III SA/Wa 2256/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] czerwca 2009 r. P. S.A. (dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kosztów procesowych. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Skarżąca, zgodnie z wieloletnią umową sprzedaje hurtowo ciekły hel do firmy M. (MTG). Umowa gwarantuje wyłączność hurtowych dostaw ciekłego helu na rzecz kupującego. Jednocześnie umowa przewiduje możliwość renegocjowania przez strony ceny po spełnieniu określonych w umowie formalnych przesłanek. W przypadku renegocjacji inicjowanych przez sprzedającego konieczne jest pozyskanie złożonej w dobrej wierze, pisemnej, wiążącej oferty od strony trzeciej na zakup helu ciekłego w porównywalnej ilości za cenę co najmniej 12,5 % wyższą od ceny wynikającej z umowy. Spółka przez kilka miesięcy otrzymywała z rynku zapytania o możliwość zakupu od niej ciekłego helu, potwierdzające duży popyt na produkt wobec ograniczonej jego podaży. Ostatecznie otrzymała od jednego z globalnych hurtowników pisemną ofertę na zakup ciekłego helu. Zaoferowana cena była wyższa o 70% od ceny określonej w umowie z MTG. Spółka uznała zasadność podjęcia renegocjacji ceny umownej, w kontrakcie mającym trwać jeszcze przez 3 kolejne lata, dla zniwelowania jej różnicy w stosunku do ceny rynkowej; a także ze względu na znaczący wzrost kosztów produkcji wynikający głównie z podwyższenia cen energii elektrycznej - podstawowego czynnika przy skraplaniu helu. Strony nie osiągnęły porozumienia co do nowej ceny i uznały, że są w tej kwestii w sporze. Korzystając z zapisów umowy - przewidujących rozstrzyganie wszelkich sporów wynikających z umowy w drodze arbitrażu międzynarodowego - przekazały spór do wyznaczonego wspólnie trybunału arbitrażowego działającego w oparciu o zasady ICC (International Chamber of Commerce) - Międzynarodowej Izby Handlowej w Paryżu. Trybunał nie przyznał racji Spółce wnioskującej o nową cenę. W uzasadnieniu wskazał na braki formalne oferty strony trzeciej będącej warunkiem skutecznego zainicjowania renegocjacji cenowych. W myśl zapisów umowy Trybunał nakazał, aby Spółka zwróciła drugiej stronie jej koszty poniesione na reprezentujących ją prawników. Zasądzony wyrokiem zwrot kosztów postępowania arbitrażowego - zgodnie z obowiązującymi w Spółce zasadami rachunkowości - ujęto w ciężar kosztów rachunkowych w miesiącu ich poniesienia tj. w grudniu 2008 r. W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1. Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym zgodnie z ogólną normą wynikającą z art. 15 ust 1 w powiązaniu z art. 16 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.; dalej powoływana jako "u.p.d.o.p.") koszty poniesione w związku z zapłatą kwoty zasądzonej orzeczeniem sądu arbitrażowego na rzecz kontrahenta mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wnioskodawcy? 2. Czy przy odpowiedzi pozytywnej na pytanie pierwsze, należy uznać, że koszty te powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w dacie ich poniesienia, w chwili ujęcia ich w księgach dla potrzeb rachunkowych, tj. w miesiącu grudniu 2008 r.? Zdaniem Spółki zgodnie z normą prawną zawartą w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1. Oznacza to, według Skarżącej, że kosztem uzyskania przychodów będzie też taki koszt, który został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów nawet, gdy cel ten nie został osiągnięty. W ocenie Spółki, norma prawna zawarta w art. 15 u.p.d.o.p. nie wymaga w szczególności, aby poniesiony w celu osiągnięcia przychodów wydatek każdorazowo bezpośrednio skutkował uzyskaniem lub zwiększeniem przychodu proporcjonalnie do wielkości poniesionych kosztów. Wystarczające jest w tym zakresie poniesienie wydatku tylko w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. W konsekwencji, zdaniem Spółki, można przyjąć, że możliwe jest odliczenie wszelkich kosztów (z wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1), jednak z zastrzeżeniem, że mają one związek z prowadzoną działalnością (bezpośredni lub pośredni), a ich poniesienie ma lub też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Brak bezpośredniego skutku w postaci konkretnego przychodu (choć podwyższenie ceny za sprzedawany hel niewątpliwie skutkowałoby zwiększeniem przychodu do opodatkowania), nie dyskwalifikuje wydatku Skarżącej na zasądzone wyrokiem arbitrażowym kwoty, jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu. Istotny bowiem był cel działania Spółki. Renegocjacje cenowe nie przyniosły pożądanych przez Skarżącą efektów, stąd też spór znalazł swój finał w sądzie arbitrażowym. Sąd arbitrażowy nie uznał racji Spółki i w myśl zapisów umowy nakazał zwrot drogiej stronie jej kosztów poniesionych na reprezentujących ją prawników. Pomimo niekorzystnego wyroku, Skarżąca w dalszym ciągu realizuje umowę z firmą MTG. Skarżąca podkreśliła, że przepisy u.p.d.o.p. nie zawierają szczególnych rozwiązań dotyczących zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów procesowych; dlatego należy zastosować w tej sytuacji ogólne zasady zaliczania wydatków do kosztów podatkowych. Zwrot przez Skarżącą poniesionych przez MTG kosztów poniesionych na reprezentujących przeciwnika procesowego prawników nie jest objęty wyłączeniami z kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że spełnione są przesłanki przewidziane w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Zdaniem Skarżącej poniesione wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w sytuacji, gdy są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a wdanie się w spór było uzasadnione okolicznościami sprawy. Spółka wyjaśniła, że wydatki te miały na celu zwiększenie przychodu poprzez podniesienie ceny helu. Gdy renegocjacje ceny nie przyniosły żadnych efektów, mimo że zapisy umowy przewidywały taką możliwość, konieczne stało się wystąpienie do sądu arbitrażowego. Zdaniem Skarżącej zapłata zasądzonych kosztów procesowych nastąpiła w związku z prowadzoną działalność gospodarczą oraz zapisami umowy i jest konsekwencją racjonalnej ekonomicznie decyzji, celem której było zabezpieczenie źródeł przychodów. Zapłata zasądzonej od Skarżącej kwoty stanowi obiektywną konieczność z punktu widzenia dalszego funkcjonowania Skarżącej i prowadzenia przez nią działalności generującej przychody podatkowe. Uchylenie się od zapłaty zasądzonej kwoty skutkowałoby bowiem wszczęciem przez MTB postępowania egzekucyjnego, które doprowadziłoby do zwiększenia kosztów Skarżącej o wydatki egzekucyjne. Dodatkowo, zdaniem Spółki, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wyłącza z kosztów w art. 16 ust 1 pkt. 22 jedynie wydatki egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań oraz kary umowne, odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów i wykonanych usług. Minister Finansów w interpretacji z dnia [...] września 2009 r. uznał stanowisko Skarżącej w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kosztów procesowych za nieprawidłowe. W uzasadnieniu swojego stanowiska organ podatkowy podniósł, że zasady kwalifikowana wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 15 ust. 1, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Organ podkreślił, że kosztami uzyskania przychodów będą wydatki, które bezpośrednio przekładają się na uzyskiwane przychody, ale związek z przychodem, o którym mowa w przepisie art. 15 ust.1 ustawy nie musi być wyłącznie bezpośredni, wystarczy, że podatnik realnie zakłada, iż dany wydatek przyniesie w przyszłości skutek w postaci uzyskania przychodu. Może się więc zdarzyć, że skutek ten nie wystąpi, a mimo to podatnik ma prawo uznać, że wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów i dokonać jego pozytywnej kwalifikacji. Według organu wykładnia art. 15 ust. 1 ustawy wskazuje, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu tylko takie wydatki, w stosunku do których wykaże ich bezpośredni lub pośredni związek przyczynowy z uzyskanym lub zamierzonym przychodem, przy czym przy wykazywaniu celu działania nakierowanego na uzyskanie przychodu niezbędnym jest wykazanie racjonalności działania podatnika, co oznacza dochowanie należytej staranności; powinien on również działać w przekonaniu (ocenianym obiektywnie, a nie subiektywnie), że poniesienie kosztów po uwzględnieniu związków przyczynowo-skutkowych powinno doprowadzić do osiągnięcia przychodu, a zamiar poniesienia wydatków powinien być obiektywnie związany z osiągniętym lub zamierzonym przychodem. W ocenie organu podatkowego, wydatek w postaci zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, który Spółka jako strona przegrana miała obowiązek ponieść, w żaden sposób nie odniesie się do przychodów Spółki uzyskiwanych ze sprzedaży helu. Nie wystąpi tu ani związek bezpośredni, ani choćby pośredni z potencjalnym przychodem. Chociaż Spółka, jak przewidywały zapisy umowy z kontrahentem, miała prawo renegocjować cenę, a w razie sporu wystąpić do sądu arbitrażowego o jego rozstrzygnięcie, to rozpatrując możliwość zaliczenia wydatku na zwrot kosztów zastępstwa procesowego stronie przeciwnej, zdaniem organu należało uwzględnić, iż obowiązek zwrotu kosztów zastępstwa procesowego wynikał z niedołożenia należytej staranności na etapie rozpoczęcia renegocjacji cen. W uzasadnieniu wyroku trybunał arbitrażowy wskazał bowiem na braki formalne oferty strony trzeciej będącej warunkiem skutecznego zainicjowania renegocjacji cenowych. A zatem przegrana w Trybunale, której konsekwencją był zwrot kosztów poniesionych przez stronę przeciwną, wynikała z niedostatecznego sprawdzenia oferty podmiotu trzeciego przed rozpoczęciem renegocjacji w zakresie cen. W ocenie organu podatkowego wydatek zatem nie spełnia przesłanki określonej w art. 15 ust. 1 ustawy w zakresie celu nakierowanego na uzyskanie przychodów, ani bieżących, ani przyszłych. Jako, że poniesione przez Spółkę wydatki na zwrot kosztów procesowych zasądzonych wyrokiem sądu arbitrażowego na korzyść strony przeciwnej nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, organ uznał, że odpowiedź na pytanie w zakresie momentu uznania ich za koszt podatkowa jest bezprzedmiotowa. Skarżąca na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 31 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.; dalej powoływanej jako "P.p.s.a.") pismem złożonym w dniu 15 września 2009 r. wezwała Organ do usunięcia naruszenia prawa i wniosła o zmianę przedmiotowej interpretacji. W uzasadnieniu wskazała, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisów, które regulowały możliwość (lub jej brak) zaliczenia wydatków procesowych do kosztów podatkowych. Dlatego Skarżąca winna stosować ogólne zasady dotyczące rozliczania kosztów. Zgodnie z nimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kosztami podatkowymi będą zatem wydatki bezpośrednio oraz pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami oraz koszty dotyczące całokształtu działalności przedsiębiorcy. Wydatki na koszty procesowe jako koszty pośrednio związane z funkcjonowaniem firmy niewątpliwie wiążą się z prowadzoną działalnością gospodarczą. Można je zatem zaliczyć do kosztów podatkowych. Trzeba je oceniać pod względem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, a nie niezbędności i rezultatu, jaki przyniosły w postaci konkretnych przychodów. Podjęte przez Spółkę działania - w tym zainicjowanie renegocjacji cenowych - będące przejawem dbałości o interesy spółki, związane były z prowadzoną działalnością gospodarczą i miały na celu zwiększenie przychodu. Zdaniem Skarżącej, ustawodawca nie uzależnił uznania poniesionych wydatków za koszt uzyskania przychodów od niezbędności wydatku, ekonomicznej zasadności podjętej decyzji, racjonalności działania podatnika czy rezultatu, jaki wydatek przyniósł w postaci konkretnego przychodu. Nie można zatem oczekiwać, że każde celowe działania, podatnika przyniosą zakładane i oczekiwane następstwo tj. bezpośrednio przychód podatkowy. Przedmiotowy wydatek był wynikiem okoliczności związanych z prowadzeniem działalności. Na poparcie swojego stanowiska Skarżąca przywołała szereg interpretacji indywidualnych Ministra Finansów. W odpowiedzi na wezwanie Spółki do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w W., działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na wezwanie z dnia [...] października 2009 r., w której stwierdził brak podstaw do zmiany w/w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. W dniu [...] listopada 2009 r. Skarżąca na w/w interpretację indywidualną złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zarzuciła: - rażące naruszenie art. 14b § 1-3 oraz art. 14c § 1-2 ustawy Ordynacja podatkowa - poprzez wydanie interpretacji na podstawie opisu stanu faktycznego innego niż przedstawiony przez Spółkę we wniosku; - rażące naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwą wykładnię i zastosowanie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.; - rażące naruszenie przepisów prawa proceduralnego: art. 120 oraz art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Spółka wniosła o: 1) uchylenie skarżonej interpretacji w całości na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., względnie - o uznanie, na podstawie art. 146 § 2 P.p.s.a., uprawnienia Spółki wynikającego z art. 14o § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, że w analizowanej sytuacji została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku. 2) zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu Skarżąca podkreśliła, że interpretacja wydana została na podstawie opisu stanu faktycznego innego niż przedstawiony przez Spółkę we wniosku. W konsekwencji rozstrzygnięcie zostało oparte na odmiennym stanie faktycznym; a ponieważ jest z nim nierozerwalnie związane (w szczególności z uwagi na przytoczoną w uzasadnieniu Interpretacji argumentację) wydaje się bardzo prawdopodobnym, iż rozstrzygnięcie byłoby odmienne w przypadku odniesienia się przez Dyrektora IS do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Oznacza to, że doszło do naruszenia art. 14b § 1-3 oraz art. 14c 1-2 ustawy Ordynacja podatkowa, co uzasadnia uchylenie skarżonej Interpretacji w całości. Ponadto zdaniem Spółki istnieją mocne argumenty przemawiające za tym, że wskutek oparcia Interpretacji na arbitralnie zmodyfikowanym stanie faktycznym, Dyrektor IS w ogóle nie wydał interpretacji indywidualnej w odpowiedzi na wniosek Spółki (jako że Wniosek ten dotyczył innego stanu faktycznego niż analizowany w Interpretacji), co uzasadnia uznanie uprawnienia Spółki wynikającego z art. 14o § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, iż w analizowanej sprawie, w związku z niedochowaniem przez Dyrektora terminu określonego w przepisie art. 14d ustawy Ordynacja podatkowa, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku. Skarżąca powołała ponadto orzecznictwo sądów administracyjnych na poparcie swojego stanowiska w sprawie. Spółka podkreśliła, że w Interpretacji Dyrektor IS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, lecz nie przedstawił uzasadnienia prawnego swojego stanowiska. Przedstawione w Interpretacji uzasadnienie dotyczy stanu faktycznego innego niż objęty wnioskiem, a mianowicie sytuacji, w której Spółka działałaby nie w dobrej wierze, lecz bez dochowania należytej staranności, co stanowi ewidentne naruszenie art. 14c § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym "w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska w sprawie wraz z uzasadnieniem prawnym". Ponadto przedstawienie w uzasadnieniu Interpretacji stanowiska organu podatkowego dotyczącego sytuacji w ogóle nieobjętej wnioskiem Spółki stanowi ewidentne naruszenie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem interpretację indywidualną wydaje się "na pisemny wniosek zainteresowanego (...) w jego indywidualnej sprawie". W konsekwencji jest to działanie bez podstawy prawnej, gdyż żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie przewiduje wydawania interpretacji indywidualnych, ani przedstawiania w tym trybie stanowiska organu podatkowego w sprawach nieobjętych pisemnymi wnioskami osób zainteresowanych. Wskutek wydania interpretacji doszło zatem do naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i ponowił przedstawioną tam argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dokonana w imieniu Ministra Finansów. Zaznaczyć należy, że w ramach postępowania, którego przedmiotem jest wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego Minister Finansów odnosi się wyłącznie do okoliczności opisanych przez wnioskodawcę. Wydając interpretację organ nie może prowadzić postępowania wyjaśniającego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego. Nie bada i nie szuka potwierdzenia prawdziwości podanych okoliczności, czy ich wiarygodności, nie gromadzi materiału dowodowego. Art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej nakłada na wnioskodawcę wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, na tle którego przedstawiane jest stanowisko w sprawie oceny prawnej - "Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego". Zatem za kompletność i wszelkie nieścisłości stanu faktycznego odpowiada wnioskodawca. Wyłącznie od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie. Jedyną dopuszczalną ingerencją organu podatkowego w opisany przez wnioskodawcę stan faktyczny jest uznanie podanych informacji za niewyczerpujące, tj. niewystarczające do zajęcia stanowiska, co stanowi brak formalny wniosku o interpretację, podlegający uzupełnieniu w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2). Organ wydający interpretację nie może zmieniać podanego stanu faktycznego, jeżeli wniosek sformułowany jest dostatecznie wyczerpująco w relacji do wskazanych w nim przepisów prawa, o których wykładnię ubiega się strona. Jeżeli natomiast stan rzeczywisty odbiega, w sposób mający znaczenie prawne, od przedstawionego stanu faktycznego na tle, którego udzielono wykładni, interpretacja w tym zakresie nie będzie chronić wnioskodawcy. W rozpoznawanej sprawie organ nie wzywał spółki do uzupełnienia stanu faktycznego. Uznał go zatem za kompletny. Nie można jednakże uznać, tak jak czyni to Skarżąca, że ocena działania spółki, jako prowadzonego bez dołożenia należytej staranności, stanowi zmianę przedstawionego przez wnioskodawczynię stanu faktycznego. Inną kwestią jest natomiast znaczenie takiej oceny dla uznania uprawnienia spółki do uwzględnienia wydatków w kosztach uzyskania przychodów. Spór w niniejszej sprawie dotyczy uprawnienia do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków zwróconych stronie przeciwnej związanych z przegranym postępowaniem arbitrażowym. Powodem wszczęcia tego postępowania było dążenie do renegocjacji cen za dostawy towarów objętych długoletnimi umowami. Zgodzić się należy ze stroną Skarżącą, że dążenie do podniesienia ceny dostaw gazu nakierowane było na uzyskanie zwiększonych przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki, które bezpośrednio przekładają się na uzyskiwane przychody, bądź ich związek z przychodem jest pośredni, wiążą się z całokształtem funkcjonowania podatnika. Wystarczy, że koszt jest nakierowany na uzyskanie przychodu; tj. podatnik realistycznie zakłada, iż dany wydatek przyniesie w przyszłości skutek w postaci uzyskania przychodu, bądź służy zabezpieczeniu lub rozwojowi działalności przedsiębiorstwa. Oznacza to, że nawet gdy skutek ten nie wystąpi, podatnik będzie miał prawo wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów zaliczyć go do kosztów podatkowych. Przy ocenie związku określonego wydatku z celem w postaci uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła nie można jednak, tak jak uczynił to w niniejszej sprawie organ podatkowy, wymagać bezbłędności działania przedsiębiorcy. Założenie o obowiązku zachowania należytej staranności przy podejmowaniu decyzji gospodarczych nie wynika bowiem z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przeciwnie ustawodawca pozwala uwzględniać w rozliczeniu podatkowym poniesione straty, które są przecież konsekwencją nietrafionych decyzji gospodarczych, a w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. - katalogu wyłączeń z kosztów podatkowych - tylko co do niektórych wydatków określonych m.in. w pkt 17 – 22 zakazuje pomniejszania uzyskanych przychodów o koszty związane z wadliwym wykonywaniem działalności. W art. 16 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.p. ustawodawca wyłącza z kosztów podatkowych jedynie koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań, interpretując a contrario, uznać należy, że pozostałe koszty procesu co do zasady są odliczalne od przychodu. Oznacza to, że bezpodstawny jest wniosek organu, iż koszty procesowe tylko wtedy stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, gdy postępowanie jest zwycięskie dla strony. W działalności gospodarczej jednym z elementów należytego jej prowadzenia jest dbałość o interesy przedsiębiorstwa, a w przypadku braku kompromisu z kontrahentami egzekwowanie praw w drodze procesowej. Koszty prowadzenia sporów sądowych jak najbardziej zatem ponoszone są w celach wynikających z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Ten sam wniosek dotyczy także innych wydatków związanych podejmowanymi przedsięwzięciami gospodarczymi. Błąd w przewidywaniach przedsiębiorcy co do skuteczności danego nakładu nie eliminuje z góry danego wydatku z kosztów podatkowych. Tylko w przypadku braku istnienia jakiegokolwiek związku z przychodami lub działalnością firmy koszty takie nie podlegałby uwzględnieniu w rozliczeniu podatkowym. Niezależnie od powyższego samo uznanie organu, że sposób renegocjacji i spór arbitrażowy prowadzony był bez dołożenia należytej staranności nie jest uzasadnione. Skarżąca skorzystała bowiem z usług profesjonalnej renomowanej kancelarii prawniczej. Rozpoznając sprawę ponownie działający z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej uwzględni interpretacją Sądu. Zajmie ponadto stanowisko co do drugiego z problemów przedstawionych przez stronę. Biorąc pod uwagę wskazane wyżej naruszenia prawa Sąd na podstawie art. 146 § 1, art.152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze. zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.