2006r. nr (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za: luty, marzec, czerwiec, lipiec i grudzień 2001r., przy czym w uzasadnieniu wskazał, że organy podatkowe zasadnie zakwestionowały przebieg operacji gospodarczych, które były podstawą wystawienia w 2001r. faktur VAT przez J. W. prowadzącego zakład naprawy ciągników i samochodów dla skarżącego z tytułu napraw taboru samochodowego. W świetle powyższych uwag nie doszło do naruszenia wyszczególnionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, w tym zawierających tzw. ogólne zasady postępowania. Rozstrzygnięcie przez organy w sposób niepożądany przez skarżącego nie oznacza jeszcze, że naruszono zasadę zaufania (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) czy zasadę wynikającą z art. 122 Ordynacji. Biorąc pod uwagę powyższe wywody i okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.