III SA/Wr 16/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ireneusz Dukiel Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Borońska Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca) Protokolant: Lucyna Barańska po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 1 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi J. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. orzeka, że w/w postanowienie nie podlega wykonaniu; I. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (słownie: [...]) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przystępując do rozstrzygania Sąd przyjął stan faktyczny i prawny sprawy j/n. Skarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor Izby Skarbowej) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] (dalej: Naczelnik Urzędu Skarbowego) z [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r., oraz odmowy uchylenia czynności egzekucyjnych. Podstawę prawną podjętego przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia stanowiły regulacje art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. - dalej: u.p.e.a.) oraz art. 150 § 1, § 1a i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: O.p.). Z uzasadnienia postanowienia wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, jako organ egzekucyjny, prowadził postępowanie egzekucyjne wobec J. P. (dalej także: zobowiązany/ strona/ skarżący), na podstawie wystawionego przez wierzyciela, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., tytułu wykonawczego, obejmującego zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r., wystawionego na małżonków: J. P. i J. P. Podstawę wystawienia tytułu stanowiła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor UKS) z [...] r. nr [...] (dalej: decyzja wymiarowa). J. P. wniosła zarzuty na postępowanie egzekucyjne, wskazując na nieistnienie obowiązku podatkowego, z uwagi na niedoręczenie jej decyzji wymiarowej. W odpowiedzi, Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie, utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej, w którym uznał zarzuty za niezasadne. Stwierdził, iż - będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego - decyzja została skutecznie doręczona [...] r., zgodnie art. 150 § 2 O.p. Jednocześnie, J. P. zwróciła się do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej, z uwagi na niedoręczenie jej tej decyzji. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej odmówił stwierdzenia nieważności decyzji uznając, że decyzja została doręczona prawidłowo. Wyrokiem z [...] r. (sygn. akt [...]) Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Warszawie uchylił - wydane przez ten organ w obu instancjach - decyzje Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej. Sąd uznał, iż decyzja wymiarowa nie weszła do obrotu prawnego, gdyż nie została skutecznie doręczona. Niezależnie od powyższego, J. P. wystąpił do organu egzekucyjnego z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Powołując się na w/w wyrok wskazał na nieistnienie obowiązku podatkowego w związku z brakiem skutecznego doręczenia decyzji wymiarowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał [...] r. postanowienie nr [...], w którym odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz uchylenia czynności egzekucyjnych. Stwierdził, że decyzja wymiarowa, będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, została doręczona prawidłowo. W zażaleniu zobowiązany podtrzymał twierdzenie o nieistnieniu obowiązku podatkowego w związku z nieskutecznym wprowadzeniem do obrotu prawnego decyzji wymiarowej Dyrektora UKS. Dyrektor Izby Skarbowej postanowienie organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. Wskazał, iż zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Podniósł, że w sprawie podstawą żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego było przewidziane w powołanym przepisie nieistnienie obowiązku, z uwagi na brak prawidłowego doręczenia podatnikowi decyzji wymiarowej, będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Zauważył, iż głównym argumentem, jaki miał przemawiać za słusznością tego twierdzenia, był wyrok, w którym WSA zakwestionował prawidłowość doręczenia decyzji J. P. Po przeanalizowaniu akt sprawy organ drugiej instancji uznał, że rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego jest prawidłowe. Przy czym, mając na uwadze regulacje art. 150 O.p. w związku z 12 § 1 tej ustawy, zauważył, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego błędnie przyjął, że doręczenie decyzji wymiarowej nastąpiło [...] r. Stwierdził, że w sprawie należało uznać, iż doręczenie miało miejsce [...] r. Wywiódł, iż opisane uchybienie nie rzutuje jednak na ostateczny wynik sprawy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej z akt sprawy (kopert, dowodów doręczeń, potwierdzeń odbioru) wynika, że poczta po raz pierwszy usiłowała doręczyć przesyłkę [...] r. W tym dniu nie zastano jednak adresata, o czym zamieszczono informację na potwierdzeniu odbioru oraz pozostawiono zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki. W dniu [...] r. pozostawiono drugie zawiadomienie. Po bezskutecznym upływie okresu 14 dni, wskazanego w art. 150 § 1 pkt 1 O.p., poczta zwróciła przesyłkę do nadawcy. Stąd też uznać należy, w opinii organu, iż - zgodnie z art. 150 § 2 O.p. - przesyłka została skutecznie doręczona [...] r. Odnosząc się do zarzutu, że o nieskuteczności doręczenia decyzji wymiarowej przesądza fakt, iż drugie awizo pozostawione zostało w skrzynce odbiorczej J. P. [...] r., podczas gdy powinno to nastąpić najwcześniej [...] r., tj. po upływie siedmiu dni od dnia pierwszego awizowania przesyłki, organ odwoławczy powołał wyrok WSA w Warszawie z 27 stycznia 2006 r. (sygn. akt III SA/ Wa 977/05). W wyroku tym, uznając, iż decyzja została skutecznie doręczona, Sąd wskazał, że dla skuteczności doręczenia w trybie art. 150 O.p. wymagane jest spełnienie następujących przesłanek: stwierdzenie, że z treści potwierdzenia odbioru wynika przyczyna, z powodu której nie dokonano doręczenia w trybie art. 148 i 149 O.p.; zawiadomienie o przesyłce dwukrotnie umieszczono w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 O.p.; upłynął czternastodniowy okres przechowywania przesyłki w urzędzie pocztowym. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż wszystkie wskazane przez Sąd warunki zostały w niniejszej sprawie spełnione. Co do kwestii terminu drugiego awizowania, organ drugiej instancji przywołał postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lipca 2008 r. (sygn. akt II OZ 762/08), w którym Sąd stwierdził, że z regulacji dotyczących instytucji doręczenia zastępczego wynika, iż aby doręczenie takie mogło zostać uznane za skuteczne musi zostać spełniony podstawowy warunek pozostawania pisma do odbioru w placówce pocztowej przez okres 14 dni oraz że bez znaczenia jest, iż drugie awizowanie zostało dokonane o jeden dzień wcześniej. Na marginesie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż decyzja wymiarowa Dyrektora UKS wydana została wobec małżonków J. P. oraz J. P. Uznał, że dla stwierdzenia, iż decyzja ta weszła do obrotu prawnego wystarczające jest, by została ona doręczona przynajmniej jednemu z małżonków. W ocenie organu, w/w decyzja została doręczona nie tylko J. P., jak wyżej wywiedziono, ale także J. P. (również w trybie art. 150 O.p.) Odnośnie wyroku WSA w Warszawie z [...] r. (sygn. akt [...]), Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że wyrok ten nie jest prawomocny, nie mogąc przesądzać na obecnym etapie postępowania o zasadności wniosku strony. W skardze strona zaskarżyła postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w całości. Skarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1. art. 150 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że w sprawie spełniono wszystkie - przewidziane w tym przepisie - warunki doręczenia zastępczego; 2. art. 120, 121, 122 i 124 O.p. poprzez: a. uchylanie się od wszechstronnego i dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, tzn. czy decyzja, na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy, została skutecznie wprowadzona do obrotu prawnego; b. brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierowały się przy załatwieniu sprawy organy podatkowe i nieustosunkowanie się do wyroku WSA, w którym podważono skuteczność doręczenia decyzji wymiarowej; c. naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, tj. rozstrzygnięcie wątpliwości wynikających z wykładni przepisów dotyczących doręczeń na niekorzyść podatnika. Mając na uwadze tak sformułowane zarzuty skarżący wniósł o uwzględnienie wniesionej skargi i uchylenie skarżonego postanowienia. Autor skargi stwierdził, że w sprawie błędnie przyjęto, iż - będąca podstawą wszczęcia postępowania egzekucyjnego - decyzja została skutecznie doręczona. Odnosząc się do powołanego w postanowieniu wyroku, w którym WSA stwierdził, że dla oceny skuteczności doręczenia nie ma znaczenia fakt, iż drugie awizowanie zostało dokonane o jeden dzień za wcześnie, strona - powołując trzy inne wyroki - dowodziła, że obecnie taki pogląd nie znajduje poparcia w judykaturze. Skarżący podkreślił, iż w wyroku z [...] r., wydanym w sprawie, w której był on stroną, WSA stwierdził, że skoro pierwotne zawiadomienie nastąpiło [...] r., powtórne nastąpić mogło najwcześniej [...]. Sąd uznał, iż w sytuacji, gdy powtórne zawiadomienie nastąpiło [...], błędnym jest przyjęcie skuteczności doręczenia decyzji wymiarowej na zasadzie fikcji doręczenia. Wnoszący skargę zaznaczył, iż w skarżonym postanowieniu organ nieprawidłowo uznał, że brak jest podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., zgodnie z którym, postępowanie egzekucyjne umarza się m. in. w sytuacji, gdy obowiązek nie istniał. Podniósł, że w jego sytuacji nie powstał obowiązek podatkowy, gdyż rodząca ów obowiązek decyzja wymiarowa nie została skutecznie wprowadzona do obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wskazał, że w sprawie, decyzja, z której wynikał - objęty tytułem wykonawczym - obowiązek, została doręczona skarżącemu zgodnie z art. 150 O.p. Podkreślił, iż adresatowi tej decyzji umożliwiono dwukrotne powzięcie informacji o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym. Zauważył, że zarzut nieprawidłowego doręczenia decyzji wymiarowej skarżący buduje na literalnej wykładni art. 150 § 1a O.p. Zdaniem organu, interpretując powyższy przepis, należy stosować, jako bardziej racjonalną, wykładnię celowościową, która w większym stopniu chroni prawa podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mogących mieć istotny wpływ (mających wpływ) na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Po dokonaniu kontroli zaskarżonego postanowienia, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty, Sąd stwierdził, że postanowienie to zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa procesowego, tj. art. 150 § 1a i § 2 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy kwestii, czy w zaistniałym stanie faktycznym wystąpiła, określona w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., przesłanka do umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Wystąpienie tejże przesłanki, według strony, wynika z faktu nieistnienia obowiązku podatkowego, wskutek braku w obrocie prawnym, w wyniku jej niedoręczenia, decyzji wymiarowej Dyrektora UKS z [...] r. ([...]), wymierzającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. Rozstrzygając sprawę pierwotnie trzeba zatem ustalić, czy skarżącemu, jako zobowiązanemu, skutecznie doręczono decyzję, z której wynika obowiązek objęty w/w tytułem wykonawczym. W sprawie, decyzję wymiarową doręczono stronie w trybie tzw. doręczenia zastępczego. Tym samym należy rozstrzygnąć, czy - stosując tenże tryb - organ podatkowy prawidłowo zastosował regulacje traktujące o sposobie doręczania pism w sposób zastępczy. Słusznie zauważył w skardze jej autor, iż prawidłowość doręczeń jest jednym z kluczowych warunków przestrzegania praw strony, zaś same przepisy traktujące o doręczeniach mają charakter gwarancyjny. Należy także podzielić wyrażony w skardze pogląd, że wszelkie wątpliwości w tym zakresie powinny być tłumaczone na korzyść strony, natomiast błędy podmiotów trzecich dokonujących doręczeń - poczty (doręczycieli) -obciążają na zasadzie ryzyka administrację podatkową. Zasadą w procedurze podatkowej jest, iż doręczeń dokonuje się do rąk adresata, bezpośrednio bądź za pośrednictwem innych osób (art. 148 i 149 O.p.). Zgodnie z treścią art. 150 § 1 pkt 1 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149, poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę. Przepis § 1a art. 150 O.p. stanowi natomiast, że adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Stosownie do brzmienia art. 150 § 2 O.p., zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Zasadnie zauważa strona w skardze, bazując na poglądach wyrażonych w doktrynie, iż w treści art. 150 O.p. zostały określone odrębne reguły doręczania pisma. "W przypadku doręczania przez pocztę, podmiot ten ma obowiązek przechowywania pisma przez okres 14 dni w swojej placówce. Jeżeli zatem osoba doręczająca nie zastała adresata w miejscu zamieszkania w dniu [...] r., pismo winno być przechowywane przez kolejnych 14 dni w placówce pocztowej, czyli od dnia [...] do dnia [...] r. Jeżeli doręczenie pisma następuje przez pracownika organu podatkowego lub inną upoważnioną osobę, pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta). W obu przypadkach adresat musi być zawiadomiony o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej (w urzędzie gminy), przy czym zawiadomienia należy dokonać dwukrotnie. Pierwsze zawiadomienie następuje zazwyczaj w dacie pierwszej próby doręczenia pisma. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni od jego złożenia w placówce pocztowej (w urzędzie gminy). Jeżeli w tym terminie adresat odbierze pismo, procedura doręczenia zostaje zakończona. W sytuacji, gdy w terminie 7 dni nie nastąpi podjęcie pisma, co, mając na uwadze powołany wyżej przykład, będzie równoznaczne z nieodebraniem pisma do dnia [...] r. włącznie, należy dokonać powtórnego zawiadomienia. Ustawodawca nie określił wprost daty, w której winno nastąpić powtórne zawiadomienie. Można wywnioskować, że powinno to nastąpić nie wcześniej niż po upływie 7 dni przechowywania pisma na poczcie (w urzędzie gminy). W odniesieniu do opisanego przykładu najwcześniejszą datą, w której może mieć miejsce powtórne zawiadomienie, będzie dzień [...] r." (C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LEX, 2007, wyd. II). Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podziela i przyjmuje do rozstrzygania również pogląd wyrażony w powołanym przez autora skargi wyroku WSA w Warszawie z 16 października 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1278/07), że ze względu na doniosłe skutki, jakie ustawa wiąże z faktem doręczenia decyzji, jak również z uwagi na okoliczność, iż ustanowiony w przepisie art. 150 O.p. zastępczy tryb doręczenia jest wyjątkiem od zasady doręczenia pisma do rąk adresata, w przypadku osób fizycznych w trybie art. 148 O.p., przepis ten powinien być interpretowany ściśle, co oznacza, że nie mogą istnieć jakiekolwiek wątpliwości co do spełnienia określonych w nim wymogów warunkujących możliwość uznania, iż przesyłka została w sposób prawidłowy, a co za tym idzie skutecznie doręczona. W dalszej części uzasadnienia Sąd, odwołując się do stanu faktycznego sprawy, w której orzekał, zauważył, iż: "opierając się na informacji podanej przez Pocztę Polską o terminach pierwszego i drugiego awizowania, tj. w dniach [...] i [...] r. oraz uwzględniając treść art. 150 § 1a O.p., a także sposób liczenia terminów - określony w art. 12 § 1 tej ustawy, powtórne zawiadomienie (awizo) o nadejściu przesyłki powinno nastąpić w dniu [...] r." Brzmienie art. 150 § 1a O.p. nakazuje, aby powtórne zawiadomienie o pozostawieniu decyzji (pisma) w placówce pocztowej, nastąpiło po upływie 7 dni od pierwotnego zawiadomienia. W rozpoznawanej sprawie pierwotne zawiadomienie, co wynika z akt sprawy, nastąpiło w dniu [...] r., zatem powtórne nastąpić mogło najwcześniej w dniu [...] r. To powtórne zawiadomienie nastąpiło jednak w dniu [...] r. Prowadzi to do wniosku, że orzekające w sprawie organy podatkowe, wcześniej także Dyrektor UKS, który wydał decyzję wymiarową, bezpodstawnie przyjęły skuteczne doręczenie decyzji wymiarowej z dnia [...] r. - na zasadzie fikcji doręczenia - w dniu [...]. Sąd zauważa, iż tożsamy pogląd wyraził WSA w Warszawie w powoływanym przez skarżącego na każdym etapie postępowania wyroku z [...] r. (sygn. akt [...]). W wyroku tym Sąd odnosił się do doręczenia, w trybie art. 150 O.p., spornej w sprawie decyzji małżonce skarżącego (sposób oraz terminy doręczania i awizowania decyzji były tożsame u obojga małżonków). Reasumując, w sprawie należało przyjąć, że decyzja z dnia [...] r. nr [...], tj. decyzja, z której wynikał obowiązek objęty tytułem wykonawczym nr [...], nie została prawidłowo doręczona stronie a co za tym idzie nie weszła skutecznie do obrotu prawnego. Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 120, 121, 122 i 124 O.p. Sąd zauważa, iż w postępowaniu egzekucyjnym przepisy te nie miały zastosowania, w związku z czym - z oczywistych powodów - nie mogło dojść do ich naruszenia. Zgodnie bowiem z art. 18 u.p.e.a. w sprawach nieuregulowanych w tej ustawie mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (KPA). Mając jednak na uwadze, że zasady wyrażone w w/w przepisach Ordynacji podatkowej znajdują odzwierciedlenie w zapisach KPA Sąd stwierdza, iż w sprawie zasada legalizmu, zasada zaufania do organu, zasada prawdy obiektywnej i zasada przekonywania nie zostały naruszone w stopniu rzutującym na ostateczne rozstrzygniecie. Podkreślić bowiem trzeba, iż zawisły przed tutejszym Sądem spór stanowił wynik odmiennej interpretacji regulacji art. 150 O.p. Przy czym zaakcentowania wymaga, że organ - dokonując wykładni art. 150 O.p. - przywołał na poparcie swojego stanowiska, wsparte orzeczeniami sądów administracyjnych, argumenty, których Sąd, także skarżący, nie podzielił. Również uzasadnienie spornego w sprawie postanowienia zawiera wszelkie określone prawem elementy. Dalej Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. W sprawie należało rozstrzygnąć, czy w/w przepis znajdował zastosowanie w sytuacji strony, z uwagi na to, że skarżącemu, jako zobowiązanemu, nie została skutecznie doręczona, o czym była mowa wyżej, decyzja nakładająca taki obowiązek i określająca wysokość zobowiązania podatkowego, tzn. decyzja będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Ponownie rozpoznając sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej winien zastosować się do rozstrzygnięcia Sądu w części stwierdzającej brak doręczenia podatnikowi decyzji, z której wynikał obowiązek objęty spornym w sprawie tytułem wykonawczym. Następnie, organ powinien ocenić, czy w sytuacji strony zaistniały przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Z omówionych wyżej względów Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Orzeczenia dotyczące wstrzymania wykonania decyzji, jak i w zakresie kosztów postępowania sądowego, znajdują uzasadnienie odpowiednio w treści art. 152 i art. 200.