I SA/Rz 172/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Barbara Stukan-Pytlowany SO del. Tomasz Smoleń /spr./ Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 18 maja 2010r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2009r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych i odmowy jej oprocentowania - oddala skargę - I SA/Rz 172/10 UZASADNIENIE Decyzją Dyrektor Izby Skarbowej z dnia [...].12.2009r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].09.2009r. znak [...] w części odmawiającej zapłaty oprocentowania od kwoty nadpłaty oraz odmowy zapłaty oprocentowania w kwocie 8.989,60zł. W uzasadnieniu podano, że w dniu 18.08.2009r. M. S. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o zwrot przypadającej dla niego nadpłaty powstałej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ze względu na nienależnie pobrany przez płatnika A. M.S. i Wspólnicy Spółka jawna podatek w kwocie 279.169,80zł wraz z należnymi odsetkami liczonymi od dnia 20.08.2006r. do dnia zapłaty oraz odsetki w kwocie 8.989,60zł należnych od kwoty nadpłaty od dnia 20.08.2006r. do dnia 6.03.2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...].08.2008r. wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dywidend i innych przychodów związanych w zyskach osób prawnych za m-c lipiec 2006r. tj. na dzień przekształcenia A. Spółka akcyjna w Spółkę jawną. W wyniku przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia [...].09.2009r. znak [...] określono wysokość należnego zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na dzień przekształcenia A. Spółka akcyjna w Spółkę jawną w kwocie 0,00zł. Postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].09.2009r. znak [...] włączono do prowadzonego postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty całość dokumentacji zgromadzonej na etapie prowadzonego postępowania w sprawie określenia wysokości zryczałtowanego podatku z tytułu dywidend i innych przychodów związanych z udziałem w zysku osób prawnych za m-c lipiec 2006r. W oparciu o powyższą dokumentację ustalono, że w dniu 21.08.2006r. A. M.S. i Wspólnicy Spółka jawna jako płatnik złożyła w Urzędzie Skarbowym deklarację PIT-8a o zryczałtowanym podatku dochodowym za m-c lipiec 2006r. w której zadeklarowała podatek w kwocie 2.149.104zł (pomniejszone o wynagrodzenie płatnika). Zadeklarowany podatek Spółka wpłaciła na rachunek Urzędu Skarbowego w dniu 21.08.2006r. W dniu 25.01.2007r. Spółka złożyła korektę deklaracji w wyniku której skorygowano zadeklarowany podatek do kwoty 1.395.849zł (po pomniejszeniu o wynagrodzenie płatnika). Powstała na skutek korekty nadpłata w kwocie 753.255zł została zwrócona zgodnie z wnioskiem płatnika na rachunek bankowy Spółki w dniu 6.03.2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...].09.2009r. stwierdził nadpłatę w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dywidend i innych przychodów związanych z udziałem w zyskach osób prawnych za miesiąc lipiec 2006r. w kwocie 279.169,80zł natomiast odmówił zapłaty oprocentowania od kwoty stwierdzonej nadpłaty oraz odmówił zapłaty oprocentowania w kwocie 8.989,60zł przypadającego za okres od dnia wypłaty podatku do dnia zwrotu nadpłaty po korekcie deklaracji. Odmawiając zapłaty oprocentowania nadpłaty Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że na dzień złożenia wniosku o zwrot nadpłaty nie wystąpiły przesłanki zastosowania zapisów art. 78 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto w decyzji podkreślono, że wydanie błędnej interpretacji w powyższym zakresie dla płatnika którą następnie została uchylona nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiocie złożonego przez M. S. wniosku o zwrot nadpłaty. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że kwota należnej nadpłaty podlega zwrotowi stosownie do art. 77 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w terminie 30 dni od daty decyzji stwierdzającej nadpłatę. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie z wnioskiem o jej uchylenie w części tj. w zakresie pkt 2 decyzji odmawiającego zapłaty oprocentowania od kwoty stwierdzonej nadpłaty oraz odmowy zapłaty oprocentowania kwoty 8.989,60zł wnosząc o określenie oraz zapłatę oprocentowania należnej nadpłaty. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1) naruszenie prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa a w szczególności: a) art. 78 § 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie w sprawie oraz błędną wykładnię przyjmując że oprocentowanie nadpłaty powstałej w wyniku zastosowania się podatnika do wadliwej interpretacji przepisów podatkowych, wydanej przez organ podatkowy w trybie przepisów Ordynacji podatkowej, uchylonej następnie wyrokiem sądu - przysługuje od daty określonej w tym przepisie, b) art. 77 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie, c) art. 77 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, d) art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, 2) naruszenie przepisów prawa procesowego w szczególności art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie stojące w sprzeczności z przepisami prawa oraz działania naruszające zasadę pogłębienia zaufania do organu. W uzasadnieniu odwołania M. S. przedstawił historię powstania nadpłaty, podniósł że w stanie faktycznym zaistniałym w niniejszej sprawie dla rozstrzygnięcia jej winien mieć zastosowanie przepis art. 77 § 1 pkt 3 a nie jak to przyjął organ podatkowy art. 77 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W dalszej części uzasadnienia M. S. podniósł, że stosownie do art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej w przypadku o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 tej ustawy przysługuje oprocentowanie tej nadpłaty. Jego zdaniem w tym przypadku to organ podatkowy przyczynił się do powstania nadpłaty i dlatego podlega ona oprocentowaniu od daty jej powstania. Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...].12.2009r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podał iż w przedmiotowej sprawie wniosek podatnik złożył w dniu 18.08.2009r. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego określająca wysokość nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dywidend i innych przychodów związanych z udziałem w zyskach osób prawnych za miesiąc lipiec 2006r. w kwocie 279.169,80zł została wydana w dniu [...].09.2009r. a w dniu 29.09.2009r. została doręczona podatnikowi. W tej części decyzja nie została zaskarżona. W takim przypadku zgodnie z art. 77 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Kwota 279.169,80zł została zwrócona M. S. w dniu 5.10.2009r. zatem także zachowany został 30 dniowy termin do zwrotu nadpłaty przez organ podatkowy. Powyższe obliguje organ podatkowy do zastosowania w sprawie dotyczącej oprocentowani nadpłaty w/w przepisu art. 78 § 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej albowiem zachowanie terminów zwrotu nadpłaty oraz wydanie w terminie decyzji stwierdzającej nadpłatę wyłącza oprocentowanie tej nadpłaty. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skargę wniósł M. S. i zarzucił jej: 1) naruszenie prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie i wykładnię przepisów ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.) a w szczególności: - art. 78 § 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie w sprawie oraz błędną wykładnię poprzez przyjęcie, że oprocentowanie nadpłaty powstałej w wyniku zastosowania się podatnika do wadliwej interpretacji przepisów podatkowych wydanej przez organ podatkowy w trybie przepisów Ordynacji podatkowej uchylonej następnie wyrokiem sądu przysługuje od daty określonej w tym przepisie. - art. 77 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie w sprawie, - art. 77 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie, - art. 78 §3 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, 2) naruszenie przepisów prawa procesowego w szczególności art. 120 i art. 121 §1 poprzez rozstrzygniecie stające w sprzeczności z przepisami prawa oraz działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organów, 3) naruszenie konstytucyjnej zasady państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP, zasad działania organu i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) oraz naruszenie prawa do wynagrodzenia szkody wyrządzonej przez niezgodne z prawem działanie władzy publicznej (art. 77 Konstytucji RP) w szczególności poprzez przyjęcie, że Skarb Państwa może wskutek bezprawnych decyzji korzystać z pieniędzy podatnika, 4) naruszenie art. 14 ust. 3 Ordynacji podatkowej (w brzemieniu obowiązującej w roku 2006) poprzez złamanie zasady, że zastosowanie się do interpretacji podatkowej nie może szkodzić podatnikowi. W oparciu o wyżej wskazane zarzuty skarżący domagał się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji oraz uznanie że skarżącemu przysługuje oprocentowanie nadpłaty w kwocie 116.440zł. Zarówno zarzuty skargi jak jej uzasadnienie są identyczne jak zarzuty i uzasadnienie odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentacje zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 2 z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269) i art. 134 §1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. poz. 1270) określanej dalej p.p.s.a. kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć dokonywana jest pod kontem ich zgodności z prawem, przy czym sąd nie jest związany z zarzutami, wnioskami i podstawami wskazanymi w skardze. Na wstępie należy zauważyć, że stan faktyczny między stronami jest bezsporny. Spór sprowadza się do ustalenia czy skarżącemu należy się zwrot oprocentowania w kwocie 279.169,80zł i odsetek w kwocie 8.989,60zł przypadających mu od kwoty nadpłaty w łącznej kwocie 753.255zł zwróconej na konto płatnika po korekcie deklaracji PIT-8a obliczonych za okres od 20.08.2006r. do dnia 6.03.2007r. tj. do dnia zwrotu. Ordynacja podatkowa w art. 78 reguluje kwestię oprocentow3ania nadpłaty. Zgodnie z § 1 tego art. nadpłata podlega oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych z zastrzeżeniem § 2. Stosownie do treści § 3 art. 78 oprocentowanie przysługuje: 1) w przypadkach przewidzianych w art. 77 §1 pkt 1 lit. a do d, z zastrzeżeniem pkt 2, oraz w przypadku o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 - od dnia powstania nadpłaty, 2) w przypadkach przewidzianych w art. 77 §1 pkt 1 lit. a do d - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji, jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji a nadpłata nie została zwrócona w terminie, 3) w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 2 i pkt 6 - od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją): a) jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, b) jeżeli decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, chyba ze do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent, c) jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie o którym mowa w art. 77 §1 pkt 6, chyba że do opóźnienia w zwrocie nadpłaty przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent. 4) w przypadku przewidzianym w art. 77 § 1 pkt 5 i §2 - od dnia powstania nadpłaty, jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 3 m-cy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 §2 pkt 1-3 lub od dnia skorygowania zeznania lub deklaracji w trybie art. 274 lub art. 274a, 5) w przypadku przewidzianym art. 77 §1 pkt 7 - od dnia powstania nadpłaty, jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 30 dni od dnia złożenia deklaracji, o której mowa w art. 73 §2 pkt 4 lub od dnia skorygowania deklaracji w trybie art. 274 lub art. 274a. W rozpoznawanej sprawie okolicznością bezsporną jest, że w związku ze złożeniem w dniu 18.08.2009r. wniosku przez skarżącego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją znak [...] z dnia [...].09.2009r. określił wysokość nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dywidendy i innych przychodów związanych z udziałem w zyskach osób prawnych za miesiąc lipiec 2006r. w kwocie 279.169,80zł. Została ona doręczona skarżącemu w dniu 29.09.2009r. i w tym zakresie nie została zaskarżona dlatego wyżej wskazana kwota nadpłaty została skarżącemu zwrócona w dniu 5.10.2009r. Został zatem zachowany 30 dniowy termin do zwrotu nadpłaty przez organ podatkowy jaki przewiduje art. 77 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Fakt, że skarżącemu wypłacono kwotę nadpłaty w terminie określony przez wyżej wskazany przepis oraz w terminie została wydana decyzja stwierdzająca nadpłatę organ podatkowy prawidłowo w swej decyzji oparł się na przepisie art. 78 §3 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wbrew twierdzeniu skarżącego organ nie dopuścił się błędnej wykładni i błędnego zastosowania wyżej wskazanych przepisów. Za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 77 §1 pkt 3 i art. 78 §3 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez ich niezastosowanie. Zgodnie z art. 77 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nadpłata podlega zwrotowi w terminie 14 dni od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję organu podatkowego I instancji lub stwierdzającego jej nieważność z zastrzeżeniem §3. W sprawie bezsporne jest, że nadpłata powstała w wyniku zastosowania się płatnika do wadliwej interpretacji przepisów podatkowych. Została ona uchylona wyrokiem NSA z 15.01.2009r. sygn. akt II FSK 1427/07. Wyrok ten uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16.06.2007r. sygn. akt I SA/Rz 307/07 i decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Wyrok NSA nie uchylił postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].07.2006r. znak [...] dotyczącego interpretacji wydanej płatnikowi do której się zastosował. Postanowienie to zostało zmienione dopiero decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].06.2009r. znak [...]. Art. 77 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej na który powołuje się skarżący ma zastosowanie jedynie wówczas gdy prawomocny wyrok sądu administracyjnego uchyla lub stwierdza nieważność decyzji I instancji a z taką sytuacją w tej konkretnej sprawie nie mamy do czynienia. Konsekwencją powyższego jest stw4eirdzenie, że organ podatkowy rozpoznając sprawę nie miał podstaw do zastosowania przepisu art. 78 § 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej który odnosi się do treści przepisu art. 77 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Jeżeli podatnikowi została udzielona błędna informacja dotycząca interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, która nie była przez niego spowodowana, podatnik nie będzie ponosił negatywnych skutków zastosowania się do niej. Oznacza jedynie to, że podatnik nie powinien ponosić konsekwencji karno-skarbowych, zaś w ewentualnym postępowaniu podatkowym, dotyczącym wniosku o zastosowanie ulg poprzez umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę, organ podatkowy prowadzący to postępowanie powinien uwzględnić wadliwość udzielonej informacji dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie nie wynika aby skarżący poniósł jakieś negatywne konsekwencje w związku z wydaniem błędnej interpretacji prawa podatkowego przez organ podatkowy. Nie zastosowano w stosunku do niego żadnych sankcji karnych - skarbowych a błędna interpretacja nie spowodowała powstanie u niego zaległości podatkowych. Należy także zauważyć, iż błędna interpretacja podatkowa została wydana na wniosek i skierowana została do płatnika tj. Spółki A. a nie do skarżącego. Dlatego powyższe okoliczności dają podstawę do stwierdzenia że organ podatkowy nie naruszył przepisu art. 14 ust. 3 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w roku 2006r.). Podnoszone przez skarżącego zarzut naruszenia art. 2, 7 i 77 Konstytucji RP należy również uznać za niezasadny. Oceniając działanie organu podatkowego należy stwierdzić, że jego postępowanie znajduje oparcie w przepisach Ordynacji podatkowej i granic nimi wyznaczonych nie przekroczy. Art. 77 Konstytucji RP wskazuje, że każdy ma prawo do wynagrodzenia szkody jaka została mu wyrządzona przez niezgodne z prawem działanie władzy publicznej. Takie uprawnienie przysługuje także skarżącemu ale winien je realizować w odrębnym postępowaniu. W niniejszej sprawie spór dotyczy oprocentowania nadpłaty a kwestię tę reguluje art. 78 Ordynacji podatkowej i organ podatkowy zasadność żądań skarżącego oceniał przez pryzmat tego przepisu. W ramach tego postępowania nie był uprawniony do ustaleń i oceny czy w wyniku działań organu władzy publicznej skarżący poniósł jakąś szkodę. W świetle powyższych ustaleń niezasadny jest także zarzut naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 120 i art. 121 §1 Ordynacji podatkowej. Fakt, że organ rozpoznając sprawę orzekł niezgodnie z wolą i twierdzeniami skarżącego nie może być spostrzegany i oceniany jako działanie godzące w zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych. Mając powyższe na uwadze należało skargę oddalić zgodnie z art. 151 p.p.s.a.