I SA/Kr 550/10

Sygn. akt I SA/Kr 550/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 1 czerwca 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch (spr.), Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Paweł Dąbek, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 czerwca 2010r., sprawy ze skargi A. M., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 18 lutego 2010r. Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok, - s k a r g ę o d d a l a - Zaskarżoną decyzją z dnia 18 lutego 2010 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 listopada 2009 r., Nr [...] odmawiającą skarżącej A. M. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym : Skarżąca w 2004 roku prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą "A", opodatkowaną podatkiem liniowym w stawce 19 %. Działalność skarżącej dotyczyła doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania oraz polegała na świadczeniu usług w zakresie doradztwa oraz wszelkich spraw związanych z działalnością parlamentarną eurodeputowanego L. J. R. Skarżąca pełniła obowiązki asystenta posła na podstawie zawartej umowy, a za wykonane usługi na rzecz eurodeputowanego wystawiała faktury VAT. Pismem z dnia 2 października 2008 roku skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 w kwocie 18 995 zł oraz za rok 2005 w kwocie 7 891 zł. Skarżąca uzasadniła, że w 2004 roku otrzymywała dochody zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. Nr 14 z 2000 roku póz. 176 ze zm.). Jednocześnie złożyła korektę PIT- 36 L za rok 2004 bez uwzględnienia kwot: przychodu, kosztów uzyskania przychodów, dochodu i należnej zaliczki. W korekcie PIT-36L wykazała jedynie wysokość nadpłaty do zwrotu w kwocie 18 995,40 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004, w konsekwencji czego decyzją z dnia 5 listopada 2009 roku, wydaną na podstawie art. 207, art.72 § 1 pkt 1, art. 73 § 2 pkt 1 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 z późn. zm. zwanej dalej Ordynacją podatkową) odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 . W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, że czynności wykonywane przez skarżącą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz eurodeputowanego miały charakter czynności pomocniczych. Dlatego dochody skarżącej z tego tytułu nie mogą być zwolnione z opodatkowania, ponieważ skarżąca nie realizuje bezpośrednio celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości., zarzucając naruszenie zarzucając naruszenie art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej i art. 21 ust. 1 pkt 46 u.o.p.d.f.. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 18 lutego 2010 roku utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 listopada 2009 roku. W uzasadnieniu decyzji podzielono stanowisko i argumentację zawarte w decyzji organu pierwszej instancji. Stwierdzono, że wynagrodzenie za wykonywanie usług w charakterze asystenta posła nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w przypadku pracy asystenta nie zostaje spełniany wymóg bezpośredniej realizacji celu projektu. Na powyższą decyzję skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której domagała się uchylenia decyzji obu instancji. W skardze zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez zastosowanie błędnej wykładni przepisów, nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz sprzeczność dokonanych ustaleń z zebranym materiałem dowodowym poprzez naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego wyrażonych w art. 127, art. 121 § 1, art. 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej. Skarżąca zaznaczyła, że asystent eurodeputowanego otrzymuje środki bezpośrednio z Europarlamentu, a nie od posła. Ponadto stwierdziła, że asystent rozlicza się ze swojej pracy bezpośrednio przed Parlamentem Europejskim. Środki jakie są wypłacane przez Parlament Europejski asystentowi pochodzą z budżetu Unii Europejskiej i jako takie nie podlegają opodatkowaniu w żadnym z państw członkowskich, a do otrzymanego wynagrodzenia mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Wspólnot Europejskich nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiające warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz.Urz. WE L 056 z dnia 4.03.1968 ze zm.). Skarżąca podniosła też, że wnioskiem z dnia 13 lutego 2006 r. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 i 46a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych odnośnie środków jakie otrzymywała z Parlamentu Europejskiego jako wynagrodzenie za świadczenie usług sekretarskich na rzecz eurodeputowanego. Decyzja Izby Skarbowej w tej sprawie została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1322/06. Ponieważ do tej pory interpretacja nie została wydana skarżąca przyjęła milczącą interpretację, że dochody pochodzące z Parlamentu Europejskiego są zwolnione z podatku dochodowego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna . Stosownie do treści art. 1 §1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270) zwanej dalej jako p.p.s.a, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W niniejszej sprawie nie ma podstaw do stwierdzenia, że organy podatkowe naruszyły prawo materialne i prawo procesowe mające wpływ na wynik sprawy. Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy dochody, które skarżąca uzyskiwała w ramach umowy zawartej z eurodeputowanym o świadczenie usług doradztwa w zakresie wszelkich spraw związanych z działalnością parlamentarną deputowanego, były zwolnione z podatku dochodowego, a przez to czy w skutek ich opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w 2004 r. doszło do nadpłaty w tym podatku. Zgodnie z treścią art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 05 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.) za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Zgodnie z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Uprawnienie to przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli w zeznaniach o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej (Art. 75 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej). Jednocześnie stosownie do treści art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych lub dochodów, w stosunku do których zaniechano poboru podatku. Katalog zwolnień podatkowych zawarty został w art. 21 cyt. ustawy. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 i 46 a cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. wolne od podatku dochodowego są: - dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli: a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem, - dochody uzyskane z instytucji Unii Europejskiej i Europejskiego Banku Inwestycyjnego, do których mają zastosowanie przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056, z 4.03.1968 r., z późn. zm.). W ocenie Sądu dochody skarżącej uzyskiwane z tytułu umowy o świadczenie usług doradztwa nie korzystały z żadnego ze zwolnień podatkowych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 46 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też nie istniały podstawy do stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Rozważając kwestię zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. pkt 46 stwierdzić należy, że skarżąca w ramach swojej działalności świadczyła usługi doradcze na rzecz eurodeputowanego, za które wystawiała faktury VAT. Kwoty należności wynikające z tych faktur były jej przekazywane bezpośrednio z Parlamentu Europejskiego z puli pieniędzy jakie są miesięcznie przeznaczone przez Parlament Europejski dla eurodeputowanego na utrzymanie jego biura poselskiego, w tym na asystentów. Zgodnie z treścią art. 7 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz.Urz. z 24 grudnia 2002 r., C 325) Parlament Europejski jest instytucją Wspólnoty Europejskiej jednakże kwoty przeznaczane przez Parlament na utrzymywanie biur poselskich eurodeputowanych nie mogą być potraktowane jako "środki bezzwrotnej pomocy". Parlament Europejski w ogóle nie ma statusu instytucji pomocowej, która przekazuje środki z bezzwrotnej pomocy w celu realizacji różnego rodzaju programów pomocowych. Jest organem Unii Europejskiej o uprawnieniach prawodawczych, reprezentujący obywateli państw należących do Unii Europejskiej. Orzekający Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1322/06, w którym stwierdzono, że "(...) praca asystentki europosła nie jest finansowana z "bezzwrotnej pomocy" instytucji europejskiej i to niezależnie od faktu, czy umowa została zawarta z europosłem czy też Parlamentem Europejskim. "Pomoc" lub też "środki pomocowe" nie mogą być utożsamiane z finansowaniem działalności instytucji europejskich, zatrudnionych w nich urzędników czy też działających na ich rzecz osób tak jak to miało miejsce w przypadku skarżącej. Wynagrodzenie wypłacane skarżącej w granicach określonych przez przedstawiony stan faktyczny we wniosku, w ocenie Sądu, stanowiło jedynie element wydatków z budżetu Parlamentu Europejskiego na finansowanie działalności europosłów, a więc szeroko pojętej działalności tejże instytucji". Z powyższego wynika, że w niniejszej sprawie nie jest spełniona przesłanka zwolnienia podatkowego wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem badanie przesłanki zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b cyt. ustawy jest bezprzedmiotowe. Z tego powodu nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy argumentacja skarżącej w której wywodzi, że bezpośrednio realizacji cel programu, przy czym cel ten był finansowany z pieniędzy unijnych. Odnosząc się z kolei do przesłanki zwolnienia podatkowego zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Sąd stwierdza, że do dochodów skarżącej uzyskanych w ramach umowy świadczenia usług na rzecz eurodeputowanego nie mają zastosowania przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056, z 4.03.1968 r., z późn. zm.), a zatem dochody te nie podlegają przedmiotowemu zwolnieniu. Cytowane rozporządzenie reguluje procedurę ustalania i pobierania podatku od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych przez Wspólnotę urzędnikom i innym pracownikom wymienionym w art. 13 akapit pierwszy Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich (art. 1). Zgodnie z art. 13 Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich (Dz.U.04.90.864/4) urzędnicy i inni pracownicy Wspólnot objęci są podatkiem na rzecz Wspólnot od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych im przez Wspólnoty, zgodnie z warunkami i procedurą określoną przez Radę, stanowiącą na wniosek Komisji. Są oni zwolnieni z krajowych podatków od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych przez Wspólnoty. W ocenie Sądu skarżąca jako świadcząca usługi doradcze eurodeputowanemu w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na podstawie umowy o świadczeniu usług, nie należy do żadnej kategorii urzędników, ani też innych pracowników Wspólnot. Kategorie pracowników w instytucjach europejskich dzielą się na: urzędników, do których zaliczają się zatrudnieni na stałe administratorzy i asystenci, pracownicy kontraktowi, pracownicy tymczasowi, pracownicy zatrudnieni za pośrednictwem agencji pracy tymczasowej, stażyści oraz oddelegowani eksperci krajowi (źródło: portal http://europa.eu). Ponadto zgodnie z art. 9 umowy o świadczeniu usług zawartej przez skarżącą z eurodeputowanym zobowiązała się ona do opłacania wszelkich podatków przewidzianych dla osób prowadzących na własny rachunek działalność gospodarczą. Tym samym względem skarżącej nie znajdzie zastosowania zwolnienie przedmiotowe wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co do kwestii powołania się przez skarżącą na interpretację milczącą dotyczącą zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 46a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Sąd stwierdza, że w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 1322/06 w przedmiocie wniosku skarżącej o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej co do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 46a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych do dochodów uzyskiwanych w ramach umowy z eurodeputowanym o świadczenie usług, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 9 listopada 2007 r. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie organu I instancji przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. Po wydaniu tego wyroku interpretacja indywidualna nie została nadal wydana. Orzekający Sąd podziela przytoczony w skardze pogląd wyrażony w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 29 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 686/07, zgodnie z którym trzymiesięczny termin wynikający z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej obowiązuje organ podatkowy także w sytuacji ponownego rozpatrzenia sprawy. Nie mniej jednak złożony przez skarżącą wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego dotyczył roku 2006, natomiast rozpatrywana sprawa dotyczy stanu faktycznego i prawnego 2004 roku. Orzekający Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony przez organy podatkowe, że zgodnie z art. 14 b § 2 Ordynacji podatkowej wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, a ponieważ interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia nie może być wiążąca w niniejszej sprawie, która dotyczy roku 2004 r. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia zasad postępowania określonych w art. 121 § 1, art. 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej. Na każdym etapie prowadzonego postępowania skarżąca miała prawo wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z którego korzystała. Ponadto w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania i jako dowody dopuszczono wszystko co mogło się przyczynić do wyjaśnienia sprawy. Sąd nie dopatrzył się też sprzeczności dokonanych ustaleń z zebranym materiałem dowodowym. W ocenie Sądu nie została naruszona także wynikająca z art. 127 Ordynacji podatkowej zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Na skutek wniesienia odwołania skarżącej sprawa została po raz kolejny rozpoznana przez organ odwoławczy co znajduje swój wyraz w uzasadnieniu decyzji organu drugiej instancji. Jednocześnie granice rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w drugiej instancji pod względem przedmiotowym i podmiotowym wyznaczyło rozstrzygnięcie decyzji pierwszej instancji. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 02 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.).